最 高 行 政 法 院 判 決
99年度判字第392號上 訴 人 財政部臺北市國稅局代 表 人 甲○○被 上訴 人 乙○○上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國97年5月1日臺北高等行政法院96年度訴字第2618號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文原判決廢棄，發回臺北高等行政法院。
理 由
一、被上訴人與訴外人張以涵、張以淳、張以潭及張以法等5人將共有（應有部分各5分之1）之臺北市○○區○○○路○○巷○號房屋（下稱系爭房屋）及天母段3小段459地號土地（下稱系爭土地）出售與依達投資股份有限公司（以下簡稱依達公司），並取得簽約金新臺幣（下同）18,000,000元，嗣依達公司因故違約，雙方遂於民國（下同）90年9月14日簽訂「契約解除協議書」，由被上訴人及其他共有人依約沒收前開簽約金，並依比例分別各取得違約金3,600,000元，經上訴人以被上訴人漏未申報90年度綜合所得稅，核定被上訴人當年度綜合所得總額為3,600,000元，補徵應納稅額761,300元，並依所得稅法第110條第2項規定，處以1倍之罰鍰761,300元。被上訴人不服，申請復查，未獲變更，提起訴願遭決定駁回，提起行政訴訟，經原審法院判決撤銷原訴願決定及原處分（含復查決定）。上訴人不服，乃提起本件上訴。
二、被上訴人於原審起訴主張：㈠依被上訴人及其他共有人與依達公司買賣契約書之約定，係由依達公司負擔承攬整建之費用及責任後，於系爭房屋拆除整建後將系爭土地及新建房屋變更登記為依達公司所有。被上訴人及其他共有人依約將房屋點交與依達公司，並由依達公司將系爭房屋拆除，嗣後雙方因故於土地辦理過戶登記前合意解除契約，惟依達公司於解約時無法返還系爭房屋，雙方遂以「契約解除協議書」解除原買賣契約，並將原收受之訂約金列為原契約不履行之損害賠償額。是系爭違約金係填補被上訴人及其他共有人受有建築物遭毀損滅失之損失，洵無疑義，其所收受之該項賠償金額，即屬賠償性質，非其所得，故不應課徵被上訴人之綜合所得稅。㈡填補債權人「所受損害」部分的損害賠償，不應課徵個人綜合所得稅者，有財政部83年6月16日台財稅第000000000號函解釋在案，且最高行政法院87年度判字第1697號判決，亦同此旨等語，求為撤銷原訴願決定及原處分（含復查決定）。
三、上訴人則以：被上訴人及其他共有人於89年9月3日與依達公司簽訂之系爭房地買賣契約書，雖載明以拆除原建築物並整建方式為之，並有建造執照或修護證與使用執照或完工證明及買賣標的物所有權移轉登記與抵押權設定登記等應完成事項，依完成事項進度，買方依約分4期支付買賣價款，違約罰則更載明將已付價款沒收；嗣後，依達公司因故違約，而於90年9月14日與被上訴人及其他共有人簽訂契約解除協議書，將89年間所支付之簽約金18,000,000元由被上訴人及其他共有人沒收作為原契約不履行之損害賠償總額，此顯係出售房地原可取得較高售價或預期利潤，因買方未依約付款而違約，致妨害被上訴人及其他共有人依計畫取得新財產之預期利益，核屬民法第216條第2項規定所失利益之損害賠償。
被上訴人及其他共有人縱使嗣後將該未完成部分再與第三人簽訂較不利益之另一買賣契約，致相較於前契約之可得預期利益有所短少，惟尚難謂為該2契約為同一買賣交易，而有損害賠償減除所失利益為虧損之問題。再者，系爭房地或因符合就地重建而有其投資價值，惟投資者考量各種變因後，倘繼續投資之成本大於回收利益及違約金之合計數，即無繼續投資價值，依達公司或因錯估而以過高取得成本簽訂該合約，然相距僅1年之房地景氣下滑幅度不應高達30%，則被上訴人及其他共有人預期較高之收益，雖因依達公司解約而失其利益，然被上訴人及其他共有人原有不動產並未登記過戶與該公司，買賣雙方之債權債務關係因契約解除而不互負任何義務，故被上訴人及其他共有人之不動產所有權並未因此而有所減損，其取得之違約金屬民法第216條第1項規定之所失利益，係新財產之取得，依財政部83年6月16日台財稅第000000000號函釋意旨，即非屬損害賠償性質，核係所得稅法第14條第1項第10類規定之其他所得，應依法課徵所得稅。系爭違約金之其他所得既因雙方依原契約協議賠償所得，且被上訴人及其他共有人亦未提示證明文件供核。從而，上訴人原核定被上訴人90年度之其他所得3,600,000元，並無違誤等語，資為抗辯，求為判決駁回被上訴人在原審之訴。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：㈠按民法第216條規定之損害賠償之範圍，固包括填補債權人之所受損害及所失利益兩者，因兩者補償之性質不同，是否已足以填補被害人現實之損害，亦有不同，一律不予課徵所得稅，有失公平之原則。參諸財政部以83年6月16日臺財稅第000000000號函釋意旨，亦僅認損害賠償中屬填補債權人所受損害部分，係屬損害賠償性質，可免納所得稅，而非屬填補損害者，即應依法課徵所得稅。㈡依被上訴人及其他共有人與依達公司所簽訂之系爭房地買賣契約書第1條約定：「乙方（即被上訴人與其他共有人張以涵、張以淳、張以潭及張以法等5人）將其所共有坐落臺北市○○區○○段3小段459地號土地乙筆，面積288平方公尺，（約87.12坪）及其地上物（建號30499號）門牌號碼臺北市○○區○○○路○○巷○號房屋出售予甲方（即依達公司）。以上「買賣土地」及「買賣房屋」共稱買賣標的物。」第2條約定：「買賣方式：（1）茲因乙方（按指被上訴人及其他共有人）配合臺北市士林區73號（天美）綠地興建工程，臺北市政府同意乙方依『就地整建辦法』之規定，於辦理剩餘建築物整建時，享有『連同原有空地或法定空地部分整建，且樓地板面積不超過前原有建築總樓地板面積（即188坪）』之優惠，不受目前第三種住宅區容積率及建蔽率之限制。（2）雙方同意於本契約簽訂之日起，由乙方以其名義依『臺北市拆除合法建築物賸餘部分就地整建辦法』整建（包括改建或拆除重建）買賣房屋。（3）甲（按指依達公司）乙雙方確認前項『整建買賣房屋』完成取得整建後之所有權登記之日，連同『買賣土地』辦理所有權移轉登記予甲方。（4）『買賣房屋』之整建工作，由甲方委託承攬建商整建之，並由甲方負擔一切費用及責任。但乙方應配合甲方之要求提供相關文件於甲方，並蓋用印章，俾『買賣房屋』取得『就地整建辦法』規定之優惠。乙方應於甲方通知後三日內配合辦理之。…」又依買賣契約書第4條約定，依達公司須按照進度，分別於抵押權設定登記、取得建造執照或修護證、使用執照或完工證明及「買賣標的物」所有權移轉登記等事項完成後，依約給付被上訴人及其他共有人簽約金（佔總價款30%）、第2期款（佔總價款20%）、第3期款（佔總價款20%）、尾款（佔總價款30%）等4期買賣價款，合計60,000,000元；另買賣契約書第12條約定：
「違約罰則：…不依約履行義務者，若經他方定期催告仍未履行，即以違約論。未違約之一方得解除本契約。若甲方違約，願將已付價款為乙方沒收…」。嗣因依達公司違約，雙方乃於90年9月14日簽訂「契約解除協議書」，依該協議書開頭所載：「針對甲乙雙方於民國89年9月3日所訂定之土地買賣契約書（買賣標的坐落臺北市○○區○○段3小段459地號，面積288平方公尺）雙方協議依下列條件解除原買賣契約」。又該協議書第1條約定，依達公司於89年間所支付之簽約金18,000,000元，由被上訴人及其他共有人沒收，作為原契約不履行之損害賠償總額，被上訴人及其他共有人不得再以任何名義向依達公司請求損害賠償；同協議書第2條約定，原買賣契約履行期間，由依達公司所代為申辦本件標的物就地整建而取得之建築執照或修護證以及相關管建設計，藍圖等資料，依達公司應全部無償交付被上訴人及其他共有人，以利整建、營建等工作之繼續進行等情，此有買賣契約書及契約解除協議書附原處分卷內可參。㈢依上揭被上訴人及其他共有人於89年9月3日與依達公司簽訂之買賣契約書第1條約定之買賣標的物，係包含系爭房屋與所坐落之土地；惟嗣於90年9月14日簽訂之契約解除協議書內所載契約標的，卻僅敘及系爭土地，並未包括地上建物；足徵雙方於90年9月14日簽訂契約解除協議書時，系爭土地上之建物已由依達公司全部拆除，否則，解除買賣契約何以未將原買賣標的之建物一併載入。㈣被上訴人及其他共有人於90年12月7日另行與訴外人康翔公司簽訂土地買賣契約書，買賣標的物僅載明系爭土地地號，出售標的物不及於土地上房屋，與89年9月3日與依達公司簽訂買賣契約書時，買賣標的包括土地及房屋，兩者總價相差20,000,000元；準此，可知該地上房屋確已遭依達公司全部拆除，致嗣後被上訴人及其他共有人再出售予康翔公司時，買賣標的僅及系爭土地，並未包括地上房屋，買賣價格亦相對減少。是被上訴人據以主張其已依據原契約，將房屋點交依達公司，惟依達公司將系爭房屋全部拆除後，於90年9月14日解除契約時，已無法將系爭房屋返還，即以系爭解約金作為彌補被上訴人及其他共有人所受之房屋滅失損害，是系爭解約金屬補償性質，自屬可採。雖依達公司人員郭大睿96年7月25日於本院95年度訴字第3058號審理時證稱解約協議書內之18,000,000元係依達公司猶豫致耽擱訴外人張以涵與其他對象之洽談所為之概括性損害賠償；上訴人據以主張該筆被沒收之金額，純係作為被上訴人及其他共有人因將系爭房地出售予依達公司，致無法賣得較高之價格所喪失之預期利益；但查上訴人或證人郭大睿並未舉證簽約當時系爭房地有高於60,000,000元價格之實際行情，或有第三者有以高於該價格買受意願之表示；是證人郭大睿及上訴人主張系爭解約金係屬被上訴人及其他共有人將系爭房地出售予依達公司，致無法賣得較高之價格所喪失之預期利益云云，容非有據。反觀被上訴人及其他共有人嗣後與訴外人康翔公司簽訂買賣契約時，買賣標的物僅及於系爭土地，並未包括地上房屋，其買賣價格較之被上訴人及其他共有人與依達公司簽訂之買賣契約，亦減少20,000,000元，核與依達公司於解約時支付之損害賠償總額18,000,000元，尚屬相當，更證實系爭解約金，實係依達公司為填補被上訴人及其他共有人所有之系爭房屋遭拆除所受之損害填補。㈤再依卷附臺北市稅捐稽徵處士林分處90年6月18日北市稽士林乙字第9061116900號函，主旨記載「台端所有坐落本市○○區○○段3小段459地號土地（地上建物：門牌號碼天母西路95巷3號1、2樓）因地上建物業已拆除，不符合土地稅法第9條規定，無法按自用住宅用地稅率課徵地價稅，復請查照。」該函說明二記載：「查前揭地號基地房屋已拆除，自90年6月起停徵房屋稅，另請檢附相關資料，俾憑辦理更正退稅。」且系爭房屋經臺北市稅捐稽徵處士林分處派員於90年6月間實地查勘結果，地上房屋確已拆除，有臺北市稅捐稽徵處士林分處自用住宅用地課徵地價稅處理意見表附原審法院卷內可稽。是被上訴人主張系爭房屋於90年9月14日解除買賣契約當時，已遭依達公司全部拆除之事實，自堪採信。又臺北市稅捐稽徵處士林分處承辦人徐慧中96年8月8日於原審法院95年度訴字第3058號綜合所得稅事件審理時就系爭房屋係全部或部分拆除已不復記憶之證述，因事隔6年多，衡情尚與經驗法則無違。是判斷90年6月間當時系爭房屋已否全部拆除，自應以當時查勘之書面紀錄為準，茲查勘時作成之自用住宅用地課徵地價稅處理意見表，已明確載明「地上房屋已拆除」之事實，上開臺北市稅捐稽徵處士林分處90年6月18日北市稽士林乙字第9061116900號函旨，亦同為記載「地上建物業已拆除」之情；綜情以觀，堪認系爭房屋於90年6月間時已遭依達公司全部拆除。尚難以系爭房屋剩餘建築物於開工前查無臺北市○○路燈管理處（以下簡稱公園路燈管理處）之拆除紀錄，或其他共有人為申請自用住宅用地之優惠稅率，於申請書上（共有人張以法90年6月8日自用住宅用地申請書）表示地上物房屋自用並無出租或營業乙節，即謂90年9月解除契約當時，系爭剩餘建築物並未拆除。被上訴人據以主張受有建築物遭毀損滅失之損失，系爭解約金即係為彌補被上訴人所受損害，亦堪採信。上訴人主張系爭解約金應係指被上訴人及其他共有人因將系爭房地出售予依達公司，致無法賣得較高之價格所喪失之預期利益而言，尚難採據。至被上訴人及其他共有人與依達公司簽訂之系爭房地買賣契約，必須以就地整建之方式為之，亦即必須在系爭房地遭拆除之剩餘部分就地整建，始能享有「連同原有空地或法定空地部分整建，且樓地板面積不超過前原有建築總樓地板面積」之優惠，否則將受到目前第三種住宅區容積率及建蔽率之限制，此乃法令限制之層面；尚難執此謂依達公司無可能於簽訂買賣後，解除契約前，拆除系爭地上房屋。至證人郭大睿於原審法院96年7月25日95年度訴字第3058號綜合所得稅事件審理時雖另證稱解約前有圍籬及撘設廣告鷹架準備銷售，但無印象當時業已開工等情與臺北市稅捐稽徵處士林分處於90年6月現場查勘記錄、90年9月間被上訴人及他共有人與依達公司之解除協議書及90年12月間被上訴人與他共有人與康翔公司之買賣契約上所載明標的僅土地，並不及於房屋有所不同，是證人郭大睿上揭證詞，容有所保留，尚難謂與事實相符；況其已表明有無拆除系爭建物，真的沒印象，故亦不得執其證詞，謂解約時，剩餘建物未全部拆除。㈥綜上，被上訴人主張剩餘建物於解約前即90年6月間即遭依達公司全部拆除，系爭解約金實係依達公司為填補被上訴人及其他共有人所有之房屋遭拆除所受之積極損害，堪以採信，則系爭解約金，並非被上訴人及其他共有人將系爭房地出售予依達公司，致無法賣得較高之價格所喪失之預期利益；參諸上揭財政部83年6月16日臺財稅第000000000號函釋意旨，系爭解約金屬填補被上訴人因系爭剩餘建物遭拆除，所受積極損害，自可免納所得稅；上訴人以被上訴人取得系爭解約金，屬所得稅法第14條第1項第10類規定之其他所得，據以核定被上訴人90年度之其他所得3,600,000元，歸課被上訴人當年度綜合所得稅，補徵應納稅額761,300元，並處以1倍之罰鍰761, 300元，容有違誤，因而撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）。
五、上訴意旨略謂：㈠依被上訴人及其他共有人與依達公司簽訂之買賣契約書係約定以就地整建方式完成買賣，即應在系爭房地遭拆除之賸餘部分就地整建以享臺北市拆除合法建築物賸餘部分就地整建辦法之優惠，因此無由依達公司或被上訴人拆除之必要，縱有因修整而需拆除之部分，亦必然局部且輕微，否則無以取得前開辦法之優惠。又參證人徐慧中於原審時之證述及其他共有人張以法90年6月8日地價稅自用住宅申請書可知臺北市稅捐稽徵處士林分處90年6月18日北市稽士林乙字第9061116900號函所記載之「地上建物業已拆除」係指系爭建築物確有拆除，且達無法居住，但無法證實已全部拆除，復依公園路燈管理處96年7月16日北市工公配字第09631302900號函及被上訴人90年12月20日開工申請書，系爭建築物於開工前公園路燈管理處亦無拆除記錄等情審酌，原判決之立論有違論理及經驗法則，且原判決未說明不採之理由，應屬行政訴訟法第243條第6款之判決不備理由，當然違背法令。㈡原審法院未探究該2份契約書之實質經濟效果（即整建權利及土地之買賣）與一般購買房地產及興建房屋不同等，亦未論及系爭賸餘建物被上訴人及其他共有人何時點交予依達公司，及90年9月14日雙方簽訂系爭契約解除協議書未敘及系爭賸餘建築物之返還與被上訴人及其他共有人沒收違約金有無因果關係，僅從該2份土地買賣契約書及1份契約解除協議書之表面文字有無記載系爭賸餘建物作為原審法院判決理由及結論之基礎，亦不符論理及經驗法則，有判決適用法規不當之違背法令情事。㈢房地產景氣受多重因素影響，被上訴人及其他共有人與依達公司簽約至解約之期間，景氣持續下滑，依達公司或因評估錯誤而以過高取得成本簽訂系爭買賣合約，則被上訴人預估較高之收益，即因依達公司解約而失其利益，然被上訴人原有不動產並未登記過戶與依達公司，買賣雙方之債權債務關係因「契約解除協議書」之簽訂而不負任何義務，故被上訴人因之取得違約金為民法第216條第1項規定之所失利益。原判決違背法令等語，爰求為判決廢棄原判決。
六、本院查：㈠按行為時所得稅法第14條第1項第10類規定：「個人之綜合
所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之……第十類︰其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。」、第71條第1項規定：「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。……」、第110條第2項規定：「納稅義務人未依本法規定自行辦理結算申報，而經稽徵機關調查，發現有依本法規定課稅之所得額者，除依法核定補徵應納稅額外，應照補徵稅額，處3倍以下之罰鍰。」㈡又按所得稅建立在所得概念上，而所得稅法第7條至第11條
雖為諸多名詞為定義規定，惟獨漏所得之定義。依前引所得稅法第14第1項第10類之規定，收入須減除成本費用後為所得，故所得之基礎為收入。我國憲法一方面規定人民之財產權應予保障（憲法第15條），一方面確立私有財產制度（憲法第23條），財產權本質上所附有公共利益增進之義務，較其他基本權為多（憲法第142條、第143條），惟此種為公共利益所為犧牲（財產權附社會義務），以平等犧牲為原則（憲法第7條），而租稅係無對價之強制性給付，租稅應平等負擔，其衡量標準即為量能原則。因之，財產權附有社會義務，所得須予課稅，在於參與市場交易，而須分擔維持市場正常運作成本，私有財產本身或其增值，未經市場交易者，並非所得稅課徵對象，只有透過市場交易，而使財產有所增益（孳息）部分始所得稅課徵對象。
㈢申言之，具有可稅性之收入，須具有二要件，其一為透過市
場交易所生營業基礎（狀態要件），一為對營業基礎之利用所產生收益（行為要件），財產權所附有之納稅之社會義務，在於財產權人經自我負責行為（私法自治行為），在營業基礎上具備上述客觀要件，參與市場之貨品與金錢交易，在給付與對待給付間，產生可供利用之私有所得。反之，非經由租稅債權人（國家及地方自治團體）所提供市場交易，而出於自我提供或出於市場之外所生者，即應認係非課稅收入。一般侵害財產權所造成之損害賠償，固因係填補財產上損失，並無課稅所得可言，而國家為了公共利益之需，依法行使公權力，致特定人之權益受到特別犧牲，而對該等人所受之損失加以相當之填補，亦無課稅所得可言，然而，無論公私法上所謂之「損失補償」及「損害賠償」之給付，其給付之原因及內容不一而足，是否屬於可稅性收入，則不能一概而論，以詞害義。
㈣所以「損害賠償」或「損失補償」的填補觀念，在所得稅法
制下，應置於「成本費用」概念中討論。有形財產的損害賠償（或補償）收入，如未超過其財產的取得成本時，固然並無所得；然而如其損害賠償（或補償），雖然只是回復原狀性質，但如其賠償（或補償）收入超過其財產的原始取得成本時，則就其超過部分，已經增加收益，其淨資產增加並已實現，相當於出售財產取得收益，自應納入課稅所得。至財政部83年6月16日台財稅第000000000號函釋： 「訴訟雙方當事人，以撤回訴訟為條件達成和解，由一方受領他方給予之損害賠償，該損害賠償中屬填補債權人所受損害部分，係屬損害賠償性質，可免納所得稅；其非屬填補債權人所受損害部分，核屬所得稅法第14條第1項第9類（按即現行第10類）規定之其他所得，應依法課徵所得稅。三、所稱損害賠償性質不包括民法第216條第1項規定之所失利益。」，漏未考慮前述有無超過取得成本之收益，在說理上容有商榷餘地，惟適用該函釋之結果，只可能會將有所得認定為無所得，對於納稅義務人不致不利，原處分及原判決均予適用，於法尚無不合。
㈤查本件原判決認定被上訴人與訴外人依達公司於90年9月14
日簽訂契約解除協議書，由被上訴人及其他共有人依約沒收該簽約金18,000,000元，被上訴人取得其中3,600,000元，經核此為兩造所不爭，且有上開契約解除協議書在卷可按，是原判決就此部分之事實認定，於法並無違誤。惟查原判決續認定系爭房屋剩餘建物於解約前即90年6月間即遭依達公司全部拆除，系爭解約金實係依達公司為填補被上訴人等所有之系爭房屋遭拆除所受之積極損害一節，則有違誤，茲說明如下：
1.被上訴人所出賣與依達公司之「房屋」，應只是拆除後的賸餘部分：
依原處分卷第188頁之建物所有權狀記載，門牌號碼為天母西路95巷3號之建物（建號30499），為2層建物，面積分別為一層144.90平方公尺、二層122.40平方公尺，總面積267.30平方公尺。又依同卷第172頁以下86年度士林73號綠地興建基地內原有建築及農作改良物拆遷補償協調會紀錄、士林區73號綠地工程用地拆遷合法建築物補償費計算表之記載，該門牌號碼天母西路95巷3號房屋，似已自原2層建物，增建為3層，且各層似亦有增建；依同卷第178頁臺北市政府工務局公園路燈工程管理處89年1月11日北市工公配字第8960070500號函之記載，該處訂於89年1月17日起於現場執行用地範圍內地上物拆除清運作業；再依上開補償費計算表之記載與圖示，上開房屋經拆除者，其中1、2樓住宅部分，各180.09平方公尺（138.29+41.8）及91.674平方公尺、2樓陽台拆除44.484平方公尺（全拆），此外尚及於1至3樓增建部分，足見被上訴人與依達公司簽訂時所出賣之地上物並非一完整之建物，而僅能稱之為拆除合法建築物之賸餘部分，此業為原判決所確認。
2.原判決認該賸餘部分經拆除，被上訴人等受有之積極損害高達18,000,000元，未依證據法則為之：
茲先不論上開賸餘部分是否係經依達公司所拆除，而上開賸餘部分確實面積雖亦未據原審查明，惟依前述，該房屋及其增建部分，經前述之拆除後，賸餘部分應不會太多，再依前揭86年度士林73號綠地興建基地內原有建築及農作改良物拆遷補償協調會紀錄及士林區73號綠地工程用地拆遷合法建築物補償費計算表，被上訴人業已就拆除部分領取補償費，填補該部分之損失，則原判決究竟依據何種價格認定被上訴人等因該賸餘部分之拆除，竟受有18,000,000元之積極損害，未據其說明及其所憑之證據，於法自有未合。
3.原判決認定上開賸餘部分係遭依達公司拆除，亦出於臆測，且與經驗法則與論理法則相違：
⑴按行為時臺北市政府拆除合法建築物賸餘部分整建辦法
（按：嗣於91年11月15日修正公布名稱為臺北市拆除合法建築物賸餘部分就地整建自治條例）第2條規定：「凡舉辦公共工程拆除合法建築物，其謄餘部分申請就地整建者，依本辦法之規定辦理。」第4條之規定：「謄餘建築物就地整建範圍及高度如左：……三、總樓地板面積：依前2款之整建範圍，得連同原有空地或法定空地部分整建之，總樓地板面積不得超過拆除前原有建築總樓地板面積，但法定騎樓面積應扣除之。……」第5條規定：「合法建築物之附帶違章建築如同時被拆除者，其賸餘部分確係合法建築物所有權人所有並在同一門牌同一基地內者，得併入合法建築物整建，但其範圍與高度應受前條之限制。」第11條第1項規定：「申請就地整建應檢附左列文件並經工務局核准後，始得施工：
一、土地使用權同意書（建地屬整建人所有者免附，如適用第8條者，依該條規定辦理）、建築物登記簿謄本、土地登記簿謄本、地籍圖謄本、使用共同壁協定書(未使用共同壁者免附)及整建切結書各1份。二、設計圖樣一式2份，包括地籍位置圖、1%比例尺之原建築物平面圖、原建築物之各向立視圖（標明屋頂最高度與屋簷高度)及1%比例尺之整建建築平面圖、各向立視圖、基礎、各層地板、屋架構造平面圖及1/20比例尺之主要部分剖面圖。」是可知系爭房屋雖經拆除而賸餘部分，惟如合於上開辦法之規定，建物所有人非不得在上開辦法容許之範圍內整建，且其所得整建之面積甚至包括被拆除之違章建築面積，所以系爭房屋在交易市場上之意義，不在於該賸餘部分本身之價值，而在於該賸餘部分係因政府舉辦公共工程拆除所賸餘，故其得以申請就地整建。
⑵查依原處分卷第179頁以下所附臺北市政府工務局90年7
月27日北市工公字第9020009800號函（原則同意被上訴人等所申請就配合士林區73號綠地興建工程辦理部分拆除，其拆除後賸餘部分就地整建一案）、被上訴人等於90年12月20日所為之就地整建案開工申請書等所示，被上訴人嗣後似仍依上開辦法申請就地整建，再依同卷第87頁所附建物登記簿謄本所示，坐落天母段3小段459地號土地、門牌天母西路95巷3號建物（建號32896），於91年6月28日建築完成，為3層建物，總面積564.16平方公尺等情以觀，該賸餘部分似已整建完成，且樓地板總面積大於原所有權狀所載之1倍有餘，是被上訴人既於解除契約後仍得順利簽訂新約，並依上開辦法就地整建完成等情以觀，系爭房屋賸餘部分有無拆除，或由何人拆除，在本件均未影響被上訴人之申請案，從而，被上訴人亦無損害之可言。
⑶按民法第345條第1項規定：「稱買賣者，謂當事人約定
一方移轉財產權於他方，他方支付價金之契約。」查依達公司與被上訴人簽約之買賣標的物固標示以天母西路95巷3號房屋及其坐落土地，然依雙方買賣契約書第2條所示，雙方非係依上開民法規定，約定將系爭房屋拆除賸餘部分及坐落土地之所有權移轉與依達公司，而係依達公司取得以被上訴人等名義進行就地整建案，並由被上訴人將整建完成後之房屋及坐落土地移轉登記予依達公司。此觀之雙方簽訂契約解除協議書，僅標示買賣標的為坐落土地，卻在第2條明確約定應將就地整建之相關文件無償交付，即可知雙方重點之所在。原判決理由三㈢既認系爭房屋不在協議書所列標的之內係有意為之（認已遭拆除），則是否應認原買賣契約只解除一半，關於買賣房屋部分並未解除？該部分既果真未解除，則何以依達公司負有返還房屋之義務？何以要就拆除房屋負損害賠償之責？此均未據原判決說明。
⑷原判決理由三㈣又以被上訴人等於90年12月7日，另行
與訴外人康翔公司簽訂土地買賣契約書，買賣標的物僅載明坐落土地，不及於土地上房屋，買賣總價4,000萬元，與89年9月3日與依達公司簽訂買賣契約書時，買賣標的包括土地及房屋，總價6,000萬元，相差2,000萬元，乃據以推斷該地上房屋確已遭依達公司全部拆除，故該18,000,000元實係依達公司為填補被上訴人等所有之系爭房屋遭拆除所受之損害一節，亦係出於臆測。按系爭房屋之交易價值在於其得以就地整建，而系爭房屋似已依上開就地整建辦法建築完畢，均已如前述，且依被上訴人與康翔公司所訂之土地買賣契約書第3條約定：
「㈠基地上房屋建造完成並且土地及房屋所有權過戶予甲方完畢後，乙方始可向……律師請求交付……支票存入銀行兌現。」等語，是被上訴人與依達公司或康翔公司所簽訂之「買賣契約書」之實質內容，除價金外，其餘並無二致，易言之，依達公司或康翔公司既均以取得就地整建後房屋及土地之所有權為目的，且以拆除系爭房屋賸餘部分為手段，則該2公司無論是否向被上訴人等買受該賸餘部分，均不影響其契約目的之達成，則原判決執以推論系爭房屋賸餘部分已經依達公司拆除，尚嫌無據。至於前後2契約價格何以相差2,000萬元，按價格之高低原則上係由市場機制而決定，該2契約實質內容既屬相同，買方想要取得所有權的是整建完成後的建築物，因此，該房屋賸餘部分之拆除與否不會影響價格（除非該賸餘部分一經拆除，即喪失整建資格，惟如前述，本件已順利整建完成），故原判決逕以推斷此價差係系爭房屋賸餘部分拆除所致，或係未究明該2契約之意涵所致。
⑸又，上訴人於原審舉證人郭大睿於原審法院95年度訴字
第3058號綜合所得稅事件審理時之證詞「（解約協議書的18,000,000元所指的損害賠償所指為何？）這是指概括性的，對張以涵而言銷售期間有幾個洽談對象，是因為與衣治凡的關係才優先賣給依達公司，但因為猶豫，耽擱了一段期間，老闆認為應該讓人家沒收補償人家的損失。」等語，據以主張上開經被上訴人等沒收之簽約金18,000,000元，純係作為被上訴人等及其餘共有人因將系爭房地出售予依達公司，致無法賣得較高之價格所喪失之預期利益等語。按行政訴訟法採取自由心證主義，原審法院固未必一定要採信上開證詞，惟無論採取與否均應說明其得心證之理由，以供檢驗是否有依論理法則及經驗法則而為判斷（行政訴訟法第189條參照）。
查原判決於理由三㈣謂被上訴人等就系爭房地以6,000萬元價格出售予依達公司，雙方並於89年9月3日簽訂買賣契約，上訴人或證人郭大睿並未舉證簽約當時系爭房地有高於6,000萬元價格之實際行情，或有第三者以高於6,000萬元之價格表示買受之意願，是證人郭大睿及上訴人主張系爭解約金係屬被上訴人等將系爭房地出售予依達公司，致無法賣得較高之價格所喪失之預期利益云云，容非有據一節，則係倒果為因，蓋本件不是私法上之爭執，不是被上訴人向民事法院請求依達公司應賠償其所失利益，故其應就其所喪失之交易機會舉證說明；本件是公法上之爭議，是依達公司已賠償了被上訴人等18,000,000元，被上訴人依比例取得其中3,600,000元，此究否屬被上訴人所受損害之填補，而得免課綜合所得稅，原判決混淆二者，於法自有未合。
⑹原判決理由三㈤依原審卷附臺北市稅捐稽徵處士林分處
90年6月18日北市稽士林乙字第9061116900號函及自用住宅用地課徵地價稅處理意見表為據，認系爭房屋賸餘部分於90年6月18日以前拆除完畢，亦嫌速斷。蓋按土地稅法第9條規定：「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」房屋稅條例第8條規定：「房屋遇有焚燬、坍塌、拆除至不堪居住程度者，應由納稅義務人申報當地主管稽徵機關查實後，在未重建完成期內，停止課稅。」是可知在地價稅之課徵，自用住宅用地之認定係以實際是否供為住宅之用為斷，而在房屋稅之課徵，房屋如遇有焚燬、坍塌、拆除至不堪居住程度者，即認其無法供為使用，乃停止課房屋稅，因此，房屋既已至不堪居住之程度，自亦無法作為自用住宅用地，從而不得依自用住宅用地稅率課徵地價稅。
查依上開稅捐稽徵機關函文內容，即可知上開關於自用住宅用地稅率適用之認定，即本於前揭之說明而為，因此，在房屋稅及地價稅只問房屋是否拆除至不堪居住之程度，而無須至全部拆除之程度，易言之，不能將房屋稅稽徵機關所認定之已拆除，逕推斷為全部拆除，以此對照證人徐慧中之證詞益明。
㈥綜上，原判決採信被上訴人主張系爭房屋賸餘部分於解約前
即90年6月間即遭依達公司全部拆除，系爭解約金係依達公司為填補被上訴人等所有之房屋遭拆除所受之積極損害，因認系爭解約金可免納所得稅，乃撤銷訴願決定及原處分（含復查決定），尚嫌速斷，於法未合。上訴意旨求予廢棄，為有理由。又因本件事證尚有未明，系爭18,000,000元是否全屬所失利益？被上訴人是否全未受有積極損害？原處分關於罰鍰部分是否合法（此部分未據原判決審認）？有由原審法院再為調查審認之必要，本院無從自為判決；爰將原判決廢棄，發回原審法院，另為適法之裁判。
七、據上論結，本件上訴為有理由，爰依行政訴訟法第256條第1項、第260條第1項，判決如主文。
中 華 民 國 99 年 4 月 22 日
最高行政法院第三庭
審判長法官 高 啟 燦
法官 廖 宏 明法官 黃 秋 鴻法官 黃 合 文法官 王 碧 芳以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 99 年 4 月 23 日
書記官 莊 俊 亨