最 高 行 政 法 院 判 決
99年度判字第1004號再 審原 告 中聯信託投資股份有限公司代 表 人 蘇財源（即接管人中央存款保險股份有限公司接管
小組召集人）訴訟代理人 許祺昌
黃正琪律師再 審被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 凌忠嫄上列當事人間營利事業所得稅事件，再審原告對於中華民國97年11月27日本院97年度判字第1064號判決，提起再審之訴，本院判決如下：
主 文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
理 由
一、再審原告民國83年度營利事業所得稅結算申報，原列報課稅所得額新臺幣981,433,009元，尚未抵繳之扣繳稅額67,875,913元，經再審被告初查調整增列課稅所得額874,136,183元，核定課稅所得額1,855,569,192元，並否准再審原告以前手扣繳稅額10,469,345元扣抵其應納稅款，核定尚未抵繳之扣繳稅額為57,406,568元。再審原告不服，循序提起行政訴訟，經原審民國90年度訴字第6873號判決撤銷訴願決定及原處分（復查決定），由再審被告另為適法之處分，經再審被告重核復查決定，核減分離課稅之短期票券利息所得48,785,552元，追認尚未抵繳之扣繳稅額6,805,074元，變更核定尚未抵繳之扣繳稅額為64,211,642元，全年所得為1,839,539,677元、課稅所得為1,806,783,640元。再審原告就核定所得額部分仍不服，提起訴願，經決定駁回後，循序提起行政訴訟，經本院97年度判字第1064號判決（下稱原確定判決）駁回再審原告之上訴。茲再審原告以原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款所定之再審事由，對之提起再審之訴。
二、再審原告再審意旨略以：按信託法為85年1月26日總統（85）華總字第8500017250號令方經制定公布。故本件在當時尚無信託法之適用，加上原審判決亦肯認系爭代為確定用途信託資金並非依信託契約之性質，由信託人自負資金運用所生之商業風險，顯不符合信託契約之特徵及法理，惟卻仍執信託法作為論斷系爭信託資金本質之依據，其適用法規顯有錯誤。系爭代為確定用途信託資金其本質究為銀行存款抑或信託，兩者稅制有所不同，就經濟實質面探討，系爭代為確定用途信託資金，本質應為存款，原判決未釐清兩者特質之不同，顯違實質課稅原則。而所得稅法相關法令已清楚建構系爭「代為確定用途信託」之信託收益，其於租稅上權利義務之「歸屬主體」與一般信託不同，原確定判決顯然錯誤適用所得稅法第4條之1、第24條及第42條之規定。又再審被告誤解系爭代為確定用途信託資金之本質，逕以該代為確定用途信託資金帳戶之賸餘數作為課稅與否之依據，先視該帳戶有賸餘數，即認定必須課稅，從而反推其具有信託之本質，顯係不當聯想，且有倒果為因之嫌，原確定判決未予糾正，亦有違誤。至受託基金與自有資金分段專帳之結果，無法導出信託投資收益無所得稅法有關證券交易所得免稅、短期票券利息分離課稅、轉投資收益不計入所得額課稅等規定之適用，更無容否認「確定用途信託資金」確具定期存款之性質，原確定判決顯有錯誤適用銀行法第110條第2項、第3項及第4項之再審事由。另依據行政院金融監督管理委員會函及行政院金融重建基金處理經營不善金融機構作業辦法之規定，足證系爭代為確定用途信託資金為存款性質，再審原告就經營該信託資金投資有價證券、短期票券之收益，自有免稅及分離課稅規定之適用，況財政部諸多函釋已認其為存款性質，自應以此為課稅依據。原確定判決適用法令顯有錯誤，有行政訴訟法第273條第1項第1款再審之事由等語。爰請廢棄原審判決及原確定判決，並將訴願決定及原處分均撤銷等語。
三、再審被告答辯意旨略謂：原審判決已就銀行法等相關法令規定論述保本保息之代為確定用途信託資金，縱有類似銀行存款之處，然其本質仍與銀行存款有別，不影響其為「信託資金」之本質，再審原告以約定保本保息之非指定用途之信託資金為投資，其投資收益何以無行為時所得稅法第4條之1、第24條第2項及第42條第1項前段規定之適用，依調查證據之辯論結果詳述其得心證之理由，其所適用之法規，並無與該案應適用之現行法規相違背，難謂為適用法規錯誤等語。
四、按當事人對於本院判決提起再審之訴，必須具有行政訴訟法第273條第1項所列各款情形之一者，始得為之。而所謂「適用法規顯有錯誤者」，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋、判例有所牴觸者而言。至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，自不得據為再審理由。次按「本法稱收受存款，謂向不特定多數人收受款項或吸收資金，並約定返還本金或給付相當或高於本金之行為。」、「本法稱信託資金，謂銀行以受託人地位，收受信託款項，依照信託契約約定之條件，為信託人指定之受益人之利益而經營之資金。」、「本法所稱銀行，分左列4種：……四、信託投資公司。」、「本法稱信託投資公司，謂以受託人之地位，按照特定目的，收受、經理及運用信託資金與經營信託財產，或以投資中間人之地位，從事與資本市場有關特定目的投資之金融機構。」、「信託投資公司收受、經理或運用各種信託資金及經營信託財產，應與信託人訂立信託契約，載明左列事項：……。」、「信託投資公司受託經理信託資金或信託財產，應盡善良管理人之注意。」、「信託投資公司得經營左列信託資金：一、由信託人指定用途之信託資金。二、由公司確定用途之信託資金。信託投資公司對由公司確定用途之信託資金，得以信託契約約定，由公司負責，賠償其本金損失。信託投資公司對應賠償之本金損失，應於每會計年度終了時確實評審，依信託契約之約定，由公司以特別準備金撥付之。前項特別準備金，由公司每年在信託財產收益項下依主管機關核定之標準提撥。信託投資公司經依規定十足撥補本金損失後，如有剩餘，作為公司之收益；如有不敷，應由公司以自有資金補足。」「信託投資公司應就每一信託戶及每種信託資金設立專帳；並應將公司自有財產與受託財產，分別記帳，不得流用。」「信託投資公司之債權人對信託財產不得請求扣押或對之行使其他權利。」分別為行為時銀行法第5條之1、第10條、第20條第1項第4款、第100條第1項、第104條、第105條、第110條、第111條第1項及第112條所明定。是信託投資公司雖亦屬銀行法所規範之銀行範圍，惟其所經營之業務並不包含該法第5條之1所稱之「收受存款」。又信託投資公司得經營之信託資金固包含由信託人指定用途之信託資金及由公司確定用途之信託資金兩類，惟不論屬於何類，均不影響其為「信託資金」之本質，而所謂有保本保息之未指定用途信託資金，其中所稱「未指定用途」或「保本保息」等，亦因均是本於信託投資公司與信託人間於信託契約中為關於資金運用決定權及收益分配等信託條款之約定而來，自不影響該等資金仍為信託資金之本質。並依上述銀行法規定，「信託資金」既係信託投資公司本於受託人地位，依信託契約約定，為信託人指定之受益人之利益而經營之資金；且信託投資公司就受託經理信託資金應盡善良管理人之注意義務，並信託投資公司應將公司自有財產與受託財產，分別記帳，不得流用，而信託投資公司之債權人對信託財產並不得請求扣押或對之行使其他權利；益見，所謂保本保息之非指定用途之信託資金，縱有類似銀行存款之處，然其本質仍與上述本於銀行法為「收受存款」業務所收受之存款有別。並因依上述信託資金之本質及銀行法針對非指定用途信託資金所為之特別規定，亦應認形式上由信託投資公司就此等信託資金所為之證券交易、短期票券買賣及轉投資股利等運用行為，因該信託投資公司並非此等投資之實際投資者，故其並無行為時所得稅法第4條之1證券交易所得免稅、第24條第2項短期票券分離課稅及第42條第1項前段轉投資收益80%免計入所得額等規定之適用。又所得稅法第17條第1項第2款第3目規定納稅義務人及與其合併報繳之配偶暨受其扶養親屬屬於儲蓄性質信託資金之收益列為儲蓄投資特別扣除，亦係就信託人而言，再審原告為受託之信託業，應無適用之餘地，則再審原告主張所得稅法第17條規定儲蓄投資特別扣除包括儲蓄性質信託資金之收益，此儲蓄性質信託資金（即確定用途信託資金）既名為儲蓄性質，其收益當屬利息收入，若投資儲蓄性質信託資金之收益非屬利息收入而屬各類所得，有違上揭條文之立法意旨乙節，尚無可採。至財政部70年4月17日臺財稅第33051號函釋略以：銀行以信託人不指定用途之普通信託資金購買短期商業本票，該短期票券利息之扣繳稅款，係屬銀行獲取該項利息應負擔之稅捐，而非對信託人之所得扣繳稅款，銀行於取得經扣繳後之利息收益，另依法令規定分配與信託人之金額，係屬銀行給付信託人之信託收益，上項收益係信託人之所得，自應以信託人為主體依法扣繳所得稅款等語，乃係就銀行運用不指定用途普通信託資金利息收入與支付信託人之信託收益應分別課稅所為釋示，與本件案情不同，自無適用餘地。從而，原確定判決認以：再審原告以信託名義從社會大眾處吸收，由其實際支配運用之資金，係基於信託關係而持有，其運用該筆資金買賣股票所得之收益，實質上應屬投資者所有，而該獲益者將該等獲益之一部，依信託契約之約定，支付予再審原告，則再審原告取得該等收益即屬應稅之信託報酬收入，因此，由再審原告就信託資金所為之證券交易、短期票券買賣及轉投資股利等收入，應屬受益人之「信託資金運用收入」，再審原告並非此等投資之實際投資者，自無行為時所得稅法第4條之1證券交易所得免稅、第24條第2項短期票券分離課稅及第42條轉投資收益80%免計入所得額等規定之適用等情。其所適用之法規與該案應適用之法規並不相違背，與判例、函釋、解釋意旨亦無相牴觸之情形。再審原告主張：系爭代為確定用途信託資金，本質應為存款，信託投資公司就該資金所為之證券交易、短期票券買賣及轉投資股利等收入，應有行為時所得稅法第4條之1證券交易所得免稅、第24條第2項短期票券分離課稅及第42條轉投資收益80%免計入所得額等規定之適用云云。乃再審原告以其對法律見解之歧異，執前程序所為主張，並為原確定判決所不採之事由再行爭執，尚與所謂適用法規顯有錯誤有間，揆諸前開說明，應認其再審之訴為顯無再審理由。
五、據上論結，本件再審之訴為無理由，依行政訴訟法第278條第2項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 99 年 9 月 30 日
最高行政法院第六庭
審判長法官 吳 明 鴻
法官 林 茂 權法官 侯 東 昇法官 黃 秋 鴻法官 陳 國 成以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 99 年 10 月 1 日
書記官 王 福 瀛