最 高 行 政 法 院 判 決
99年度判字第410號上 訴 人 優派國際股份有限公司代 表 人 甲○○訴訟代理人 郭宏義 律師
李元德 律師吳世宗 律師被 上訴 人 財政部臺北關稅局代 表 人 乙○○訴訟代理人 丙○○上列當事人間進口貨物核定稅則號別事件，上訴人對於中華民國97年5月15日臺北高等行政法院96年度訴字第2458號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、上訴人分別委由新中旅通運股份有限公司、長豐報關有限公司於民國（下同）94年11月17日至95年4月18日間向被上訴人報運進口LCD MONITOR貨物計15批（進口報單號碼：第CB/D2/94/457/03029號、第CB/D2/94/457/03125號、第CB/D2/94/457/03229號、第CB/D2/94/457/03374號、第CB/D2/94/457/03447號、第CB/D2/94/457/03632、第CB/D2/95/457/00097號、第CB/D2/95/457/00191號、第CB/D2/95/457/00277號、第CB/D2/95/457/00426號、第CB/D2/95/457/00520號、第CB/D2/95/457/00599號、第CB/D2/95/457/00624號、第CA/94/241/03165號、第CG/95/241/00200號等15份），其中型號為VA1912W、VA912B、VP201B、VP201S、VP231WB、VP930B、VX922、VP730B、VA2012W、VA912-3、VP920B、VX724、VA912-4、VX2025WM、VP2330WB、VP2130B、VP171B-2、VP191B-2、VX912及VX924部分，原申報稅則號別均為第8471.60.90號，稅率均為FREE，除進口報單第CA/94/241/03165號經電腦篩選按C1（免審免驗）通關方式放行外，其餘14份報單均經電腦篩選按C2（文件審核）通關方式放行；案經被上訴人審核結果，以系爭貨物均係具有DVI（數位視訊介面）輸入端子之液晶顯示器，將稅則號別改列為第8528.21.90號「其他彩色影像監視器」，按稅率10％課徵關稅，並據以增估補稅。上訴人不服，申請復查，未獲變更，提起訴願、行政訴訟，均遭駁回，遂提起本件上訴。
二、上訴人起訴主張：系爭來貨並不具備電視調諧器(TV Tuner)、錄影機、DVD放影機等功能；而與影像有關的連接頭僅有
(1)類比(VGA)及(2)數位(DVI)兩種，並不包括可接受符合廣播標準視頻之Air/CATV、S-Video、Video、RF或R、G、B輸入端子。稅則號別第8471.60.90號（稅率為零）與稅則號別第8528.21.90號（稅率10％）之差別，主要為功能及用途之不同。因此就輸出顯示單元本身而言，僅能接收電腦之訊號；就影像監視器而言，僅能接收解碼RGB信號或符合廣播標準之訊號(如NTSC、SECAM、PAL，D-MAC)等，完全與是否具有DVI介面無關，應視DVI介面所提供之功能及用途為何而定。因此，如被上訴人認為有就系爭貨物課稅之必要，自應請財政部參酌歐盟及美國先修法更改稅則規定之作法，依法經立法院修改稅則號別第8471.60.90號（稅率為零）、第8528.21.90號（稅率10％）及解釋準則之內容後，再據以課稅，始符合依法行政之原則。否則即係增加法律所無之限制，違反憲法保障人民財產權之意旨與法律保留原則。另查原處分、復查決定及訴願決定所以認定系爭液晶螢幕顯示器應改列第8528.21.90號即第8528節「電視接收器具…；影像監視器及影像投射機」中「彩色者」項下，主要係以財政部關稅總局93年10月6日台總局稅字第0931017520號函（下稱關稅總局93年10月6日函）及94年11月3日台總局稅字第0941023157號函（下稱關稅總局94年11月3日函）為其論據。惟該二書函皆未依行政程序法第159條第2項第2款暨第160條第2項規定以令發布之，亦未經登載於財政部公報發布之，揆諸前揭法律規定以及財政部91年3月8日發文之台財關字第0910550152號函釋（下稱財政部91年3月8日函）意旨，上開二書函自不得作為本件稅則改列暨要求上訴人補稅之依據，至為灼然。再者，本件上訴人數年來進口具有DVI輸入端子之液晶螢幕顯示器，原處分機關向來皆依第8471.60.90號之稅則號別，稅率0％(免稅)之規定核稅通關。上訴人在被上訴人長時間以原稅則計算關稅稅率之情況下，顯對於被上訴人按稅率0％課徵關稅此一行政先例存在有信賴利益。因此上訴人於94年11月起至95年1月間進口15批具有DVI輸入端子之液晶螢幕顯示器時，即按被上訴人之行政先例以原稅則(稅率0％)申報關稅。詎料被上訴人於通關數月後進行事後稽核審查時，竟將該等顯示器之關稅稅率改按10％之新稅則課徵，上訴人信賴被上訴人行政先例之正當利益顯然遭受侵奪，原處分既然違反信賴保護原則而違法，自應予撤銷。末按改制前行政法院75年度判字第2043號及88年度判字第3099號判例意旨，被上訴人、經濟部工業局以及財政部雖各有專司，職責不同，惟均屬對人民行使公權力之政府機關，對同一事實，不應有不同之行政處分。更何況對於具有DVI介面之電腦顯示器之功能用途究係屬於「電腦顯示器」亦或屬於「電視接收器具…；影像監視器及影像投射機」中之「影像監視器」乙節，經濟部工業局本於其職掌以及其專業技術而為之判斷和建議，至為重要，不容忽視。乃原處分機關對於系爭來貨之分類認定，不僅與經濟部工業局之意見相左，且與其上級機關財政部先前之函令意旨不相符合，足徵原處分明顯違反「行政一體」之原理，無可維持等語，求為判決撤銷訴願決定、復查決定及原處分。
三、被上訴人則以：查系爭貨物VIEWSONIC BRAND LCD MONITOR為具有DVI（Digital Visual Interface）數位視訊接頭之液晶彩色監視器（或顯示器），因可接受各種數位視訊設備之影像信號並播放，自宜依其所具功能參據行為時海關進口稅則號別第8471.60.90號之分類規定，歸列稅則第8528節「影像監視器」。被上訴人將系爭來貨改列稅則號別為第8528.21.90號，按稅率10％核課，於法並無不妥。復查具有DVI介面之彩色監視器（或顯示器），因可接受具有輸出端之數位影音設備，歷來海關對是類貨品均依據海關進口稅則之分類規定及關稅總局93年10月6日函、關稅總局94年11月3日函、經濟部國際貿易局（下稱國貿局）93年10月11日貿服字第09370146770號函及被上訴人93年9月16日（93）北預字第100號進口貨物稅則預先審核答覆函等均核釋宜歸入稅則號別第8528.21.90號。準此，被上訴人對系爭貨物之稅則歸列，均依前開規定辦理。再依據財政部關稅總局台總局稅字第0931017520號函及台總局稅字第0941023157號函規定，係指
LCD MONITOR（液晶顯示器）不論僅具有DVI(數位視訊介面)者，抑或除具DVI功能外，尚有其它輸入功能者，均歸列稅則號別第8528.21.90號「其他彩色影像監視器」項下。另歐盟執委會2005年第2171號規章公告，對彩色液晶監視器僅附有DVI端子或附有DVI端子及音效輸出入裝置者，均應歸列在稅則號別第8528.21.90號「其他彩色影像監視器」項下。美國海關2005年10月18日分類案例（案號第NY R02603號）對附DVI端子之彩色液晶監視器，亦核歸稅則第8528.21目。準此，被上訴人核列系爭貨物稅則號別為第8528.21.90號，核屬有據等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴之訴。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：（一）被上訴人改列系爭貨物稅則為8528節下，核無不合：系爭貨物為
LCD MONITOR 內建 DVI 輸入端子，所謂DVI（數位視訊介面Digital Visual Interface之簡稱），具有可傳送數位與類比信號，支援數位視訊之功能，除可接收CPU處理過的資料(信號)，另適用於簡報介紹、大畫面遊戲及DVD影片播放，達到更高之視覺效果。依海關進口稅則解釋準則三(甲)前段規定：「稅則號別所列之貨品名稱說明較具體明確者，應較一般性說明者為優先適用。」。按稅則號別第8528.21.90號「其他彩色影像監視器」所列之貨品名稱說明，較稅則號別第8471.60.90號為「其他輸入或輸出單元，在同一機殼內不論其是否含有儲存單元者。」，所列之貨品名稱說明，更為明確，自應歸列稅則號別第8528.21.90號，自無疑義。故關稅總局93年10月6日函、94年11月3日函及95年2月7日台總局稅字第0951002367號函均係依海關進口稅則總則一及海關進口稅則解釋準則三(甲)規定所為之闡釋，系爭貨物被上訴人核定稅則號別係按海關進口稅則總則一及海關進口稅則解釋準則三(甲)前段規定辦理，並無不合。是以本件被上訴人係依相關稅則規定據以核定系爭進口貨物稅則號別，上訴人主張該等函釋不得作為本件改列稅則及補稅之依據云云，核屬誤會，不足為採。又歐盟兼駐比利時代表處經濟組94年12月29日比貿字第09400007330號函（原處分卷1附件11）歐盟執委會公告有關彩色液晶監視器之關稅分類決議，依據該會2005年第2171號規章公告之彩色液晶監視器共有四類，分別為對角直徑15英吋、20英吋、21英吋、30英吋，除直徑15英吋者外，其他三種產品附DVI界面及音效輸出入裝置，可連接、顯示來自封閉迴路式電視系統、DVD播放機或網路攝影機之影音訊號，應歸列在稅號8528.21.90「其他影像監視器」項下。該分類決議對彩色液晶監視器僅附有DVI端子或附有DVI端子及音效輸出入裝置者，均應歸列在稅則號別第8528.21.90號「其他彩色影像監視器」項下。另美國海關2005年10月18日分類案例（案號第NY R02603號）對附DVI端子之彩色液晶監視器，亦核歸稅則第8528.21目。以上均屬與被上訴人對於系爭貨物稅則號別分類相同之見解。上訴人主張被上訴人應於修法之後始得將系爭貨物即內建DVI輸入端子之LCD
MON ITOR改列稅則第8528節云云，核非有據，並不足採。再按海關為貨品稅則分類之主管機關，進口稅則之歸列，自應以海關認定為準。而經濟部標準檢驗局（下稱標檢局）係職司商品驗證登錄，並非主管進口稅則之歸列。是以上訴人主張系案貨物應依經濟部工業局解釋函及標檢局認同之商品分類號列核定稅則，被上訴人改列系爭貨物之稅則號別有違「行政一體」之原理云云，亦不足採。（二）被上訴人改列系爭貨物稅則，據以補徵稅費，並無違誤：承上所述，系爭來貨既具有DVI輸入端子，可支援高頻寬數位電視解析度，其實際規格、功能與僅能接受自動資料處理機中央處理單元所傳送之信號之LCD MONITOR不同，稅則之歸列自應不同，被上訴人就來貨現狀參據海關進口稅則解釋準則、國際商品統一分類制度（下稱H.S.）註解及財政部關稅總局函示意旨，核定歸列稅則第8528節下，據以補徵稅費，並無違誤。上訴人主張被上訴人對LCD MONITOR之稅則歸列見解變更等由，主張系爭來貨核定稅則有誤云云，核係誤解所致，並不足採。上訴人復稱被上訴人事後改列系爭貨物之進口稅則，補徵關稅，有違行政先例及信賴保護原則云云。惟查，上訴人主張本件之前有行政先例，將系爭貨物歸為稅則第8471節，可資遵循云云，被上訴人已否認其情，上訴人對於存在所稱行政先例一節，亦未舉證以實，核不足採。且按信賴利益之保護，以行政機關有足資人民信賴之行政行為為前提（司法院釋字第525號解釋意旨參照）。經查，本件被上訴人依事後稽核，將系爭貨物即具有DVI端子之LCD MONITOR核定改列稅則第8528節下，其有何足資信賴之行政行為，上訴人並未舉證說明；且本件上訴人報運進口時，因未詳實申報來貨具有DVI端子，又誤將來貨歸列稅則號別第8471.60.90號、稅率FREE，上訴人縱有信賴被上訴人依該錯誤稅則核課之進口稅捐，亦無值得保護之信賴（行政程序法第119條第2款參照）。是以上訴人主張其應受信賴利益之保護云云，亦非可採。因將訴願決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴。
五、上訴人上訴意旨除復執與原審起訴相同之主張外，另略以：
（一）本件系爭貨物等相類產品，既經經濟部工業局95年9月8日工電字第09500731300號函認定應歸列為稅則號別第8471節，該認定結果自對被上訴人具有構成要件效力，詎被上訴人竟未敘明理由即排斥不採，實有重大違誤，依法應予撤銷。再者，本件既屬稅則號別認定之爭議，系爭貨物究竟具有何項性質，攸關本件稅則號別分類及原處分是否有所違誤，依據行政訴訟法第133條規定，原審理應依系爭貨物之實際貨品進行職權調查。詎原審竟未進行上開證據調查程序，即率然駁回上訴人之訴，顯有違反證據法則之違誤。（二）縱令解釋上系爭貨物屬海關進口稅則解釋準則二(乙)所稱之混合物或組合物。惟查，稅則號別第8528節並無載明「DVI輸入端子」係判斷貨物是否符合「其他彩色影像監視器」之重要標準，何以被上訴人竟據此認定之？依法自有未合。退步言，縱令「DVI輸入端子」係判斷第8528節所稱「其他彩色影像監視器」之重要標準(惟上訴人對此予以否認)，惟如此僅代表系爭貨物具有第8528節一部份之特徵而已，此仍無改系爭貨物完全符合稅則號別第8471節要件之事實。再者退萬步言，縱令系爭貨物亦僅包含稅則號別第8471節部分零件(上訴人對此予以否認)，依據上開海關進口稅則解釋準則三
(甲)後段說明，在此情形下，兩稅則號別均有同等之優先性，並無原審所稱「稅則號別所列之具有特殊性者，應較僅具一般性者為優先適用」解釋原則之適用可言。詎原審竟斷章取義，曲解上開海關進口稅則解釋準則三(甲)前段之規範意旨，率然認定系爭貨物屬稅則號別第8528節，並駁回上訴人之訴，顯有判決法規適用不當之違誤。（三）被上訴人應受先前適用稅則號別第8471節不課徵關稅處理之拘束，其任意將上訴人進口貨物依稅則號別第8528節課徵關稅，顯已違反行政之自我拘束原則而屬違法。詎原審對此竟未審酌，顯有判決不適用法規之違誤。（四）上訴人自94年間開始進口含DVI之LCD MONITOR貨品以來，所適用之稅則號別皆為第8471節，被上訴人卻於本件援引關稅總局94年11月3日函，逕將上訴人於94年11月至95年4月進口含有DVI之LCD MONITOR貨品稅則號別由第8471節變更為第8528節，故而本件確屬進口貨物稅則號別之改列案件無誤。另查標檢局94年12月23日經標三字第09400133870號函可知，原具DVI介面稅則係歸列為8471.60目，而於標檢局於收受國貿局94年11月7日貿服字第09470177760號函後，方於94年12月23日函知相關廠商變更貨品歸列之適用，亦可證明就DVI介面之稅則號別確有改列之事實。蓋稅則號別之改列依財政部91年3月8日函之解釋，應依行政程序法第160條第2項規定以令發布之，並登載於財政部公報，且改列之稅則號別自發布令之日起生效。被上訴人於稅則主管機關未依法公告前即逕予變更改列稅則號別，該變更對上訴人應不生效力，亦即上訴人進口之LCDMONITOR貨品於主管機關未依法公告前，仍應適用稅則號別第8471 節之零稅率，始為合法。則原處分依變更後之稅則號別第8528節就系爭貨物課徵關稅，顯屬違法。詎原審對此竟未審酌，顯有判決不適用法規之違誤。（五）依據海關進口稅則解釋準則三(乙)規定、本院91年判字第2372號判決、改制前行政法院85年度判字第978號判決及歐盟法院Staatssecreta risvan Financien vs. KaminoInternational Logistics BV判決書等國內外實務見解可知，對於多功能商品，分類之重點應在於其主要特徵及主要功能所在，方屬適法。詎原審未視系爭貨物之主要功能，竟僅考量系爭貨物「是否具有DVI輸入端子，可支援高頻寬數位電視解析度」等非主要特性，即認定系爭貨物屬第8528節云云，依據前揭海關進口稅則解釋準則三(乙)規定及國內外實務見解，原審顯有判決不適用法規之違誤等語。
六、本院查：㈠按「關稅除本法另有規定者外，依海關進口稅則徵收之。海
關進口稅則，另經立法程序制定公布之。」為關稅法第3條第1項所明定。次按「中華民國海關進口稅則」及「中華民國輸出貨品分類表」之合訂本總說明：「．．．關於貨品號列及品目之劃分，及稅則號別之認定，應依據海關進口稅則總則及解釋準則所載有關規定辦理。．．．」㈡又按海關進口稅則第8471.60.90號為「其他輸入或輸出單元
，在同一機殼內不論其是否含有儲存單元者」，稅率為FREE；稅則號別第8528.21.90號為「其他彩色影像監視器」，稅率為10%。而依據H.S.註解中文版第1165頁D⑴詮釋稅則第8471節之自動資料處理機顯示單元，為僅能接收自動資料處理機中央處理單元所傳送之信號，無法由符合廣播標準（NTSC, SECAM, PAL, D-MAC等）之混合視頻重製彩色影像，並且不具音頻電路；另第1232頁詮釋稅則第8528節之顯像監視器基本上係由能產生光點並與信號源影像同步顯示於螢幕上之裝置所組成，能將R.G.B.個別輸入或能依特殊標準（NTSC,SECAM, PAL, D-MAC等）予以編碼，並具有涵蓋（分離）R.G.B.信號之解碼裝置。依據海關進口稅則輸出入貨品分類表合訂本第84章註五：機器內裝有自動資料處理機或與自動資料處理機結合者，其能達成除資料處理外之某特定功能者，應按其特定功能歸列應屬之節，如無適當之節可歸列者，則歸入剩餘節。另據H.S.註解第1210頁第13行「稅則第8471節之顯示單元與第8528節所列之視頻監視器及電視接收機有幾點之不同，包括下列：⑴自動資料處理機顯示單元僅能接受自動資料處理機中央處理單元所傳送之信號，無法由符合廣播標準（NTSC、PAL．．．）之混合視頻重製彩色影像，該單元裝配資料處理系統特有之各項連接器（例如，RS-232介面、DIN或D-SUB連接器)，並且不具備音頻電路．．．。
」是本節之影像監視器不應與第8471節註解內所述之自動資料處理機之顯示單元混淆。故茍系爭來貨除了可供自動資料處理機使用外，更可接受數位影像訊號者，則依上開規定，即應按其特定功能（處理視頻影像訊號），歸列稅則第8528節，而排除於稅則第8471節外。
㈢查，系爭貨物為VIEWSONIC LCD MONITOR影像監視（顯示）
器，其後面板上有「AUDIO IN」（音頻介面）、「D-SUB」（顯示卡傳輸介面）、「DVI」（數位視訊介面）、「AC IN」（交流電介面）等端子接頭，並具「R.G.B.」訊號編碼處理能力，其中DVI（Digital Visual Interface）為輸入端子，可接受各種數位視訊設備之影像信號並播放，有上訴人在原審所提之原證19-1至19-19之系爭貨物後面板之照片附原審卷足查，堪認系爭貨物內建之DVI數位視訊介面，具有可傳送數位、處理類比信號及支援數位視訊之功能，亦即可接收電腦CPU處理之資料（信號），適用簡報、電腦大畫面遊戲及DVD影片之播放等，核屬「多媒體液晶監視（顯示）器」，如加裝「訊號轉換器」即可銜接除電腦以外之電視機、遊戲機、錄放影機、DVD播放器等電子商品，達到多媒體之視覺效果。質言之，系爭貨物為具D-SUB或DVI端子之液晶監視（顯示）器，具備足使其紅（R）綠（G）藍（B）個別輸入，並能夠依照特殊標準（NTSC, SECAM, PAL, D-MAC等）予以編碼，及具備涵蓋（分離）R、G及B信號之解碼裝置。再者，海關進口稅則解釋準則三前段明定：「稅則號別所列之貨品名稱說明較具體明確者，應較一般性說明者為優先適用。」已揭明「貨品名稱說明較具體明確」者，應優先適用之原則。據此，比較稅則號別第8528.21.90號「其他彩色影像監視器」與稅則號別第8471.60.90號「其他輸入或輸出單元，在同一機殼內不論其是否含有儲存單元者」所列之貨品名稱說明（見原審卷原證8、9）。可知前者「貨品名稱說明」較後者為具體明確，依上開解釋準則之規定，系爭貨物之稅則號別自應優先適用第8528.21.90號。上訴人主張系爭貨物稅則號別應歸列第8471節，容有誤解系爭貨物之功能，難認可採。從而，系爭貨物不僅能接受自動資料處理機中央處理單元所傳送之信號，亦可接受影像信號，且符合H.S.註解第1278頁第3行稅則第8528節之釋示，原判決將其稅則號別歸列第8528節，核屬有據，並無判決不適用法規或適用法規不當。
㈣又查系爭貨物具有「AUDIO IN」端子，有如上述，則系爭貨
物顯可接受「音頻訊號」甚明。而依據H.S.註解中文版第1210頁，就稅則第8471節處理機顯示單元之詮釋，為僅能接收自動資料處理機中處理單元所傳送之信號，並且不具備音頻電路．．．。據此，系爭來貨之功能顯已超出稅則號別第8471節之範疇，自亦難據為上訴人所稱其系爭貨物稅則號別應為第8471節之主張；上訴人另主張，相同貨物之稅則號別曾於94年11月間至95年4月間申報為第8471號，並均為被上訴人所採納，可見原處分有違行政自我拘束原則等語。惟按行政自我拘束原則，係以行政先例合法為前提，而上訴意旨所提94年11月間至95年4月間有關進口貨物之稅則號別之申報，其適法與否，因非本件審理範圍，且此部分因上訴人在原審未舉證以實其說而為原審所不採，亦經原判決載明其理由在判決書第33頁，上訴人復執前詞爭執，自難據為本件有違行政自我拘束原則之違法情事。
㈤末查，上訴人主張依據海關進口稅則解釋準則三規定、本
院91年度判字第2372號判決、改制前行政法院85年度判字第978號判決及歐盟法院見解，系爭貨物應歸列稅則號別第8471節等語。惟查，上訴人所指本院91年度判字第2372號及改制前行政法院85年度判字第978號判決之貨物名稱，一為「含浸紙」、一為「焊接劑及焊接器」與本件貨物品名有別，案情亦不同，自難比附援引。至所提上開歐盟法院之判決書（即上證7）固有所稱「．．．不得僅因其得以顯示來自自動資料處理機以及其他來源之信號，即被排除於稅則分類號別0000 00 00分類之外」之文字，惟原判決認定系爭貨物應歸列稅則號別第8528節，並非僅因其有自動資料（信號）及其他來源信號之處理能力而排除稅則號別第8471號之適用，尚包括「貨品名稱說明較具體明確者」之比較、「Audio In」及「訊號轉換接收」等設計介面之考量，是該判決意旨仍難拘束本件，而難據以主張原判決有不適用法規之違誤情形。上訴人其餘上訴意旨，無非就原審取捨證據、認定事實等職權之行使為指摘，難認可採，一併敘明。
㈥綜上所述，原判決認原處分認事用法，俱無違誤，維持原處
分及訴願決定，並對上訴人在原審之主張如何不足採之論據取捨等，均已詳為論斷，而駁回上訴人在原審之訴，並無判決理由不備、判決不適用法規等違背法令情事，其所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形；又證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形。上訴人對於業經原判決詳予論述不採之事由再予爭執，核屬法律上見解之歧異，要難謂為原判決有違背法令之情形。
七、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 99 年 4 月 23 日
最高行政法院第四庭
審判長法官 劉 鑫 楨
法官 劉 介 中法官 林 文 舟法官 曹 瑞 卿法官 陳 鴻 斌以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 99 年 4 月 26 日
書記官 王 史 民