最 高 行 政 法 院 判 決
99年度判字第916號上 訴 人 台灣鎳業股份有限公司代 表 人 甲○○訴訟代理人 方金寶 律師
蔡嘉昇 律師被 上訴 人 財政部高雄關稅局代 表 人 曾瑞育上列當事人間虛報進口貨物事件，上訴人對於中華民國97年11月28日高雄高等行政法院97年度訴字第718號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文原判決關於罰鍰及該訴訟費用部分均廢棄，發回高雄高等行政法院。
其餘上訴駁回。
駁回部分上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、緣上訴人於民國（下同）96年2月1日至同年5月11日間委由日昌行報關企業有限公司（下稱日昌行公司）向原處分機關報運進口未經塑性加工鎳貨物計20批(進口報單號碼：第BC/96/U337/1503號等計20份)，原申報價格分別為CIFUSD33.28645/KGM、CIFUSD33.20616/KGM、CIFUSD34.51604/KGM、CIFUSD33.51734/KGM、CIFUSD39.39561/KGM、CIFUSD40.73213/
KGM、CIFUSD42.20933/KGM、CIFUSD43.16397/KGM、CIFUSD
44.72592/KGM、CIFUSD46.12074/KGM、CIFUSD45.94236/KGM，為加速貨物通關，准依關稅法第18條第1項規定先行徵稅放行；嗣經原處分機關於96年7月23日以高普核字第0961013869號函，通知實施事後稽核，依上訴人所提供之結算發票，查得系爭貨物之實際交易價格應分別為CIFUSD37.51886/K
GM、CIFUSD37.14765/KGM、CIFUSD34.93079/KGM、CIFUSD37.14033/KGM、CIFUSD42.25205/KGM、CIFUSD43.38881/KGM、CIFUSD71.22272/KGM、CIFUSD45.96609/KGM、CIFUSD51.06/
KGM、CIFUSD53.41101/KGM、CIFUSD66.00899/KGM、CIFUSD5
1.62911/KGM、CIFUSD51.75483/KGM，認上訴人涉有虛報進口貨物價值，逃漏稅款情事，依加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條、貿易法第21條第1項規定，除追繳所漏稅款合計新臺幣（下同）18,670,404元（含營業稅18,522,228元，推廣貿易服務費148,176元）外，並按所漏營業稅額處3倍之罰鍰合計55,565,600元（計至百元止），上訴人不服，循序提起行政訴訟，經原審法院判決駁回後，提起上訴。
二、上訴人於原審起訴意旨略謂：㈠上訴人與被上訴人共同建立以國外供應商鎳金屬裝船出口時倫敦金屬公開交易市場前一日現金收盤之價格作為計算、申報鎳金屬進口完稅價格基礎之慣例，縱被上訴人事後稽核調整系爭貨物完稅價格，但上訴人並無虛報系爭貨物進口價值，而不應課處漏稅罰鍰。且被上訴人前於89年及91年間稽核上訴人申報鎳金屬進口完稅價格，不僅未否准上訴人此一申報慣例，且稽核結果認定上訴人並無偽、變造發票及虛報貨物價格等違法情事。基此，被上訴人數次稽核亦同意上訴人按國外供應商鎳金屬裝船出口時之價格作為其申報鎳金屬進口完稅價格之方式，且認定上訴人依此方式所檢附之相關文件經查並無錯誤或違法之處，參照財政部97年8月11日台財關第00000000000號函說明一之意旨，上訴人申報系爭貨物完稅價格之方式並無虛報貨物進口價格而逃漏稅捐之情事。而財政部86年2月3日台財關第000000000號函係針對關稅所作成之解釋，於本案營業稅事件並無適用。上訴人按被上訴人知悉之報關慣例以國外供應商鎳金屬裝船出口時之價格申報系爭貨物進口完稅價格，並無虛報系爭貨物進口價值之情事，縱被上訴人事後稽核調整系爭貨物完稅價格，亦不應課處漏稅罰鍰。㈡上訴人依與被上訴人共同建立之慣例申報系爭貨物進口完稅價格，上訴人並無虛報系爭貨物進口價值之故意或過失，依行政罰法第7條第1項及其立法理由，被上訴人負證明上訴人有故意或過失虛報貨物進口價值之客觀舉證責任；縱被上訴人得舉證上訴人有虛報系爭貨物進口價值之故意或過失，惟本案逃漏營業稅事實並未發生，而不應課處漏稅罰鍰；上訴人96年度最後一期經核定之營業稅各期留抵稅額大於上訴人所補徵之系爭貨物營業稅額，該期累積留抵稅額高達236,273,538元，被上訴人事後稽核調整系爭貨物完稅價格所補徵之營業稅額，僅係調整累積留抵稅額，尚未實際導致稅額之短繳，故無漏稅事實發生。因此，上訴人進口系爭貨物並無發生逃漏營業稅之事實，原處分援引營業稅法第51條規定，逕以補徵之進口營業稅為漏稅額而課處上訴人漏稅罰鍰，顯有違法；縱認上訴人應課處罰鍰，惟上訴人申報系爭貨物進口時，依慣例以國外供應商鎳金屬裝船出口時之價格作為計算、申報鎳金屬進口完稅價格之基礎所檢附之相關文件並無錯誤，應減免罰鍰倍數等語，為此請求判決撤銷原處分及訴願決定。
三、被上訴人答辯意旨略謂：㈠查上訴人先前數次報關與本次申報進口，係屬不同行為，其有無違反行政法上義務，應當分別調查處理；是以，前次合法進口與本次進口是否合法，尚無關聯。依行政程序法第119條第2款，上訴人以公開交易市場之暫訂價格報運貨物進口，未於報關文件主動聲明或於價格確定後申請補正，而被查有逃漏進口稅款情事，即構成提供不正確資料，其信賴不值得保護。㈡91年第B911130號稽核案（進口報單：第BC/89/WG33/0206號）係因上訴人之管轄國稅局對上訴人申報89年度營利事業所得稅檢附發票之價格，與進口時向海關申報之價格不同，而由財政部關稅總局交辦之稽核案件。經被上訴人稽核結果，因查無偽、變造發票及虛報價格等違反海關緝私條例情事，且該案貨物放行（89年10月31日）迄被上訴人以91年10月15日高普核字第91002699號函通知實施事後稽核已逾行為時關稅法第10條及第14條（現行法為第13條及第18條）規定應於6個月內通知之期限，其關稅部分應視為業經核定；再查海關對進口貨物代徵營業稅係自91年1月1日「營業稅法」改制為「加值型及非加值型營業稅法」施行之後，而該案貨物進口（89年10月27日）時，海關尚無代徵營業稅業務，故其關稅及營業稅均為免補徵及免罰鍰之範疇，上訴人主張被上訴人同意其完稅價格之申報方式云云，顯係誤解。又財政部97年8月11日台財關字第09700325030號令為針對進口人如未將關稅法第29條第3項各款應加計費用加計者，就其應補關稅核罰與否之釋示，核本件係上訴人繳驗報關發票所列之價格為暫定價格非真實之交易價格，致涉及逃漏營業稅之違法案件，依營業稅法第51條第7款規定予以論處，並非財政部97年8月11日台財關字第09700325030號令之適用範圍。㈢「進口貨物，除合於加值型及非加值型營業稅法第9條規定於進口時免徵營業稅者外，均應於進口時由海關代徵營業稅」為「海關代徵營業稅稽徵作業手冊」第壹、一所規定，至於進口時代徵之營業稅是否作為銷項稅額之扣減項目及與上訴人繳交國庫之營業稅總額有無短少等均非所問。惟考量上訴人非有意偷漏稅捐及疏解訟源，遂依「海關辦理代徵加值型及非加值型營業稅稅務違章案件裁罰金額或倍數作業規定」第2點，違章情節較輕者論處，裁罰金額倍數為1至3倍不等，被上訴人依法行使行政裁量權，並未逾越母法所定1至10倍之裁罰倍數等語。
四、原判決駁回上訴人之訴，其理由略謂：㈠上訴人申報貨物進口時，所檢附之發票所載各單位價格，較之被上訴人事後調查取得之最終結算發票所載各實際交易價格均屬為低，此有各該發票附原處分卷足佐，則被上訴人據以認定上訴人虛報所運貨物價值之違法行為，予以補徵營業稅、推廣貿易服務費，並按所漏營業稅額予以裁處罰鍰，自屬有據。㈡本件進口貨物之交易價格係採「浮動計價公式」，即其交易價格之確定係於貨物進口日以後始確定，此觀之上訴人財務副理林青蓉於96年8月8日被上訴人調查時所述即明，足見上訴人申報單列載之價格為暫估價格，並非實際之交易價格。然上訴人於系爭報單均未註記申報價格僅為預估價格，即載明係以國外供應商裝船出口前一日倫敦金屬公開交易市場鎳金屬現金收盤價之90%（調整後為95%；或減除依公式計算之百分比後之金額）作為申報鎳金屬進口價格，且於最終價格決定後（即供應商開出結算票），亦未主動向被上訴人申請更正及辦理補繳稅款，迨被上訴人以96年7月23日高普核字第0961013869號函通知上訴人擬派員實施查核後，始於被上訴人調查時提出結算發票說明，是上訴人及其他同業公會之會員公司縱有上訴人主張之貿易習慣，仍應據實於進口之初表明申報價格乃暫估，並於實際價格決定後，向被上訴人申請更正，始符合誠實申報之本旨，上訴人既未為之，並經被上訴人事後查得實際交易價格較申報價格為高，則被上訴人依查得之實際交易價格核算其完稅價格，予以補稅，自無不合。㈢上訴人主張被上訴人同意其完稅價格之申報方式，為被上訴人所否認，上訴人亦未能提出被上訴人確有同意其依該方式申報之積極證據以資證明，要難僅以提出逾行為時關稅法第10條及第14條（現行法為第13條及第18條）期限，及當時海關尚無代徵營業稅業務之91年第B911130號稽核案（進口報單：第BC/89/WG33/0206號），即認被上訴人同意其完稅價格之申報方式。㈣上訴人及其同業間，縱存有浮動計價方式，致於申報進口當時，未能及時申報正確交易價格，然非不得先於進口報單註記為暫估（預估）價格，並於價金確定後，就其差額向被上訴人辦理補正，若其以隱藏真相方式，導致被上訴人誤以為其申報價格即為交易價格作成核定處分，縱已有多次申報並經核定前例存在，仍無信賴利益可言。㈤依營業稅法第1條、第20條第1項及第41條規定，進口貨物，除合於營業稅法第9條規定於進口時免徵營業稅者外，均應於進口時由海關代徵營業稅；至營業稅法第39條第2項規定，營業人溢付之稅額，應由營業人留抵應納稅額，核其立法目的，係為簡化退、繳稅手續並防杜弊端。是所謂「累積留抵稅額」，係用以留抵當期應納稅額，以簡化徵納雙方退、繳稅款之作業，海關所代徵之營業稅無涉營業人之銷項稅額、進項稅額或留抵當期應納稅額之情形，是海關所代徵之營業稅是否可與當期銷項營業稅相互扣抵，要非所問。㈥依行政罰法第7條第1項規定，現行進口貨物通關係採申報與查驗制度，並課以進口商誠實申報作為義務，即為確保進口稅捐核課暨貨物查驗之正確性，貨物進口人負有誠實申報名稱、品質、數量、重量、規格、產地、價值等義務。上訴人既為專業國際貿易廠商，從事進口涉案貨物之業務，上訴人為報關義務人，對進口之法令及海關如何進行通關查驗程序應知之甚稔，上訴人為其自身權益，避免因虛報觸法而受罰，上訴人進口系爭貨物於最終價格決定時，應可計算出原申報繳納之營業稅有無短漏情形，卻未能及時向被上訴人申請更正補稅，縱無故意，亦難辭過失之責，被上訴人就上訴人報進口短漏營業稅部分，按財政部關稅總局訂頒「海關辦理代徵加值型及非加值型營業稅違章案件減輕裁罰金額或倍數作業規定」分別裁處1至3倍不等罰鍰，核係被上訴人裁量權之行使，並未逾越母法之規定，尚屬允當，亦無裁量濫用情形。㈦財政部97年8月11日台財關第0000000000號函之意旨，應僅適用於海關緝私條例第37條第1項規定，於本件被上訴人依營業稅法第51條第7款規定裁處並無適用餘地等語。
五、上訴意旨略謂：㈠原判決對於上訴人與被上訴人共同建立以國外供應商鎳金屬裝船出口時倫敦金屬公開交易市場前一日現金收盤之價格作為計算、申報鎳金屬進口完稅價格基礎之慣例之主張及證據，未依職權調查相關證據，又未於原判決中交待其不採納之理由，構成判決理由不備之違法。㈡原判決在法律無明文規定下，要求上訴人應於報關文件上主動聲明價格暫訂或於價格確定後申請補正營業稅，增加營業稅法所無之限制，違反租稅法律主義，且原判決關於上訴人是否提供不實文件，認定事實與卷內證據資料相左，顯有違背證據法則。㈢原判決對於上訴人各期留抵稅額大於被上訴人所補徵之系爭貨物營業稅額，被上訴人補徵之營業稅額，僅係調整上訴人累積留抵稅額，並無漏稅額發生，不應課處漏稅罰鍰之主張，未予審酌，又未說明何以不採之理由，構成判決理由不備之違法。㈣原判決先以：進口貨物，除合於營業稅法第9條規定於進口時免徵營業稅者外，均應於進口時由海關代徵營業稅；至營業稅法第39條第2項規定，營業人溢付之稅額，應由營業人留抵應納稅額；後又謂海關所代徵之營業稅無涉營業人之銷項稅額、進項稅額或留抵當期應納稅額之情形，是海關所代徵之營業稅是否可與當期銷項營業稅相互扣抵，要非所問云云，其判決理由顯前後矛盾牴觸，當然違背法令。㈤被上訴人課處上訴人罰鍰，無異係處罰進口當時主觀上並無任何故意或過失之上訴人，且稽諸當時被上訴人與上訴人間申報作業之實務，實難期待上訴人當時有向被上訴人申請更正之可能性，而原判決竟認原處分為合法，原判決亦顯已違反行政罰法第7條第1項，自屬適用法規錯誤。㈥原判決對於上訴人應酌予減免處罰倍數、財政部97年8月11日台財關第00000000000號函釋適用於進口人同一申報貨物進口完稅價格所涉及關稅及營業稅調整行為等主張與證據未予審酌，又未說明不採納之理由，構成判決理由不備之違法。㈦上訴人與被上訴人是否共同建立之申報鎳金屬進口完稅價格之慣例及本案有無漏稅結果等主要爭點，上訴人與被上訴人主張分歧，為此上訴人爰聲請本院行言詞辯論，俾詳細審酌釐清開法律適用之歧異，並自為判決，以維上訴人權益。㈧財政部98年3月11日台財稅第00000000000號函適用之範圍應包括所有進口人未繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證而經海關調整完稅價格之事項均免罰，且進口人未依關稅法第29條規定將同條第3項各款費用計入進口貨物之完稅價格者，依財政部98年3月11日台財稅第00000000000號函尚得解釋為海關調整完稅價格補稅之事項而免罰，則其他無法律規定之完稅價格調整事項（如進口人以暫估發票報關，而海關依事後確定價格調整補稅者），進口人更難預見或確知應計入進口貨物完稅價格之金額，依「舉重以明輕」之法理，亦應免罰，惟原判決於上訴人並未繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證下，竟維持被上訴人課處上訴人完稅價格調整事項罰鍰之處分，顯有違反論理法則之違法。㈨營業稅法第51條第7款並未規定課處罰鍰之構成要件，亦未授權以命令為該條款構成要件之補充規定，迺被上訴人竟援引財政部86年2月3日台財關第000000000號函關於海關課徵「關稅」之規定（海關於91年始代徵營業稅），要求上訴人應於報關文件上主動聲明價格暫定或於價格確定後申請補正「營業稅」，顯與處罰法律應具體明確且使人民預見行為之可罰性不符，原判決維持被上訴人課處上訴人罰鍰之原處分，違反憲法第23條法律保留原則及明確性原則。㈩原判決對上訴人是否具備主觀不法未加詳查，逕以上訴人「縱無故意，亦難辭過失之責」，而推定上訴人有過失，違反行政罰法第7條及司法院釋字第503號解釋意旨。被上訴人及原判決一方面援引財政部86年2月3日台財關第000000000號函關於關務之行政命令課予上訴人營業稅罰鍰，一方面卻否定上訴人比照財政部97年8月11日台財關字第09700325030號函釋及財政部98年3月11日台財稅第00000000000號函釋適用營業稅免罰之釋示，其主張違反行政程序法第6條平等原則及「禁止恣意原則」等語，為此請求廢棄原判決，撤銷訴願決定及復查決定不利於上訴人部分。
六、本院查：㈠「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法
規定課徵加值型或非加值型之營業稅。」「營業稅之納稅義務人如左：…二、進口貨物之收貨人或持有人。…」「營業稅稅率，除本法另有規定外，最低不得少於百分之5，最高不得超過百分之10；其徵收率，由行政院定之。」「進口貨物按關稅完稅價格加計進口稅捐後之數額，依第10條規定之稅率計算營業稅額。」「貨物進口時，應徵之營業稅，由海關代徵之；其徵收及行政救濟程序，準用關稅法及海關緝私條例之規定辦理。」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：…七、其他有漏稅事實者。」營業稅法第1條、第2條第2款、第10條、第20條第1項、第41條、第51條定有明文。次按「從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算根據。前項交易價格，指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格。」關稅法第29條第1項、第2項亦有規定。再按「為拓展貿易，因應貿易情勢，支援貿易活動，主管機關得設立推廣貿易基金，就出進口人輸出入之貨品，由海關統一收取最高不超過輸出入貨品價格萬分之4.25之推廣貿易服務費。」亦為貿易法第21條第1項所明定。
㈡原審依上訴人主張鎳金屬市場交易價格波動劇烈，實務上國
內業者（包括上訴人）多與國外供應商約定以進口後倫敦金屬公開交易市場之鎳金屬交易價格再減除相關加工成本及稅費作為成交價格。基於鎳金屬市場交易實務之特殊性，上訴人遂事先估算合理之加工成本及稅費約為國外供應商裝船出口前一日(或最近一日)倫敦金屬公開交易市場鎳金屬現金收盤價之10%（91年8月16日起調整為5%；93年2月後又改以雙方合約約定之公式所計算之百分比），並以國外供應商裝船出口前一日倫敦金屬公開交易市場鎳金屬現金收盤價之90%（調整後為95%；或減除依公式計算之百分比後之金額）作為申報鎳金屬進口完稅價格及開立發票之依據，且上訴人另配合被上訴人之行政指導，於報關發票上免列Proforma Invoice（暫定發票）註記，而以該報關發票上鎳金屬進口價格作為「實際交易價格」，但被上訴人得於事後稽核調整原核定之鎳金屬進口價格，並發函要求上訴人補稅或依法退稅，雙方共同建立此一之申報鎳金屬進口完稅價格之慣例及完稅價格事後調整之機制等語，及上訴人財務副理林青蓉於96年8月8日接受被上訴人調查時所述：「①報關時係依據國外出口當日LME價格申報。②次月初再作結算，確定實際交易價格。」等語，認本件進口貨物之交易價格係採「浮動計價公式」，即其交易價格係於貨物進口日以後始確定，上訴人申報單上列載之價格為暫估價格，並非實際之交易價格；然上訴人於系爭報單均未註記申報價格僅為預估價格，即載明係以國外供應商裝船出口前一日倫敦金屬公開交易市場鎳金屬現金收盤價之90%（調整後為95%；或減除依公式計算之百分比後之金額）作為申報鎳金屬進口價格，且於最終價格決定後（即供應商開出結算票），亦未主動向被上訴人申請更正及辦理補繳稅款，迨被上訴人以96年7月23日高普核字第0961013869號函通知上訴人擬派員實施查核後，始於被上訴人調查時提出結算發票說明；是上訴人及其他同業公會之會員公司縱有上訴人主張之貿易習慣，仍應據實於進口之初表明申報價格乃暫估，並於實際價格決定後，向被上訴人申請更正，始符合誠實申報之本旨，上訴人既未為之，並經被上訴人事後查得實際交易價格較申報價格為高，則被上訴人依查得之實際交易價格核算其完稅價格，予以補稅，自無不合，復查決定、訴願決定遞予維持，亦無違誤。因而判決駁回上訴人請求撤銷追繳所漏稅款18,670,404元（含營業稅18,522,228元，推廣貿易服務費148,176元）部分之訴。經核其認事用法均無不合，上訴意旨關於原處分追繳其所漏稅款部分之爭執，無非重述其在原審主張之歧異見解，對原審取捨證據、認定事實及適用法律之職權行使，指摘為不當，並就原判決已論斷者，泛言其未論斷或理由矛盾，尚無可採。
㈢按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期
應納或溢付營業稅額」、「營業人申報之左列溢付稅額，應由主管稽徵機關查明後退還之：一、因銷售第七條規定適用零稅率貨物或勞務而溢付之營業稅。二、因取得固定資產而溢付之營業稅。三、因合併、轉讓、解散或廢止申請註銷登記者，其溢付之營業稅。前項以外之溢付稅額，應由營業人留抵應納營業稅。但情形特殊者，得報經財政部核准退還之。」既為營業稅法第15條第1項、第39條所明定，參諸營業稅法施行細則第52條第2項第1款規定：營業稅法「第51條第1款至第4款及第6款，以經主管稽徵機關依查得之資料，核定應補徵之應納稅額為漏稅額」，足見營業稅法第51條所謂「漏稅額」係指應納而未納之稅額，於涉及未申報、短報或漏報銷售額之情形，其漏稅額之計算始須以該漏報銷項稅額扣減「累積留抵稅額」，財政部89年10月19日台財稅第0000000000號函釋意旨亦謂上開條款漏稅額之計算，「應扣減營業人自違章行為發生日起至查獲日（調查基準日）止經稽徵機關核定之各期累積留抵稅額之最低金額為漏稅額」。本件上訴人係因進口（購買）貨物，短報完稅價格，致生短報營業稅額之結果（構成營業稅法第51條第7款之其他有漏稅事實者），其應納而未納之進口營業稅額，即係按其所短報之完稅價格乘以依營業稅法第10條規定稅率之計算數，於其應申報而未申報時即已發生漏稅事實。該進口營業稅額之本質為進項稅額，固得作為其日後申報營業稅銷項稅額之減項，如有溢付稅額情形，則由營業人留抵應納營業稅，但其既非短報或漏報銷售額，即不發生計算「漏稅額」時是否須要扣減「累積留抵稅額」之問題，自無庸比較上訴人自違章行為發生日起至查獲日（調查基準日）止經稽徵機關核定之各期累積留抵稅額與系爭短報進口營業稅額，孰大孰小。上訴人主張其96年度最後一期經核定之營業稅各期留抵稅額大於被上訴人所補徵之系爭進口營業稅額，該期累積留抵稅額高達236,273,538元，被上訴人事後稽核調整系爭貨物完稅價格所補徵之營業稅額，僅係調整累積留抵稅額，尚未實際導致稅額之短繳，故無漏稅事實發生云云，容有誤會。
㈣惟按行為時「稅務違章案件減免處罰標準」第15條第2項第5
款規定：「申報進口貨物短報或漏報完稅價格，致短報或漏報營業稅額，而申報進口時依規定檢附之相關文件並無錯誤者，按所漏稅額處0.5倍之罰鍰。但報關人主動向海關申報以文件審核或貨物查驗通關方式進口貨物之案件，免予處罰。」本件原判決既認定系爭進口貨物之交易價格係採「浮動計價公式」，即其交易價格係於貨物進口日以後始確定，進口報單上列載之價格為暫估價格等情屬實，似不否認上訴人於報關時所檢附之相關文件，並無偽造、變造情事，且依當時情形，其價格亦無不實，僅係事後結算確定的實際交易價格較當初申報的暫估價格為高，始溯及認定其有短報完稅價格而漏稅情事。則上訴人之違章情形是否符合上開稅務違章案件減免處罰標準有關「按所漏稅額處0.5倍之罰鍰」之要件，尚非無研酌之餘地。且行為時海關辦理代徵加值型及非加值型營業稅違章案件減輕裁罰金額或倍數作業規定(已於99年5月3日廢止)第2條，雖規定「進口貨物違反加值型及非加值型營業稅法第51條第7款案件，其違章情節較輕者，得按下列規定處罰…（五）所漏稅額逾新臺幣10萬元者，按所漏稅額處3倍之罰鍰」，但仍明示「其他規定有利於納稅義務人者，適用其規定」。然原審對於上訴人主張其申報貨物進口時依規定檢附之相關文件並無錯誤，縱有短報或漏報完稅價格，其違法情節亦屬輕微，被上訴人應按所漏稅額處0.5倍之罰鍰等語，是否有上開稅務違章案件減免處罰標準之適用，恝置不論，徒以被上訴人依財政部關稅總局訂頒「海關辦理代徵加值型及非加值型營業稅違章案件減輕裁罰金額或倍數作業規定」，分別裁處1至3倍不等罰鍰，核係被上訴人裁量權之行使，並未逾越母法之規定，尚屬允當，亦無裁量濫用情形，而判決駁回上訴人請求撤銷罰鍰部分之訴，容有未洽。
㈤綜上所述，上訴意旨指摘原判決關於罰鍰部分不適用法規及
理由不備，尚非無據，且影響裁判之結果，上訴人聲明將之廢棄，為有理由，爰將原判決關於此部分廢棄，發回原審法院更為審理。至於原判決駁回上訴人請求撤銷追繳所漏稅款部分，認事用法既無不合，上訴論旨，仍執前詞，指摘此部分原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為一部有理由，一部無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第256條第1項、第260條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 99 年 9 月 9 日
最高行政法院第七庭
審判長法官 廖 宏 明
法官 鄭 小 康法官 張 瓊 文法官 姜 素 娥法官 林 文 舟以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 99 年 9 月 10 日
書記官 邱 彰 德