最 高 行 政 法 院 判 決
99年度判字第77號上 訴 人 甲○○被 上訴 人 財政部臺灣省南區國稅局代 表 人 乙○○上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國97年5月7日高雄高等行政法院96年度訴更一字第41號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、上訴人及其配偶楊美芳於民國87年度取得立統塑膠股份有限公司（下稱立統公司）股票股利新臺幣（下同）168萬元及178萬元，被上訴人以該公司未依行為時促進產業升級條例施行細則第38條規定申請核發完成證明，不符合行為時促進產業升級條例第16條規定，乃追徵上訴人87年度綜合所得稅70萬8,600元，及自88年4月1日起至92年9月11日止，按郵政儲金匯業局1年期定期存款利率加計之利息11萬9,824元。上訴人不服，循序提起行政訴訟，經原審法院94年度訴字第444號判決駁回，提起上訴，經本院96年度判字第1962號判決，將原判決廢棄，發回原審更為審理。原審更為審理，判決駁回上訴人之訴，上訴人仍不服，提起本件上訴。
二、上訴人起訴主張：（一）依所得稅法第22條及第14條第2項規定，本件課稅標的係股票股利，屬有價證券之一種，其課稅時點應為取得時，始符合綜合所得稅採現金收付制之法理。又依經濟部73年11月8日商第43474號函已可明確知悉股東權與股票之給付係屬二事。股東權之擁有與否依經濟部71年4月29日商第14357號函，應以「除權基準日」即87年11月30日為準。然上訴人於87年度並未實際獲配股利，立統公司更未開立股利憑單供上訴人申報所得稅，故至多僅能依所得稅法施行細則第82條第2項規定，歸課上訴人88年度之綜合所得稅，被上訴人限縮該規定，並以跨越87年12月31日為由，以87年12月31日為視同給付日，顯已違法。（二）上訴人與配偶楊美芳均未出席立統公司87年8月2日及同年11月30日之股東臨時會，既未獲股東會開會通知，亦無委託其他股東代理，則出席股數至多僅1,020股，但「出席」欄卻載為1,800股，則該股東臨時會決議錄顯為偽造。另因上訴人與楊美芳無出席，實際出席股東之股數至多56.67％，未達法定3分之2以上，是該次股東會議決項目係屬違法，其增資應自始不成立。（三）又經濟部94年6月16日經授中字第09432288080號函說明3明確指出立統公司87年之盈餘轉增資，係依據87年8月2日之股東臨時會決議（核准文號：臺灣省政府建設廳87年8月20日建3字第214650號函），而非被上訴人所指之87年11月30日股東臨時會，亦即立統公司87年並無申辦2次盈餘轉增資之情，既無盈餘轉增資之事實，則上訴人並無所得等語，求為判決訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
三、被上訴人則以：（一）立統公司於87年11月30日召開臨時股東會，決議分派86年度盈餘，並於同日召開董事會，決議訂87年11月30日為股利分配基準日。依公司法第240條第1項及第5項規定，上訴人及其配偶持有立統公司股份於決議分派盈餘轉增資發行新股後，股數增加並登記於股東名簿，達於可自由處分之狀態，是立統公司已將股票股利給付予上訴人及其配偶。（二）又股東因持有公司股份而發生股東權，進而享有盈餘分派請求權及賸餘財產分派請求權等權利，該等權利之發生並非基於股票之作成始行創設，是股東權之發生與股票之占有並無關連。本件上訴人縱未取得股票，仍無礙上訴人及其配偶之股票股利之實現。另所得既已實現，本件尚無所得稅法施行細則第82條第2項擬制給付規定之適用。
（三）至上訴人及其配偶縱未受通知或出席股東人數不足代表已發行股份總數3分之2以上，為股東臨時會召集程序及決議方法違反法令，在未經撤銷前，非當然無效，是被上訴人依立統公司87年11月30日股東會臨時決議，認該公司有利用盈餘增資配發股東股票股利，並無不合等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之訴。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：（一）經濟部中部辦公室93年8月18日經中1字第09300350240號函及其檢附之立統公司股東會87年11月30日決議錄係載：「本公司業經股東臨時會決議以配發股東之股息及紅利計800萬元，依公司法第204條及促進產業升級條例第16條之規定轉增資發行新股800股，謹訂87年11月30日為股利分配基準日......。」並決議通過。是立統公司確已決議配發股利並決定除權基準日為87年11月30日，該項決議除符合行為時促進產業升級條例第16條規定之緩課所得稅要件外，股票股利在股東會決議除權基準日即87年11月30日應認已實現。（二）依公司法第240條規定，股份有限公司以盈餘轉增資所發行之新股，於決議之股東會終結時即發生效力。本件立統公司於87年11月30日召開股東臨時會，決議分派86年度盈餘，已如前述。再依據立統公司87年度營利事業投資人明細及分配盈餘表所載，其上年度（86年度）已收資本額為1,800萬元，87年度則增為2,600萬元，其中上訴人及其配偶持有之立統公司股份，於決議分派盈餘轉增資發行新股後，股數增加且已登記於股東名簿，已達於可自由處分之狀態，則應認上訴人已實質取得該股票股利。（三）至上訴人所提94年6月16日經授中字第09432288080號函雖載：「該公司係於87年8月2日股東臨時會經股東決議通過……並無據台端所述，以87年11月30日召開之股東臨時會之決議事項向本部辦理盈餘轉增資變更登記。」等語，而與前揭經濟部中部辦公室93年8月18日經中1字第09300350240號函及其檢附之立統公司股東會87年11月30日決議錄不相侔。惟立統公司確曾於87年8月18日向臺灣省政府建設廳申報當年度召開股東會，申請增資、修正章程變更登記，並以86年度未分配盈餘8百萬元轉增資償還貸款未付款計畫及以盈餘轉增資配發股票股利等情，有經濟部中部辦公室97年2月1日經中3字第09736013260號函及其檢附之臺灣省政府建設廳87年8月20日87建3字第214650號函可參。立統公司既未依行為時促進產業升級條例施行細則第38條規定申請核發完成證明，不符合行為時促進產業升級條例第16條規定，是不論股東會在87年11月30日抑或同年8月2日召開，上訴人仍應追繳87年度之股票股利所得稅額。（四）上訴人另爭執上訴人及其配偶未接獲開會通知、未出席股東會，其餘6位股東持股比例未達法定之3分之2以上，該次股東會議決係屬違法云云。惟上訴人上開指摘縱屬實情，亦屬股東臨時會召集程序及決議方法違反法令情形，於該次會議未經撤銷前，非當然無效等語，判決駁回上訴人在原審之訴。
五、本院經核原判決尚無不合，茲就上訴意旨論斷如下：
（一）按「（第1項）公司得由有代表已發行股份總數三分之二以上股東出席之股東會，以出席股東表決權過半數之決議，將應分派股息及紅利之全部或一部，以發行新股方式為之；不滿一股之金額，以現金分派之。......（第5項）依本條發行新股，除公開發行公司，須申請證券管理機關核准外，於決議之股東會終結時，即生效力，董事會應即分別通知各股東，或記載於股東名簿之質權人；其發行無記名股票者，並應公告之。」本件行為時公司法第240條第1項、第5項定有明文。又「公開發行股票之公司股東會決議以未分配盈餘轉增資發行新股者，依72年12月7日修正公布之公司法第240條第5項及77年1月29日修正公布之證券交易法第22條第2項、第1項規定，非經證券管理機關核准或申報生效，該新股之發行不生效力。證券管理機關核准或申報生效後，如公司定有配股基準日者，因於配股基準日記載於公司股東名簿之股東始得受分派新股，故應以配股基準日為該增資股票之股利所得實現時點。倘證券管理機關核准增資公開發行新股或申報生效後，公司未公告配股基準日、發放日及辦理股票股利發放事宜者，應認該增資股票之股利所得於證券管理機關核准或申報生效日業已實現。公開發行股票公司，經公司股東會決議以未分配盈餘轉增資發行新股，並經證券管理機關核准或申報生效，且經主管機關核備依84年1月27日修正公布之促進產業升級條例第16條規定緩課股東所得稅。嗣該公司未依84年11月15日修正發布之促進產業升級條例施行細則第38條規定，於期限內檢齊文件向原核備機關申請核發完成證明，不符84年1月27日修正公布之促進產業升級條例第16條之緩課規定（84年11月15日修正發布之促進產業升級條例施行細則第47條第3項規定參照）。因該緩課僅是延緩所得之課稅時點，並不影響所得實現時點之認定。又該公司股東會所為未分配盈餘轉增資發行新股之決議，並無55年7月19日修正公布之公司法第189條決議經撤銷或第191條決議無效情事，......故原已實現之所得，自不因股票之緩課或嗣後發生未分配盈餘轉增資發行新股之核准或申報生效遭廢止之事實而受影響。管轄稽徵機關應向個人股東追繳如前開說明之股票股利所得實現年度之綜合所得稅。至所得稅法施行細則第82條第2項乃針對所得稅法第88條規定之扣繳，為使扣繳義務人有明確之扣繳時點以便扣繳義務人進行扣繳行為之細節性及技術性規定，不能作為增資股票股利之所得是否實現之法令依據。故公開發行股票公司經股東會決議以未分配盈餘轉增資發行新股，個人股東之增資股票之股利所得，依前開說明係於所得稅法施行細則第82條第2項規定之6個月內實現者，依68年1月19日修正公布之所得稅法第88條第1項第1款規定之扣繳，仍應按此規定為之，以兼顧稽徵經濟原則。若於該6個月內尚未實現者，則扣繳義務人依所得稅法第88條第1項第1款於給付時應為之扣繳義務尚未發生，故同法施行細則第82條第2項規定於此情形即不得適用，以符有所得始得課稅之所得稅法基本原則，併予指明。」復經本院98年10月份第2次庭長法官聯席會議決議在案。經查：本件上訴人及其配偶於87年度係立統公司股東，而立統公司曾召開股東臨時會，決議分派86年度盈餘，並訂於87年11月30日為股利分配基準日。且依據立統公司87年度營利事業投資人明細及分配盈餘表所載，其上年度（86年度）已收資本額為1,800萬元，87年度則增為2,600萬元，其中上訴人及其配偶之股數，由86年度380股及400股，增加為548及578股，並股數增加已登記於股東名簿等情，為原審依調查證據之辯論結果所確定之事實。又依原審確定之事實，經濟部中部辦公室曾以93年8月18日經中1字第09300350240號函謂：
「檢送立統塑膠股份有限公司前經原省政府建設廳88年6月5日88建1字第90141號函准利用86年度未分配盈餘增資償還貸款未付款核備案相關申請書1份。」其檢附之立統公司87年11月30日董事會決議錄（原判決誤載為股東會決議錄）係載：「本公司業經股東臨時會決議以配發股東之股息及紅利計捌佰萬元，依公司法第204條及促進產業升級條例第16條之規定轉增資發行新股800股，謹訂87年11月30日為股利分配基準日......。」並決議通過。另經濟部94年6月16日經授中字第09432288080號函則載：「經查本部檔案資料，該公司（按，指立統公司）係於87年8月2日股東臨時會經股東決議通過，業經前臺灣省政府建設廳87年8月20日建3字第214650號函核准盈餘轉增資變更登記，並無據臺端所述，以87年11月30日召開之股東臨時會之決議事項向本部辦理盈餘轉增資變更登記。......。」而依原審卷附立統公司87年8月2日股東臨時會決議錄及臺灣省政府建設廳87年8月20日建3字第214650號函，其上確分別有「......擬將前案配發股東之股息及紅利計捌佰萬元，依公司法第240條及促進產業升級條例第16條之規定轉增資發行新股800股，增資後公司資本總額變更為貳仟陸佰萬元，......。」及「貴公司於87年8月18日（本廳收文日）申請增資、修正章程變更登記，經核符合規定，准予登記。」等語之記載。可知，立統公司既確曾以股東臨時會決議盈餘轉增資發行新股，且該增資結果，不僅已記載於股東名簿及辦理變更登記，並訂定股利分配基準日，則依上述行為時公司法第240條規定及本院決議，本件應以立統公司配股基準日即87年11月30日為系爭增資股票之股利所得實現時點（本件之立統公司似為非公開發行股票公司；縱為公開發行股票公司，既已完成增資之變更登記，足認本院上述決議所稱經證券管理機關核准或申報生效之程序亦已完成）。至經濟部94年6月16日經授中字第09432288080號函，雖謂立統公司並無以87年11月30日召開之股東臨時會決議事項向經濟部辦理盈餘轉增資變更登記云云；惟又稱該公司已經87年8月2日股東臨時會經股東決議通過增資案，且經前臺灣省政府建設廳核准盈餘轉增資變更登記在案。且依經濟部中部辦公室93年8月18日經中1字第09300350240號函主旨所載，立統公司經原省政府建設廳88年6月5日88建1字第90141號函准者乃利用86年度未分配盈餘增資償還貸款未付款之核備案，亦即立統公司該次檢附87年11月30日股東臨時會決議錄及董事會決議錄所申請者係利用86年度未分配盈餘增資償還貸款未付款之核備。是雖經濟部94年6月16日經授中字第09432288080號函復無立統公司以87年11月30日召開之股東臨時會之決議事項向經濟部辦理盈餘轉增資變更登記事項，亦不得因之而謂立統公司無盈餘轉增資之決議及因該決議衍生之股利。故而，原判決認不論立統公司決議增資之臨時股東會係在87年11月30日或同年8月2日召開，均不影響系爭股票股利於87年度已實現之認定，即無不合。上訴意旨主張被上訴人課稅之主要依據為87年11月30日之股東臨時會，惟經濟部94年6月16日經授中字第09432288080號函已說明立統公司並無以87年11月30日召開之股東臨時會之決議事項向經濟部辦理盈餘轉增資變更登記，主張立統公司既無以87年11月30日召開之股東臨時會決議事項辦理變更登記，該股東臨時會之決議事項自不可對抗上訴人，亦無因該股東臨時會所衍生之股利等詞，指摘原判決違法云云，即無可採。另財政部64年5月27日臺財稅第33782號函係關於無法查明股東住址及身分證編號者應如何辦理扣繳申報之釋示，核與本件係關於股票股利所得實現時點之認定無涉。再本院95年度判字第112號判決及臺北高等行政法院其他類似案情之判決，均非本院判例，故上訴意旨據以指摘原判決違法，亦無足採。
（二）又按「（第1項）除別有規定外，經廢棄原判決者，最高行政法院應將該事件發回原高等行政法院或發交其他高等行政法院。（第3項）受發回或發交之高等行政法院，應以最高行政法院所為廢棄理由之法律上判斷為其判決基礎。」分別為行政訴訟法第260條第1項、第3項所明定。故依本條規定，本院發回更審或發交之事件，受發回或發交之高等行政法院應受羈束者，以關於法律上之見解為限。是本院如係指摘事件之事實尚欠明瞭，應由受發回或發交之高等行政法院調查事證另為裁判者，該高等行政法院即應依本院判決意旨及職權調查事證，倘依重為調查結果認定之事實而適用法令，原判決結果並無錯誤者，自仍得為相同結論之判決。又上述行政訴訟法第260條第3項規定之目的，乃為收統一法令見解之效果。而本院之庭長法官聯席會議決議，依本院庭長法官聯席會議議事要點第4條第2項、第3項規定，目的即為統一本院各庭之不同見解。是本院廢棄原判決後，為本院前判決基礎之法令見解，如已經為行政訴訟終審法院之本院，依本院庭長法官聯席會議議事要點規定以聯席會議決議統一法令見解者，本院即應依統一後之見解為判決。經查：本院96年度判字第1962號判決係以上訴人於原審主張其並未於該年度獲配股利，未見原審予以調查，即逕認上訴人等股利業已於87年11月30日獲得實現；暨立統公司如未於6個月內給付上訴人等應分配之股利，依所得稅法施行細則第82條第2項擬制之「所得實現」時點，其收付實現年度是否應為88年度，而非87年度，原審未予詳究，尚有可議等情，將原審法院94年度訴字第444號判決廢棄發回原審。而本件原判決主要係以上訴人及其配偶持有之立統公司股份，於立統公司決議分派盈餘轉增資發行新股後，股數增加且已登記於股東名簿，已達於可自由處分之狀態，應認上訴人及其配偶已實質取得該股利等詞，而駁回上訴人之訴，亦有原判決可按。足認本件原判決係依本院96年度判字第1962號判決所指摘，另為事證之調查，而為系爭股票股利實質上已實現之事實認定。至「所得稅法施行細則第82條第2項乃針對所得稅法第88條規定之扣繳，為使扣繳義務人有明確之扣繳時點以便扣繳義務人進行扣繳行為之細節性及技術性規定，不能作為增資股票股利之所得是否實現之法令依據。」復經本院以98年10月份第2次庭長法官聯席會議決議統一見解在案。況本件原判決既已認系爭股票股利實質上已實現，則依本院96年度判字第1962號判決意旨，亦不生是否再適用所得稅法施行細則第82條第2項規定以擬制所得實現之問題。故依上開規定及說明，上訴意旨以本院96年度判字第1962號判決認定股票股利仍有交付問題，且指摘「收付實現年度是否應為88年度，而非87年度，尚有可議」而廢棄原判決，發回原審更為審理，故原判決顯違背上開本院判決要旨。暨股東於除權基準日或除息基準日未出售股票，即擁有獲配股利之權利，惟此並不代表取得股利，故有所得稅法施行細則第82條第2項「視同給付」之例外規定，是本件縱應課稅，亦應有所得稅法施行細則第82條第2項之適用，即應核課上訴人88年度而非87年度之綜合所得稅云云，指摘原判決有適用法規不當之違法，即無可採。
（三）綜上所述，原判決將訴願決定及原處分均予維持，而駁回上訴人在原審之訴，尚無違誤。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。
六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 99 年 2 月 4 日
最高行政法院第一庭
審判長法官 鄭 淑 貞
法官 楊 惠 欽法官 吳 東 都法官 陳 金 圍法官 胡 方 新以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 99 年 2 月 5 日
書記官 張 雅 琴