最 高 行 政 法 院 判 決
99年度判字第491號上 訴 人 甲○○訴訟代理人 陳哲宏 律師
張冀明 律師被 上訴 人 財政部代 表 人 李述德上列當事人間限制出境事件，上訴人對於中華民國97年8月27日臺北高等行政法院96年度訴字第4243號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文原判決廢棄，發回臺北高等行政法院。
理 由
一、上訴人與訴外人楊芳庭、高嘉、曾勤妹、曹燕玲係凌亞電子股份有限公司(下稱凌亞公司)董事，該公司滯欠已確定之民國93至95年地價稅(均含滯納金)計新臺幣(下同)1,916,097元，桃園縣政府稅捐稽徵處(97年1月16日更名為桃園縣政府地方稅務局)依限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法(下稱限制出境實施辦法)第2條第1項規定，報由被上訴人以96年7月13日台財稅字第0960086528號函(下稱原處分)請內政部入出國及移民署(下稱入出國及移民署)限制上訴人及訴外人楊芳庭、高嘉、曾勤妹、曹燕玲出境，內政部據以96年7月17日內授移出管岑字第0960957518號函禁止渠等出國。上訴人不服，提起訴願，經行政院96年10月25日院臺訴字第0960092214號訴願決定駁回，上訴人仍不服，遂提起行政訴訟。
二、上訴人起訴主張：(一)上訴人擔任凌亞公司董事之任期係自81年4月21日起至84年4月20日止，該公司於84年5月16日遭經濟部撤銷公司登記，且其自經濟部撤銷公司登記後，從未以董事身分代表凌亞公司為任何法律行為，亦未領取董事酬勞，已非該公司董事；(二)被上訴人未掌握其有隱匿、移轉財產或潛逃出境之證據，自無行政程序法第103條所定情形，故於作成處分前未給予陳述意見機會，於法不符，訴願決定復予維持，顯屬違誤；(三)凌亞公司已虧損倒閉，無法償還債務，卻以限制負責人出境作為保全稅捐債務方式，有違比例原則及不當聯結禁止原則，其身兼創投公司集團負責人，經常出國洽公，禁止其出境，將嚴重侵害工作、營業權及財產權；因凌亞公司之若干債務人僅消極查封該公司所有土地，未進行拍賣程序，致逐年衍生之地價稅仍須由凌亞公司負擔，被上訴人未審酌個案情況有否限制出境必要，有裁量怠惰之違法，訴願決定漏未說明，亦有理由不備之違法等語，求為判決撤銷原處分及訴願決定。
三、被上訴人則以：(一)依經濟部工商登記資料公示查詢系統96年6月29日公司及分公司基本資料查詢所載，凌亞公司雖於84年5月16日經經濟部撤銷其公司登記，而上訴人持股為3,040股，依董監事資料，上訴人仍為董事，依公司法第25條之規定，凌亞公司於清算完結前，其法人人格仍然存續，稅捐稽徵機關對於該公司滯欠之稅款或罰鍰，自得依行為時稅捐稽徵法第24條第3項規定，限制負責人出境，以保全稅捐。
次按被上訴人94年4月21日台財稅字第09404522480號令略以：「有解散事由應行清算之股份有限公司，倘其欠稅達『限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法』規定之標準，應限制負責人出境時，如公司法或該公司之章程對於清算人未有規定，其股東會亦未選認清算人者，應以全體董事為限制出境對象。」，是上訴人既為本案欠稅人凌亞公司之董事，依被上訴人令釋規定，桃園縣政府地方稅務局以96年7月11日桃稅法字第096001783號函請被上訴人核轉入出國及移民署限制其出境，依法並無不合。(二)次查凌亞公司欠繳93年至95年地價稅(含滯納金)計1,916,097元，且上訴人亦經登記為該公司之董事，此有限制出境案件戶籍資料及欠稅情形表、經濟部96年6月29日公司及分公司基本資料查詢影本各乙份附案可稽，桃園縣政府地方稅務局以其欠繳稅款已達行為時限制出境實施辦法第2條第1項限制出境金額標準，乃依行為時稅捐稽徵法第24條第3項規定，函報被上訴人轉請入出國及移民署限制上訴人出境，各該程序皆符法制，且原處分所根據之事實，於客觀上亦明白足以確認，符合行政程序法第103條第5款、第8款規定，依法得不給予陳述意見之機會。(三)復參照司法院釋字第345號解釋，認行為時限制出境實施辦法係依稅捐稽徵法第24條第3項之授權所訂定，與憲法尚無牴觸。是被上訴人為確保稅收，依該辦法規定限制上訴人出境，並無牴觸憲法保障人民自由之意旨，亦無違反行政程序法上所規定之比例原則、不當聯結禁止原則及行政之裁量權限制等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之訴。
四、原審駁回上訴人在第一審之訴，係以：(一)凌亞公司欠繳已確定之93至95年地價稅(均含滯納金)計1,916,097元，有限制出境案件戶籍資料及欠稅情形表影本附卷可稽，其欠繳稅額已達限制欠稅營利事業負責人出境之標準。凌亞公司經經濟部以84年5月16日經(84)商字第84028502號函撤銷其公司登記，依公司法第24條、第26條之1及第322條第1項規定，應進行清算，因凌亞公司未以章程規定或由股東會另行選任清算人，且經臺灣桃園地方法院94年9月8日桃院興民愛83年度破字第2號函查復凌亞公司未向該院聲報清算人，桃園縣政府地方稅務局遂報請被上訴人函請入出國及移民署限制上訴人出境，並無不合。(二)又依凌亞公司之公司基本資料查詢及桃園縣政府地方稅務局卷附股份有限公司變更登記表影本，上訴人為凌亞公司董事，上訴人雖訴稱凌亞公司經經濟部撤銷登記，公司登記應即失其效力，已非該公司董事云云，惟依公司法第24條及第25條規定，公司除因合併、分割或破產而解散外，並非一經解散，其法人人格即為消滅，必待清算終結，該解散公司之法人人格始行消滅，是以公司之撤銷或廢止登記與解散後，必俟清算終結，法人人格始行消滅。是上訴人此部分所述，要不足採。(三)又上訴人稱被上訴人作成處分前未給予陳述意見之機會云云，然本件原處分所據欠稅事證明確，且依行政程序法第103條第8款之規定，為避免處分相對人隱匿、移轉財產或潛逃出境，依法律所為保全或限制出境之處分，行政機關得不予陳述意見之機會，被上訴人為確保稅收，於作成限制上訴人出境處分前，未給予陳述意見之機會，尚無違誤。(四)上訴人另稱：行為時稅捐稽徵法第24條第3項規定違反憲法第23條比例原則應為無效，退步言之，縱令行為時稅捐稽徵法第24條第3項規定尚未違憲，然被上訴人作成原處分未依法行使裁量權，亦有違比例原則云云。惟查：行為時限制出境實施辦法係依稅捐稽徵法第24條第3項及關稅法第25條之1第3項規定所訂定，乃法律授權發布之法規命令，其第2條第1項規定並未逾越上開法律授權之目的及範圍，且依該辦法第5條規定，有該條所定6款情形之一時，應即解除其出境限制，已兼顧納稅義務人之權益，該辦法為確保稅收，增進公共利益所必要，與憲法尚無牴觸，為司法院釋字第345號解釋所釋明，被上訴人依限制出境實施辦法限制上訴人出境，並無違憲法上所保障基本權利或有違比例原則及不當聯結禁止原則之情事。是上訴人此部分所述，亦不足採等詞，為其判斷之基礎。
五、本院查，97年8月13日修正公布施行之稅捐稽徵法第24條第3項規定：「在中華民國境內居住之個人或在中華民國境內之營利事業，其已確定之應納稅捐逾法定繳納期限尚未繳納完畢，所欠繳稅款及已確定之罰鍰單計或合計，個人在新臺幣100萬元以上，營利事業在新臺幣200萬元以上者；其在行政救濟程序終結前，個人在新臺幣150萬元以上，營利事業在新臺幣300萬元以上，得由財政部函請內政部入出國及移民署限制其出境；其為營利事業者，得限制其負責人出境。但已提供相當擔保者，應解除其限制。」本件上訴人與訴外人楊芳庭、高嘉、曾勤妹、曹燕玲係凌亞公司董事，該公司滯欠已確定之93至95年地價稅(均含滯納金)計1,916,097元，桃園縣政府地方稅務局依行為時限制出境實施辦法(99年4月29日行政院院臺財字第0990018889號令修正發布全文並變更名稱為：限制欠稅人出國實施辦法)第2條第1項規定，報由被上訴人以原處分請入出國及移民署限制上訴人出境，內政部據之以96年7月17日內授移出管岑字第0960957518號函禁止上訴人出國，乃原審本於職權調查證據後審認之事實，並得執為本院判決之基礎。則原審前依行為時稅捐稽徵法第24條第3項、第49條前段及限制出境實施辦法第2條第1項之規定，認被上訴人函請入出國及移民署限制上訴人出境，於法並無不合，進而駁回上訴人之訴，固非全然無見。惟查本件原審於97年8月13日行言詞辯論，同年月27日宣判，於言詞辯論當日稅捐稽徵法第24條第3項業已修正公布，營利事業所欠繳之稅款及已確定之罰鍰單計或合計在2百萬元以上；於行政救濟程序中，須在3百萬元以上，方得由上訴人函請入出國移民署限制該營利事業負責人出境，該限制出境實施辦法與修正後稅捐稽徵法第24條規定不符或牴觸之部分，自應停止適用，乃屬當然。本件依原審認定之前開事實，凌亞公司積欠之稅款及滯納金尚未逾2百萬元，原審未及適用上開修正後有利於上訴人之規定，逕行維持原處分及訴願決定，即有判決不適用法規及適用不當之違法。上訴人執此指摘原判決違背法令，並求予廢棄，應認為有理由。至於被上訴人主張凌亞公司另積欠92年及96年地價稅(含滯納金)計158萬3,495元，亦經上訴人函請入出國及移民署限制上訴人出境在案，與本件彙計金額已達349萬9,592元，仍有限制上訴人出境之必要乙節，因此部分未經原審調查審認，本院無從據以為法律上之判斷，爰將原判決廢棄，發回原審法院再為調查，另為妥適之裁判。
六、據上論結，本件上訴為有理由。依行政訴訟法第256條第1項、第260條第1項，判決如主文。
中 華 民 國 99 年 5 月 20 日
最高行政法院第五庭
審判長法官 鄭 忠 仁
法官 黃 秋 鴻法官 胡 方 新法官 吳 東 都法官 王 碧 芳以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 99 年 5 月 20 日
書記官 王 福 瀛