最 高 行 政 法 院 判 決
99年度判字第679號上 訴 人 甲000000000代 表 人 乙○○訴訟代理人 李元德律師複 代理 人 涂予尹律師被 上訴 人 財政部基隆關稅局代 表 人 蔡秋吉上列當事人間進口貨物核定稅則號別事件，上訴人對於中華民國97年7月17日臺北高等行政法院96年度訴字第2848號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、上訴人委由正誠報關有限公司於民國（下同）95年1月10日至95年3月8日間向被上訴人報運進口LCD MONITOR計4批（進口報單號碼：AA/94/6905/0104、AA/95/0739/0034、AA/95/0694/0015、AA/95/0982/2364），原申報稅則第8471.60.90號、稅率FREE，經被上訴人准依關稅法第18條第1項規定，按上訴人應申報事項，以C1（免審免驗）通關方式先行徵稅放行，事後再加審查。被上訴人事後稽核查得部分來貨具有DVI（數位視訊介面）輸入端子，乃參據財政部關稅總局94年11月3日台總局稅字第0941023157號函釋（下稱關稅總局94年11月3日函釋）意旨，將具有DVI輸入端子之系爭貨物歸列稅則第8528.21.90號，按稅率10%核課，並據以補徵稅費。上訴人不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂提起行政訴訟。
二、上訴人起訴主張：㈠關稅總局94年11月3日函釋係針對型號MP-42EN-S電漿顯示器貨品分類號列之解釋，其適用對象為型號MP-42EN-S之電漿顯示器，依貨品規格，與上訴人進口之17吋及19吋LCD MONITOR貨品（下稱系爭貨物）顯不相同；且上開函釋將有DVI輸入端子之LCD MONITOR歸列稅則號別第8528節之要件，係以該貨品具有DVI輸入端子，且係屬可支援高頻寬數位電視（HDTV）解析度為必要。本件系爭貨物雖有DVI輸入端子，惟其解析度並未達HDTV高解析度標準，無法支援高頻寬數位電視（HDTV）解析度，所配置之DVI輸入端子僅係用於自動資料處理機顯示單元之輸入，與上開函釋之適用標的並不相當；是被上訴人未詳查上開函釋之適用對象及其適用要件，誤引為本件課稅依據，實已違反租稅法定主義。㈡被上訴人以系爭貨物為具有DVI介面端子之LCDMONITOR，不僅可供資料處理機使用，且可接收影像訊息，不符稅則第8471節註解規定，而將之改列為稅則第8528節；惟查系爭貨物既無如RF端子「TVIN」可處理接受電視訊號之端子，亦無紅（R）、綠（G）、藍（B）端子之裝置，核與稅則號別第8528節之顯示器應可「利用同軸電纜直接連接」、「能夠將紅（R）綠（G）藍（B）個別輸入或能依照特殊標準（NTSC,SECAM,PAL,D-MAC等）予以編碼」、「為接收編碼之訊號，監視器必須具備涵蓋（分離）R、G及B信號之解碼裝置」等要件並不該當，系爭貨物自無支援影像系統之可能；且區分、判斷系爭貨物究應適用稅則第8471節或第8528節，亦非係以能否透過電視盒或DVD觀看電視或DVD為標準，被上訴人徒以透過DVI介面直接轉換成數位，能夠直接顯像，即逕認DVI介面能夠支援影像系統，顯係將傳遞影像訊號之方式（含轉換）與具備涵蓋（分離）R、G及B信號之解碼裝置混為一談，殊屬謬誤。是被上訴人作為區分應適用稅則第8471節或第8528節之標準既無法成立，且被上訴人亦無舉證證明系爭貨物具備第8528節之課稅要件事實存在，被上訴人在無任何合法依據之情形下，任意將原適用稅則第8471節之系爭貨物改列為第8528節，並課徵10%之關稅，顯有適用稅則號別錯誤，違反租稅法定主義，及未盡舉證責任而任意課稅之違法。㈢上訴人自94年6月間開始進口含DVI之LCDMONITOR貨品以來，所適用之稅則皆為第8471節，被上訴人卻於95年6月5日對上訴人實施事後稽核後，援引關稅總局94年11月3日函釋，逕將系爭貨物之稅則，由第8471節變更為第8528節，顯已違反行政先例，而有違行政之自我拘束原則。又縱同類貨品嗣後已改列為第8528節，然此屬進口貨物稅則號別之改列案件，在系爭貨物進口時，主管機關既尚未依法公告改列，被上訴人即不應依改列後之稅則號別對系爭貨物課徵關稅。㈣系爭貨物之規格及功能，與原審法院96年度訴字第504號判決之優派國際股份有限公司所進口LCDMONITOR產品完全一致，該判決既已認定優派國際股份有限公司進口之型號VA905 LCD MONITOR產品屬於稅則號別第847
1.60.90.90-3之範圍而不應課進口稅，而系爭貨物與該案之產品完全相同，自應適用相同之第8471.60.90.90-3稅則號別，不應課進口稅。㈤系爭貨物係使用於電腦之螢幕，非供電視螢幕之用，故其解析度與電視螢幕之解析度數據自有所不同，而經濟部標準檢驗局係職司產品檢驗之主管行政機關，對何者屬於電視解析度之數據，何者屬於電腦解析度之數據，知之甚詳，爰請函查釐清系爭貨物解析度1280x1024非屬高畫質電視解析度，亦無法支援高頻寬數位電視（HDTV）解析度，進而證明其並非彩色影像監視器，不屬稅則第8528節之範圍等語，求為判決撤銷訴願決定、復查決定及原處分。
三、被上訴人則以：系爭貨物因具DVI介面而得以擴充其影像信號傳送來源，屬稅則第8528節「基本上係由能產生光點並與信號源影像同步顯示於螢幕上之裝置所組成」之影像監視器，已超出稅則第8471節之自動資料處理機顯示單元限於「僅能接收自動資料處理機中央處理單元所傳送之信號」範圍，無法歸列於稅則第8471節，被上訴人就來貨現狀，參據海關稅則總則、解釋準則及國際商品統一分類制度註解對進口稅則第8528節之詮釋及關稅總局94年11月3日函釋意旨審慎研酌後，依其貨物功能，將之改列稅則號別為第8528.21.90號，並無違誤。又早期進口之LCD MONITOR，僅能接收自動資料處理機中央處理單元所傳送之訊號，故稅則號別歸列第84
71.60.90號項下，近來資訊產品不斷創新，部分LCD MONITOR增具有DVI輸入端子，可支援高頻寬數位電視解析度，規格及功能與早期LCD MONITOR不同，而稅則係按實際來貨規格及功能等現狀歸列，自難僅以進口貨物名稱相同為由，主張應歸列相同之稅則號別。本件經被上訴人事後稽核結果，以系爭貨物具有DVI輸入端子，就來貨實際現狀，歸列稅則第8528節下，並無行之多年稅則號別歸列變更之問題等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人在原審之訴。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：㈠被上訴人改列系爭貨物稅則為第8528節下，核無不合：⒈系爭貨物為
LCD MONITOR內建DVI輸入端子，為上訴人所不否認，且有被上訴人提出為上訴人所不爭之上訴人公司有關系爭貨物網站廣告資料影本可稽，並無上訴人所稱被上訴人違反舉證責任之情事。又所謂DVI（數位視訊介面，Digital VisualInterface之簡稱），具有可傳送數位和類比信號，支援數位視訊之功能，適用於簡報介紹、大畫面遊戲及DVD影片播放，達到更高之視覺效果。LCD MONITOR（液晶顯示器）具有DVI（數位視訊介面）輸入端子，可連接、顯示來自閉路電視系統、DVD播放機或網路攝影機等之影像訊號，及可支援高頻寬數位電視（HDTV）解析度，為數位式高畫質多媒體顯示器者。依海關進口稅則總則一及海關進口稅則解釋準則三（甲）前段規定，參酌稅則第8471節與第8528節之詮釋區別，系爭貨物自無稅則第8471節之適用，應歸列稅則號別第8528.21.90號「其他彩色影像監視器」。⒉系爭貨物為LCDMONITOR內建DVI輸入端子，具有可傳送數位和類比信號，除可接收CPU處理過的資料（信號），另適用於簡報介紹、大畫面遊戲及DVD影片播放。依海關進口稅則解釋準則三（甲）前段規定：「稅則號別所列之貨品名稱說明較具體明確者，應較一般性說明者為優先適用。」按稅則號別第8528.21.90號「其他彩色影像監視器」所列之貨品名稱說明，較稅則號別第8471.60.90號為「其他輸入或輸出單元，在同一機殼內不論其是否含有儲存單元者」所列之貨品名稱說明，更為明確，自應歸列稅則號別第8528.21.90號。準此，被上訴人按海關進口稅則總則一及海關進口稅則解釋準則三（甲）前段規定，將系爭貨物核列稅則號別第8528.21.90號，並無不合，亦無上訴人所稱違反租稅法定主義之情事。⒊海關為貨品稅則分類之主管機關，進口稅則之歸列，自應以海關認定為準。而經濟部標準檢驗局職司商品驗證登錄，上訴人所稱經濟部標準檢驗局函文所歸列之「貨品分類號別」係供該局核發商品驗證登錄證書之用，尚難執以作為海關核定稅則號別及核課關稅之依據。⒋又按稅則第8471節所稱「自動資料處理機．．」，依海關進口稅則第84章章註5（乙）（1）規定，係指其為專供或主要供自動資料處理系統使用者；而稅則第8528.21.90號為「其他彩色影像監視器（Other colorvideo monitor）」。查系爭貨物LCD MONITOR（液晶顯示器），具有DVI輸入端子，可接收多媒體輸出之數位影像信號，為數位式高畫質多媒體顯示器（即影像監視器，Videomonitor，並非稅則第84章章註5所指「專供自動資料處理系統使用」之貨品，自無歸入稅則第8471節之適用，依海關進口稅則解釋準則一規定，應歸列稅則號別第8528.21.90號「其他彩色影像監視器」之專屬稅則號別項下。是被上訴人改列系爭貨物稅則為第8528節下，核無不合。⒌再者，上訴人舉原審法院另案96年度訴字第504號等判決，主張系爭具有DVI介面之液晶顯示器並無「TVIN」等接受電視訊號之端子，僅能接受自動資料處裡機中央處理單元所傳送之訊號，無法直接接收符合廣播標準之視訊產生影像，與稅則第8528節所謂電視接收器（包括電視接收機、影像監視器及影像投射機），係以能夠將紅（R）綠（G）藍（B）個別輸入或依照特殊標準（NTSC,SECAM,PAL,D-MAC等）予以編碼產生影像之功能不同云云。按HS註解雖不斷更替加註新解，但仍趕不上科技進步的速度。因此，在歸列稅則之前應依產業進步的現況正確解讀註解；由92、86、82年版第8471節HS註解及第8528節HS註解對照出產業進步的軌跡，從傳統CRT顯示器（分別歸列第8471與第8528節），進步到液晶與電漿等平面顯示器，再到多媒體與顯示器整合時代（多種影像處理介面、高解析畫質與音響等），其訊號線並非僅有早期之同軸電纜線（軸心導體包絕緣體再一層編織網後被覆外皮），尚有非同軸電纜訊號線，而視訊端子亦從類比的RF、AV、SCART、VGA、S、D、色差等各種端子，演變到DVI、HDMI等數位端子，其外觀均有別於同軸電纜線之BNC接頭，是故第8528節「影像監視器」之R.G.B.訊號輸入方式，已因介面端子之差異而有不同之傳輸線，同軸電纜線之BNC接頭只是早期之運用技術，並非第8528節影像監視器之必備組件。又坊間所謂電視盒，並不僅只建置接收廣播電視訊號之解編碼I.C.，同時也具有依各種多媒體需要之解編碼I.C.，故所謂電視盒可具多種輸出入介面端子，亦有視訊盒之稱，然若前述各種多媒體設備各自建置解編碼I.C.即有各種輸出入介面端子，視訊盒只是多餘之選擇。工業產品種類繁多，技術原理非短小篇幅之HS註解所能道盡，故HS之解釋準則一、註解（1）規定「．．．惟在頗多情況下，不可能將全部所有各種貨品加以歸類，或在標題中加以特別說明」。而在實務上，無論任何影像顯示器，均需具有紅（R）、綠（G）、藍（B）訊號輸入，如此方能解碼成監視器之顯像格式而顯示影像（例如液晶顯示器為DVI之TMDS格式由液晶顯示器之I.C.解碼成液晶顯像用之LVDS格式），不同規格之端子即有不同解碼傳輸顯像格式。又DVI能解碼將資料轉換，DVI介面也被普遍用在消費性電子產品間的視訊資料傳輸上，市面上配置DVI端子的消費性電子產品也日漸增多，例如DVD播放機、內科手術內視鏡、PS3遊戲機等多媒體播放器具以DVI端子輸出訊號給配置有DVI輸入端子之液晶顯示器、電漿顯示器，甚至電視級液晶顯示器、電視級電漿顯示器、液晶電視、電漿電視等而直接顯示多媒體播放器具之影像。至於是否能接收廣播電視訊號，只是能否提升功能至電視級之顯示器，仍屬稅則第8528節範疇。是不論以何種訊號線以何種端子何種格式編解碼而能輸入訊號達成顯像目的，即已具備監視器之特性，然後再依其功能，歸列稅則第8528節之電視接收器具、影像監視器或影像投射機。由上以觀，上訴人援引另案判決之上開主張，並非可採。⒍又查，早期進口之LCD MONITOR，僅能接收自動資料處理機中央處理單元所傳送之訊號，故稅則號別歸列第8471.60.90號項下，近來資訊產品不斷創新，部分LCDMONITOR增具有DVI輸入端子，可支援高頻寬數位電視解析度，規格及功能與早期LCD MONITOR不同，而稅則係按實際來貨規格及功能等現狀歸列，自難僅以進口貨物名稱相同為由，主張應歸列相同之稅則號別。本件經被上訴人事後稽核結果，以系爭貨物具有DVI輸入端子，就來貨實際現狀，歸列稅則第8528節下，並無行之多年稅則號別歸列變更之問題。
上訴人主張被上訴人變更稅則歸列，未依財政部91年3月8日台財關字第0910550152號函報部核定及依行政程序法發布云云，應係忽略本件來貨之規格及功能與早期LCD MONITOR不同，稅則號別之歸列，自亦不同，其主張尚非可採。⒎末查，系爭貨物相同功能或貨名之貨品早經財政部關稅總局93年10月6日台總局稅字第0931017520號函及94年11月3日函釋示「液晶顯示器」若可接受影像信號而未具影像調諧器者，宜歸列稅則號別第8528.21.90號，及貨品具有DVI（數位視訊介面）輸入端子，可支援高頻數位電視（HDTV）解析度，為數位式高畫質多媒體顯示器，宜歸列稅則號別第8528.21.90號等語，並無系爭貨物相同功能或貨名之貨品皆依稅則號別第8471節核列之行政先例，亦無上訴人所稱違反行政自我拘束原則。㈡被上訴人改列系爭貨物稅則，據以補徵稅費，並無違誤：⒈承上所述，系爭貨物具有DVI輸入端子，可支援高頻寬數位電視解析度，其實際規格、功能與僅能接受自動資料處理機中央處理單元所傳送之信號之LCD MONITOR不同，稅則之歸列自應不同，被上訴人就來貨現狀參據海關進口稅則解釋準則、HS註解等，核定歸列稅則第8528節下，按稅率10%核課，據以補徵稅費，並無違誤。⒉上訴人復稱被上訴人事後改列系爭貨物之進口稅則，補徵關稅，有違信賴保護原則云云。惟信賴利益之保護，以行政機關有足資人民信賴之行政行為為前提（司法院釋字第525號解釋意旨參照）。本件被上訴人依事後稽核，將系爭貨物即具有DVI端子之
LCD MONITOR核定改列稅則第8528節下，其有何足資信賴之行政行為，上訴人並未舉證說明；且本件上訴人報運進口時，因未詳實申報來貨具有DVI端子，又誤將來貨歸列稅則號別第8471.60.90號、稅率FREE，上訴人縱有信賴被上訴人依該錯誤稅則核課之進口稅捐，亦無值得保護之信賴（行政程序法第119條第2款參照）。是以上訴人主張其應受信賴利益之保護云云，亦非可採。⒊本件事證已臻明確，上訴人復聲請函詢經濟部標準檢驗局、優派國際股份有限公司、奇美電子股份有限公司及佳世達科技股份有限公司，調查有關系爭貨物核定稅則等事項云云，核無必要。㈢從而，被上訴人改列系爭貨物稅則為第8528節下，按稅率10%核課，並據以補徵稅費，於法並無違誤。復查及訴願決定遞予維持，亦無不合等由，乃駁回上訴人在原審之訴。
五、本院查：㈠按關稅法第3條第1項、第13條第1項分別規定：「關稅除本法另有規定者外，依海關進口稅則徵收之。海關進口稅則，另經立法程序制定公布之。」、「海關於進出口貨物放行之翌日起6個月內通知實施事後稽核者，得於進出口貨物放行之翌日起2年內，對納稅義務人、貨物輸出人或其關係人實施之。依事後稽核結果，如有應退、應補稅款者，應自貨物放行之翌日起3年內為之。」次按中華民國海關進口稅則及輸出入貨品分類表合訂本之總說明規定：「．．．關於貨品號列及品目之劃分，及稅則號別之認定，應依據海關進口稅則總則及解釋準則所載有關規定辦理。．．．」海關進口稅則總則規定：「一、本稅則各號別品目之劃分，除依據本稅則類、章及其註，各號別之貨名及解釋準則之規定外，並得參據關稅合作理事會編纂之『國際商品統一分類制度（HS）註解』及其他有關文件辦理。」及海關進口稅則解釋準則規定：「海關進口稅則貨品之分類應依下列原則辦理：一、類、章及分章之標題，僅為便於查考而設；其分類之核定，應依照稅則號別所列之名稱及有關類或章註為之，此等稅則號別或註內未另行規定者，依照後列各準則規定辦理。．．．三、貨品因適用準則二（乙）或因其他原因而表面上可歸列於兩個以上之稅則號別時，其分類應依照下列規定辦理。（甲）稅則號別所列之貨品名稱說明較具體明確者，應較一般性說明者為優先適用。當兩個以上之稅則號別，而每個稅則號別僅述及混合物或組合物所含材料或物質之一部分，或各僅述及供零售之成套貨物所含部分貨品，則前述之各稅則號別對該等貨品可認為係具有同等之具體明確性，縱使其中之一稅則號別較他稅則號別所載者更為完備或精確。」準此，關稅法、海關進口稅則（含總則、解釋準則）及HS註解乃共同構成我國關稅法制上海關判定貨物進口稅則之法令依據。㈡查海關進口稅則號別第8471.60.90號為「其他輸入或輸出單元，不論是否具有該系統之其他單元者，其在同一機殼內不論是否具有儲存單元者」，稅率為FREE；稅則號別第8528.21.90號為「其他彩色影像監視器」，稅率為10%。而依據HS註解中文版第1165頁D⑴詮釋稅則第8471節之自動資料處理機顯示單元，為僅能接收自動資料處理機中央處理單元所傳送之信號，無法由符合廣播標準（NTSC,SECAM,PAL,D-MAC等）之混合視頻重製彩色影像，並且不具音頻電路；另第1232頁詮釋稅則第8528節之顯像監視器基本上係由能產生光點並與信號源影像同步顯示於螢幕上之裝置所組成，能將R.G.B.個別輸入或能依特殊標準（NTSC,SECAM,PAL,D-MAC等）予以編碼，並具有涵蓋（分離）R.G.B.信號之解碼裝置。依據海關進口稅則輸出入貨品分類表合訂本第84章註五：機器內裝有自動資料處理機或與自動資料處理機結合者，其能達成除資料處理外之某特定功能者，應按其特定功能歸列應屬之節，如無適當之節可歸列者，則歸入剩餘節。另據HS註解第1210頁：「稅則第8471節之顯示單元與第8528節所列之視頻監視器及電視接收機有幾點之不同，包括下列：⑴自動資料處理機顯示單元僅能接受自動資料處理機中央處理單元所傳送之信號，因此，無法由符合廣播標準（NTSC,SECAM,PAL,D-MAC等）之混合視頻重製彩色影像，該單元裝配資料處理系統特有之各項連接器（例如，RS-232介面，DIN或D-SUB連接器等），並且不具備音頻電路。．．．」是8528節之影像監視器，不應與第8471節註解內所述自動資料處理機之顯示單元混淆。故茍系爭來貨除了可供自動資料處理機使用外，更可接受數位影像訊號者，依上開規定，即應按其特定功能（處理視頻影像訊號），歸列稅則第8528節，而排除於稅則第8471節外。㈢經查，本件上訴人系爭貨物具有DVI輸入端子，可接收多媒體輸出之數位影像信號，為數位式高畫質多媒體顯示器，乃原審所確定之事實，則系爭貨物已溢出稅則第8471節之自動資料處理機顯示單元所強調「僅能接收自動資料處理機中央處理單元所傳送之信號」之範圍，而屬稅則第8528節「基本上係由能產生光點並與信號源影像同步顯示於螢幕上之裝置所組成」之影像監視器，原判決認被上訴人將系爭貨物改列稅則號別第8528.21.90號，按稅率10%補徵稅費，尚無違反租稅法定主義、信賴保護及行政自我拘束原則，並就上訴人在原審之主張如何不足採等事項，於理由中詳予論述，核原判決所適用之法規與該案應適用之法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形。查被上訴人係依首揭關稅法、海關進口稅則（含總則、解釋準則）及HS註解，判定系爭貨物應適用之稅則號別，並非徒以關稅總局94年11月3日函釋作為系爭貨物之課稅依據，而原判決對系爭貨物應歸列稅則號別第8528.21.90號，亦論述甚詳，則上訴意旨稱被上訴人適用關稅總局94年11月3日函釋違反憲法第19條租稅法定主義，另原判決適用稅則號別第8528.21.90號不當，就稅則第8528節所為之解釋，違反憲法第19條規定及司法院釋字第620號解釋意旨，及原判決對系爭貨物如何適用稅則號別第8528.2
1.90號，未說明得心證之理由而逕為判決，有判決不備理由之違法云云，均無足採。㈣上訴意旨雖稱系爭貨物之頻帶寬係135MHz，與稅則第8528節「頻帶寬不超過6MHz」之特性不同；且系爭貨物之水平掃描頻率係31kHz-80kHz，亦與同節「水平掃描頻率依照所適用之電視標準而通常固定於15.6或
15.7KHz」之特性有間，系爭貨物不應適用稅則第8528節所定稅率云云。惟查，上訴人並未提出確切證據證明系爭貨物之頻帶寬為135MHz及水平掃描頻率為31kHz-80kHz（上訴人於原審提出之產品，其出產時間均晚於系爭貨物進口時間，被上訴人主張均非系爭貨物，不宜為勘驗標的，見原審卷第161-162頁之勘驗程序筆錄），自難為有利於上訴人之認定。上訴人執此指摘原判決就系爭貨物適用稅則號別第8528.2
1.90號不當云云，委不足採。㈤至於其餘上訴意旨，係對於業經原判決詳予論述不採之事由再予爭執，及以其對法律上見解之歧異，就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，要難謂為原判決有違背法令之情形。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 99 年 7 月 8 日
最高行政法院第四庭
審判長法官 劉 鑫 楨
法官 黃 秋 鴻法官 林 文 舟法官 曹 瑞 卿法官 陳 鴻 斌以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 99 年 7 月 8 日
書記官 吳 玫 瑩