最 高 行 政 法 院 判 決
99年度判字第457號上 訴 人 甲○○訴訟代理人 吳榮昌 律師被 上訴 人 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 乙○○上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國97年7月3日臺中高等行政法院97年度訴字第159號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、上訴人民國93年度綜合所得稅結算申報，原列報土地捐贈扣除額新臺幣(下同)20,000,014元，經財政部賦稅署查獲其捐贈之土地係受贈取得，通報被上訴人核定土地捐贈扣除額3,200,002元，綜合所得總額22,293,796元，綜合所得淨額18,476,473元，補徵應納稅額5,645,886元。上訴人不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、上訴人起訴主張：(一)財政部92年6月3日台財稅字第0920452464號令釋(下稱財政部92年令釋)及94年2月18日台財稅字第09404500070號令釋(下稱財政部94年令釋)無法律授權卻限制人民權利，違反法律保留原則而無效。(二)捐贈亦是贈與行為，所得稅法雖未就捐贈財產如何計算為規定，仍得適用遺產及贈與稅法第10條第1項及第3項、土地稅法第30條之1第1款規定，亦即，納稅義務人捐贈土地給政府，依所得稅法第17條第1項第2款第2目第1小目、遺產及贈與稅法第10條及土地稅法第30條之1規定，於申報綜合所得稅捐贈列舉扣除額時，應以公告土地現值為準。被上訴人不依公告現值核定上訴人捐贈土地予政府之扣除額，逕為適用前開財政部函釋，顯然違法。(三)財政部在法無變更情況下，對92年度以前及93年度以後之土地捐贈，分別依公告現值及公告現值百分之十六計算土地捐贈列舉扣除額，顯對同一事件為差別待遇，除違反平等原則，亦有違信賴保護原則。(四)系爭捐贈土地原為第三人林青憓等6人與上訴人之配偶陳吳釵所有，而後系爭土地與案外7筆土地合併分割，由上訴人之配偶陳吳釵等6人取得系爭土地全部，林青憓取得案外7筆土地全部；惟因分割後，陳吳釵等6人取得系爭土地之價值較原本所持有的土地持分價值高出許多，依約定，陳吳釵等6人須以金錢補償林青憓因土地合併分割所造成持有土地價值減少之損失，而補償金額即為系爭土地之公告現值。為擔保陳吳釵等6人於合併分割取得系爭土地後會依約給付補償金予林青憓，本應由陳吳釵等6人就系爭土地分別設定抵押權予林青憓，惟因林青憓原本即為系爭土地之所有權人之一，無法將自己所有土地設定抵押權給自己，故林青憓只能將系爭土地設定抵押權(設定抵押權比系爭土地之公告現值略高，係為方便設定，故取整數)予其配偶巫國想，一方面達成對巫國想贈與金錢之目的(即以系爭土地設定抵押權予巫國想，作為林青憓承諾贈與巫國想一定金錢之擔保)，另一方面又能達到擔保陳吳釵等6人會依約給付補償金之目的。換言之，第三人林青憓將系爭土地設定抵押權予其配偶巫國想，係為擔保夫妻間相互贈與，並擔保系爭土地合併分割後之補償金給付，並非如被上訴人所主張係藉此墊高土地之價值，故林青憓設定抵押權予巫國想，應屬合法。系爭土地與案外7筆土地合併分割後，由陳吳釵取得應有部分170183/900000，並有設定予第三人巫國想之抵押權存在，上訴人於93年11月間受贈取得系爭土地，並承受系爭土地上向第三人巫國想設定之抵押權債務，嗣上訴人於93年12月間與案外人賴春霖等5人清償上開之抵押權債務，並塗銷抵押權設定，且將系爭土地於93年11月間捐贈予彰化縣員林鎮公所（下稱員林鎮公所），其過程合乎情理。故系爭土地至少價值抵押權設定之債權額，上訴人於93年度綜合所得稅結算申報時，以系爭土地之取得成本20,000,014元申報捐贈列舉扣除額，並無違誤。本件上訴人贈與予員林鎮公所之系爭土地，雖係取自上訴人配偶之贈與，惟系爭土地上原設定有抵押權，因此上訴人受贈取得系爭土地係屬附負擔贈與，並非無償受贈，且上訴人取得系爭土地後已清償抵押債務，並辦理塗銷抵押權登記，更可證明上訴人取得系爭土地之成本即為抵押債權，且系爭土地係屬於「第三種住宅區」，並非公共設施保留地，係屬情形特殊，被上訴人應研析具體意見專案報部核定，並依上訴人取得系爭土地之確實成本核定上訴人之土地捐贈列舉扣除額。因此，上訴人93年度捐贈公告現值20,000,014元之土地，且上訴人取得系爭土地之成本確實為20,000,014元，故上訴人申報捐贈土地列舉扣除額為20,000,014元，與法並無不合，上訴人既已提出取得系爭土地之確實成本證明，被上訴人即應以系爭土地取得之確實成本核實認列，不得在無其他積極證據佐證之情況下，曲解本件設定抵押權之意義，而逕依系爭土地之公告現值百分之十六核定土地捐贈列舉扣除額。(五)基於私法自治原則及私有財產制之精神，土地所有權人要如何買賣、處分(例如：設定抵押權)其所有物，在法律規定之範圍內，係屬土地所有權人之自由，不管土地所有權人買賣及設定抵押權動機為何，只要合法，稽徵機關皆無干預之權利，更不得因土地買賣轉手分割次數頻繁、設定抵押權與清償債務塗銷抵押權之時間緊湊，即認定上訴人係藉此墊高土地取得價值。(六)稅法上之原理原則除實質課稅原則及租稅公平負擔原則外，另有稅捐法定主義及稽徵經濟原則等等，該等原則應優先適用。且有關實質課稅原則之適用，仍應受法律文義之拘束，被上訴人不得以實質課稅原則為由，作踰越法律文義之解釋，否則即屬違法。至於所謂租稅公平負擔原則，需建立在平等之納稅義務上；惟租稅優惠措施是租稅公平負擔原則之例外，是透過租稅優惠作為經濟誘因，以誘導管制人民為特定作為、不作為，以達經濟政策、社會政策或環境生態政策目標。此種以社會政策為目的之課稅，往往就是犧牲平等原則而來，司法院釋字第565號解釋理由書明示：「惟為增進公共利益，依立法授權裁量之範圍，設例外或特別規定，給予特定範圍納稅義務人減輕或免除租稅之優惠措施，而有正當理由之差別待遇，尚非憲法第7條規定所不許。」因此，所得稅法第17條第1項第2款第2目第1小目規定，對政府之捐贈(不受金額之限制)得作為列舉扣除額，從個人綜合所得總額中扣除，以計算個人之綜合所得淨額，此規定就是為了鼓勵人民對政府之捐贈所設之租稅優惠，故給予人民捐贈後得按贈與之價額列為扣除額，以降低個人綜合所得淨額，並減少綜合所得稅之繳納。縱然此租稅優惠措施實行結果有可能違反租稅公平負擔原則，但此為立法裁量的結果，行政機關應予以遵守，不能以捐贈土地之「市價」可能低於「公告土地現值」，即剝奪人民依法捐地節稅之權利。(七)上訴人對於系爭土地現為供公眾通行之道路並不爭執，惟既成道路非公共設施保留地，並無如公共設施保留地在稅捐上享有優惠，故若既成巷道不能享有稅捐上之優惠，捐贈時又不能以公告現值全額扣抵，對既成道路之所有權人極不公平。故司法院釋字第400號解釋明文規定：
「既成道路符合一定要件而成立公用地役關係者，其所有權人對土地既已無從自由使用收益，形成因公益而特別犧牲其財產上之利益，國家自應依法律之規定辦理徵收給予補償，各級政府如因經費困難，不能對上述道路全面徵收補償，有關機關亦應訂定期限籌措財源逐年辦理或以他法補償。若在某一道路範圍內之私有土地均辦理徵收，僅因既成道路有公用地役關係而以命令規定繼續使用，毋庸同時徵收補償，顯與平等原則相違。」惟迄今行政機關對於既成道路用地編列預算徵收情形仍佔少數，土地所有權人因不易變現而以低價出售，造成既成道路用地之「市價」與其公告現值有不相當之情形。然此並非納稅義務人有意造成，不能以既成道路用地之市價可能低於公告現值，即剝奪納稅義務人依法以公告現值捐地節稅之權利。且上訴人取得系爭既成道路用地之成本確實為系爭土地之公告現值，故被上訴人應依上訴人取得之確實成本核定土地捐贈列舉扣除額。被上訴人以系爭土地之公告現值百分之十六予以核定，自屬違法等語，求為判決撤銷訴願決定及原處分。
三、被上訴人則以：按納稅義務人就對於教育、文化、公益、慈善機構或團體之捐贈總額最高不超過綜合所得總額百分之二十為限。但有關國防、勞軍之捐贈及對政府之捐獻，不受金額之限制，得作為捐贈之列舉扣除額，所得稅法第17條第1項第2款第2目第1小目固定有明文。財政部對捐贈扣除金額之計算，以92年令釋稱：「自93年1月1日起……個人以購入之土地捐贈未能提具土地取得成本確實證據或土地係受贈取得者，其捐贈列舉扣除金額之計算，稽徵機關得依本部核定之標準認定之。該標準由本部各地區國稅局參照捐贈年度土地市場交易情形擬訂，報本部核定。」而「『93年度個人捐贈土地列報綜合所得稅捐贈列舉扣除金額認定標準』個人以購入之土地捐贈而未能提示土地取得成本確實證據，或土地係受贈或繼承取得者，除非屬公共設施保留地且情形特殊，經稽徵機關研析具體意見專案報部核定者外，其綜合所得稅捐贈列舉扣除金額依土地公告現值百分之十六計算。」亦經財政部以94年令釋核定。按「財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，對於據以申請之案件發生效力。」為稅捐稽徵法第1條之1所明定。次按「行政主管機關就行政法規所為之釋示，係闡明法規之原意，固應自法規生效之日起有其適用。」為司法院大法官會議釋字第287號所解釋。又所得稅法第17條第1項第2款第2目第1小目列舉扣除額中，除保險費、購屋借款利息等，應於規定之限額內核實列報外，有關捐贈、醫藥及生育費、災害損失、財產交易損失等，依法均應以實際支付金額，作為列報之基礎，從而財政部基於中央主管機關職權就土地捐贈列舉扣除金額計算之解釋，且參照捐贈年度土地交易情形核定標準認定之，已符合其立法意旨，並未違反依法行政及法律優位原則；至上訴人主張應依遺產及贈與稅法第10條規定，以土地公告現值核計其贈與額乙節，查所得稅法與遺產及贈與稅法，課稅目的不同，且各有其不同構成要件及行政考量，尚無可比附援引遺產及贈與稅法之規定，上訴人主張容屬誤解。另「憲法第19條規定『人民有依法律納稅之義務』，係指人民有依法律所定要件負繳納稅捐之義務或享減免繳納之優惠而言。稅法之解釋，應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。」亦分別經司法院釋字第420號及第496號解釋有案。是租稅法所重視者，應為足以表徵納稅能力之實質經濟事實，而非其外觀之法律行為或形式上之登記事項，對實質上相同經濟活動所產生之相同經濟利益，應課以相同之租稅，始符合租稅法律主義所要求之公平及實質課稅原則。而實質課稅原則為租稅法律主義之內涵及當然歸趨，故有關課徵租稅構成要件事實之判斷及認定，自亦應以其實質上經濟事實關係及所產生之實質經濟利益為準，而非以形式外觀為準，否則勢將造成鼓勵投機或規避稅法之適用，無以實現租稅公平之基本理念及要求。而所得稅法第17條第1項第2款第2目第1小目規定，主要目的在於個人對國防、勞軍之捐贈及對政府之捐獻，係助益於社會及政府機關之行為，具有增進公共利益之內涵，故給予免除租稅之優惠措施，惟捐贈土地予政府因有計算捐贈土地扣除額之問題，遂發生納稅義務人先按低於土地公告現值甚多之價格向地主購入土地，其後捐贈該土地予政府，再以該土地之公告現值全額作為列舉捐贈土地之扣除額，以降低所得淨額，達到降低所得稅之目的，即納稅義務人以公告土地現值甚低之實際交易成本取得捐贈土地，而卻以公告現值百分之百之金額認列捐贈扣除額，即已構成以迂迴行為或其他異常之法形式，而同時卻能減輕或排除與通常法形式相連結之稅捐負擔，而屬租稅規避。因之依所得稅法實質課稅原則，計算捐贈土地予政府之扣除額，尚非以形式外觀為準，應以其實質上經濟事實為準，否則造成鼓勵投機或規避稅法之適用，無以實現租稅公平之基本理念及要求。準此，財政部本於行政主管機關之地位，就如何貫徹所得稅法第17條第1項第2款第2目第1小目規定之執行，衡諸經濟上之意義及實質課稅之公平原則，並參酌各地區稅捐稽徵機關轄區內93年度土地市場交易之實際情形，作成財政部94年令釋，關於捐贈土地予政府之列舉扣除額之計算，如係屬個人購入之土地捐贈應提示土地取得成本確實證據，核實認列；如土地係受贈或繼承取得者，除非屬公共設施保留地且情形特殊，經稽徵機關研析具體意見專案報部核定者外，其綜合所得稅捐贈列舉扣除金額依土地公告現值百分之十六計算，作為列舉扣除額標準。核該令釋意旨，即本於列舉扣除額應以成本支出概念作為核實認列原則，與法規原意尚無違背，自無增加法律所無之限制，符合租稅法律主義內涵及實質課稅原則之精神，原核定並無不合。上訴人所訴委不足採，原處分及訴願決定並無違誤等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之訴。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：(一)列舉扣除額立法緣由，係以成本支出作為核實認列原則，仍應以成本支出作為核實認列之準據。又實質課稅原則為租稅法律主義之內涵及當然歸趨，故有關課徵租稅構成要件事實之判斷及認定，自亦應以其實質上經濟事實關係及所產生之實質經濟利益為準，而非以形式外觀為準，否則將造成鼓勵投機或規避稅法之結果，無以實現租稅公平及要求。所得稅法第17條第1項第2款第2目第1小目規定，係就對助益社會及政府機關行為，給予免除租稅之優惠措施。若納稅義務人利用此規定，以土地公告現值10%至12%之低價向地主購入公共設施保留地或道路用地，再將之捐贈予政府，並以該土地公告現值全部作為捐贈列舉扣除額，達到降低所得稅之目的，構成以迂迴行為或其他異常之法形式，達到減輕或排除與通常法形式相連結之稅捐負擔，而屬租稅規避。財政部本於主管機關地位，就貫徹所得稅法第17條第1項第2款第2目第1小目規定之執行，衡諸經濟上之意義及實質課稅之公平原則，作成財政部92年令釋，以個人以購入之土地捐贈，列舉扣除金額之計算，已提出土地取得成本者，以土地之取得成本為準；未能提出土地取得成本或土地係受贈取得者，依財政部參照捐贈年度土地市場交易情形核定之標準認定之。94年令釋係財政部為補充上開令釋所釋之認定標準，參酌各地區稅捐稽徵機關轄區內93年度土地市場交易之實際情形，核定93年度個人捐贈土地列報捐贈列舉扣除金額認定之標準為土地公告現值百分之十六，核該令釋意旨本於列舉扣除額應以成本支出概念作為核實認列原則，與法規原意尚無違背，並未增加法律所無之限制，符合租稅法律主義內涵及實質課稅原則之精神。本件上訴人購買系爭土地之日期係在93年10月5日以150餘萬元購入，係在財政部上開令釋公布之後，上訴人原可選擇其是否要購買系爭土地捐贈，自無影響上訴人之信賴保護。至於財政部94年令釋則係補充92令釋第3點之認定標準，俾所屬各稽徵機關在適用時能有所依循，自與信賴保護原則無涉。至上訴人主張捐贈扣除額應依遺產及贈與稅法第10條及土地稅法第30條之1規定，以系爭土地公告現值核計其贈與額乙節，因綜合所得稅捐贈土地列舉扣除額係就其有益國家社會之捐贈給予租稅之優惠，並非以之為課稅基準，故計算基準自應以其實際支出為準，此與遺產及贈與稅法第10條及土地稅法第30條之1之規定，係作為課徵遺產及贈與稅之基準，因而規定依土地公告現值之計算，其立法理由既不相同，且各有其不同構成要件及行政考量，尚無比附援引遺產及贈與稅法第10條及土地稅法第30條之1規定，以土地公告現值，計算系爭捐贈土地列舉扣除額之餘地；否則，人民以低價購買之公共設施保留地或既成道路地，捐贈政府後，即可換取所得稅之高額之列舉扣除額，對全體國民顯非公平。上訴人主張本件應依照系爭土地公告現值20,000,014元全額作為捐贈扣除額云云，顯屬無據，自無足採。(二)上訴人主張系爭土地為「第三種住宅區」並非公共設施用地，不得逕以公告土地現值百分之十六計算捐贈扣除額，且該土地雖取自配偶之贈與，然係附有負擔之贈與，上訴人已依負擔完全履行清償，並非無償受贈取得云云乙節。經查訴外人林青憓、陳麗美、賴淑貞、張美華、鄭陳阿味、謝彩雲及陳吳釵7人於93年10月5日以150餘萬元之低價取得系爭土地，並登記為共有(林青憓持分比例高達899988/900000，陳吳釵等6人僅持分12/900000)。林青憓於93年10月15日將其土地持分部分，設定最高限額抵押權(擔保權利金額105,760,000元)予其配偶巫國想，再將系爭土地併同臺中市○區○○段27-33、27-68、27-438號、臺北市○○區○○段3小段237號及臺南市○○段○○○號等土地(林青憓持分比例僅佔0.3%，陳吳釵等6人持分高達99.7%)重新分割，分割後陳吳釵等6人取得系爭土地之全部(陳吳釵持有系爭土地比例170183/900000)，林青憓則取得臺中市○○段、臺北市○○段及臺南市○○段土地之全部。陳吳釵即於93年11月23日將該筆持分土地贈與上訴人，上訴人旋即於同年12月14日將該土地捐贈予員林鎮公所，並列報93年度綜合所得稅土地捐贈扣除額20,000,014元(公告土地現值111,000元/平方公尺×952.87平方公尺×170183/900000)，凡此均為上訴人所不爭之事實。系爭土地於林青憓取得後，於93年10月15日設定抵押權予其配偶巫國想，並隨即於同年11月23日申請變更債務人為上訴人、王坤復(配偶陳麗美)、賴春霖(配偶謝彩雲)、鄭森煤(配偶鄭陳阿味)、陳瑞欽(配偶張美華)及陳瑞龍(配偶賴淑貞)6人，渠等6人分別於93年11、12月間按其權利範圍及清償金額匯款予巫國想，主張已完全清償抵押權債務，並向臺北市士林地政事務所塗銷該抵押權登記，又渠等6人隨即將取得之持分土地捐贈予員林鎮公所，並申報93年度捐贈土地扣除額。觀察其交易型態，原土地所有權人林青憓並無實際債權債務關係即設定抵押權予其配偶，並一舉將土地之抵押權額度提高至該土地之公告土地現值105,760,000元，短期間內所設定之抵押擔保權利總金額為該土地原成交價格近百倍，且設定抵押債權之對象竟為其配偶巫國想。又渠等6人捐贈之土地皆係由配偶原持有之臺中市○區○○段27-33、27-68、27-438號、臺北市○○區○○段3小段237號及臺南市○○段○○○號等土地與系爭土地合併，再分割共有物後交換取得，且渠等6人用以償還抵押債務之資金多由林青憓及其他地主匯入，顯利用共有物分割之方式，迂迴移轉系爭土地所有權，其交易之資金流程、土地移轉方式及購地捐贈規劃同出一轍，均係利用虛偽設定之高額抵押權方式，大幅提高土地取得成本，進而達到規避稅捐之目的。上訴人主張系爭土地確係償還其妻設定20,000,014元抵押權之債務，並非無償受贈云云，並無可採。上訴人另主張系爭土地為「第三種住宅區」並非公共設施用地，不得逕以公告土地現值百分之十六計算捐贈扣除額乙節，查系爭臺北市○○區○○路1小段205地號土地使用分區雖劃分為第三種住宅區，惟該地號地目別為「道」，有系爭土地登記謄本、地籍圖謄本可稽，且經被上訴人函請臺北市士林區公所協助查明系爭地號土地究係為供公眾通行之道路、私設巷道或供其他使用，經該公所函覆系爭土地為維護列管供公眾通行之道路範圍，有臺北市士林區區公所96年8月1日北市士建字第09632122700號函可稽。另被上訴人於96年8月16日以中區國稅法二字第0960039141號函請上訴人提示該土地之取得成本及該土地為情形特殊之具體證明文件供核，上訴人迄未提示，原核定依首揭財政部94年令釋規定，以上訴人購入之土地捐贈而未能提示取得成本確實證據，扣除金額依公告土地現值百分之十六計算並無違誤。上訴人所訴各節，核無足採為由，因將訴願決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴。
五、本院查：(一)所得稅法第13條規定：「個人之綜合所得稅，就個人綜合所得總額，減除免稅額及扣除額後之綜合所得淨額計徵之。」第17條第1項第2款第2目第1小目規定：「按前3條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：……二、扣除額：納稅義務人就下列標準扣除額或列舉扣除額擇一減除外，並減除特別扣除額：……(二)列舉扣除額：⒈捐贈：對於教育、文化、公益、慈善機構或團體之捐贈總額最高不超過綜合所得總額百分之二十為限。但有關國防、勞軍之捐贈及對政府之捐獻，不受金額之限制。」財政部92年令釋：「一、自93年1月1日起，個人以購入之土地捐贈，已提出土地取得成本確實證據者，其綜合所得稅捐贈列舉扣除金額之計算，依所得稅法第17條第1項第2款第2目第1小目之規定核實減除；……。三、個人以購入之土地捐贈未能提具土地取得成本確實證據或土地係受贈取得者，其捐贈列舉扣除金額之計算，稽徵機關得依本部核定之標準認定之。該標準由本部各地區國稅局參照捐贈年度土地市場交易情形擬訂，報請本部核定。」財政部94年令釋：「93年度個人捐贈土地列報綜合所得稅捐贈列舉扣除金額認定標準：個人以購入之土地捐贈而未能提示土地取得成本確實證據，或土地係受贈或繼承取得者，除非屬公共設施保留地且情形特殊，經稽徵機關研析具體意見專案報部核定者外，其綜合所得稅捐贈列舉扣除金額依土地公告現值之百分之十六計算。」(二)按上開所得稅法第17條第1項第2款第2目第1小目僅規定捐贈總額之限制，對於非以金錢捐贈者，其捐贈總額如何計算，未為明文。惟觀該條項所定各列舉扣除額–捐贈、保險費、醫藥及生育費、災害損失、購屋借款利息房屋、租金支出，概以實際支出者，始得列報。是財政部92年令釋規定，以土地取得成本計算捐贈總額；如未能提具土地取得成本確實證據或土地係受贈取得者，依各地區國稅局參照捐贈年度土地市場交易情形，即市價擬訂，報經財政部核定之標準認定，合於上開規定意旨。嗣財政部以94年令釋核定93年度捐贈土地係受贈或繼承取得者，除非屬公共設施保留地且情形特殊，經稽徵機關研析具體意見專案報部核定者外，其綜合所得稅捐贈列舉扣除金額依土地公告現值百分之十六計算，作為列舉扣除額標準。核上開財政部92年及94年令釋並未增加所得稅法第17條所定列舉扣除額權利之限制要件，未牴觸法律保留原則，均經原審判決敘明適用法源依據，加以審酌，茲上訴人徒執前詞再為爭執，任意指摘上開函釋，並無法律明文授權，亦不符合立法之意旨，顯違反租稅法定原則及平等原則，原判決逕予適用，亦有判決適用法規不當之違法云云，要無可採。至上訴人提出之學者陳清秀之見解及立法院於通過99年度中央政府總預算案時作成之附帶決議，本院均不受其拘束，附此敘明。(三)綜上所述，被上訴人按系爭土地公告現值2,000,014元百分之十六核定土地捐贈扣除額為3,200,002元，自屬有據。從而原審遞予維持原處分及訴願決定亦無違誤。原判決對上訴人在原審之主張如何不足採之論據取捨等，均已詳為論斷，並無上訴人所稱判決不適用法規、適用不當及判決不備理由或理由矛盾等違背法令情事。上訴人其餘所訴各節，無非就原判決業已論駁之理由以及就原審證據取捨、認定事實之職權行使事項，任加爭執，指摘原判決有違背法令情事，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 99 年 5 月 6 日
最高行政法院第五庭
審判長法官 黃 璽 君
法官 林 茂 權法官 鄭 忠 仁法官 吳 東 都法官 陳 金 圍以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 99 年 5 月 6 日
書記官 王 福 瀛