最 高 行 政 法 院 裁 定
99年度裁字第3570號上 訴 人 林山陽
林于清林鐘娥林茂芳王林瓊華林蘭芬被 上訴 人 高雄市東區稅捐稽徵處代 表 人 簡桭澄上列當事人間土地增值稅事件，上訴人對於中華民國99年8月17日高雄高等行政法院99年度訴字第207號判決，提起上訴，本院裁定如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；依同法第243條第2項規定，判決有該條項所列各款情形之一者，為當然違背法令。又提起上訴，應以上訴狀表明上訴理由並應添具關於上訴理由之必要證據，復為同法第244條第1項第4款及第2項所明定。是當事人提起上訴，如以原判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；如以原判決有行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀應揭示合於該條款之具體事實。上訴狀或理由書如未依上述方法表明，或其所表明者顯與上開法條規定之違背法令情形不相合時，即難認為已合法表明上訴理由，其上訴自非合法。
二、緣原高雄縣○○鄉○○段○○○○號土地（下稱系爭986地號土地），宗地面積1,105.42平方公尺，原為訴外人林天賜（已於民國98年3月7日死亡，由上訴人林山陽等6人繼承）所有；原高雄縣○○鄉○○段○○○○號土地（下稱系爭987地號土地），宗地面積766.11平方公尺，原為上訴人林山陽所有；原高雄縣○○鄉○○段○○○○○號土地（下稱系爭1006地號土地），宗地面積696.76平方公尺，原為上訴人林于清所有（上3筆土地皆為應稅土地，下稱系爭3筆土地）。又林天賜與上訴人林山陽、林于清（林天賜為林山陽、林于清之父親）等3人於92年5月28日將系爭3筆土地共同信託予訴外人許韓金聘，委由許韓金聘全權為管理、經營、處分及收益，並於同年7月25日及28日辦竣信託登記在案。嗣許韓金聘於同年5月30日即將系爭986、987及1006地號土地，分別以買賣為原因，訂定土地所有權買賣契約書，將㈠系爭986地號土地部分移轉予林山陽、林于清及高皆進等3人，由渠等3人各取得應有部分為萬分之1；㈡系爭987地號土地部分移轉予林天賜、林于清、高皆進等3人，由渠等各取得應有部分萬分之1；㈢系爭1006地號土地部分移轉予林天賜、林山陽、高皆進等3人，由渠等各取得應有部分萬分之1，並分別遲至同年10月2日、3日及6日向被上訴人（原為高雄縣政府地方稅務局，因合併改制為高雄市東區稅捐稽徵處）所屬岡山分局（下稱岡山分局）辦理系爭3筆土地之土地增值稅（土地現值）申報，復於同年10月22日向地政機關辦理土地移轉登記完畢，許韓金聘旋於同年10月23日再與林天賜、林山陽及林于清等3人辦理塗銷信託登記，系爭3筆應稅土地遂形成林天賜、高皆進、林于清與林山陽4人共有之狀態。另原高雄縣○○鄉○○段13、20及22地號等3筆土地，為農業用地（免稅土地），原為訴外人鄭朝郁所有，而鄭朝郁於92年5月30日、31日將上述3筆免稅土地，以買賣為原因，移轉每筆土地之應有部分萬分之60、萬分之81、萬分之60及萬分之9799分別予林天賜、林于清、林山陽及高皆進等4人，並於同年11月17日及同年月19日向岡山分局辦理土地增值稅（土地現值）申報，形成上述3筆免稅土地為林天賜、林于清、林山陽及高皆進4人共有之狀態。嗣林天賜等4人於92年6月21日就系爭3筆應稅土地與上述3筆免稅土地訂立共有物分割契約書，並利用共有人所取得之土地，其價值減少數額在分割後公告土地現值1平方公尺單價以下，准免由當事人提出共有物分割現值申報之規定，於92年11月26日逕向高雄縣岡山地政事務所辦理共有物合併分割登記，分割後系爭3筆應稅土地均登記由高皆進（已於92年6月25日死亡）一人取得全部土地所有權；至林天賜則取得仁新段13、20地號土地全部及同段22地號土地應有部分萬分之1273、林山陽取得仁新段22地號土地應有部分萬分之4549、林于清取得仁新段22地號土地應有部分萬分之4178。而系爭3筆土地前次移轉現值經地政機關因土地共有、分割後，依據平均地權條例施行細則第23條規定改算地價後，則均調高至92年5月每平方公尺新臺幣（下同）1,905.5元（原系爭986地號土地66年10月每平方公尺55元、系爭987地號土地70年10月每平方公尺260元、系爭1006地號土地69年8月每平方公尺70元）。另高皆進92年6月25日死亡後，由其兒子高瑞常於92年11月27日就系爭3筆土地辦理繼承登記，依據土地稅法第31條第2項規定，系爭3筆土地則改為依繼承開始時之當期公告現值作為其前次移轉現值，即均調高至92年6月每平方公尺20,000元。旋由高瑞常再分別於92年11月27日及92年11月28日向岡山分局以買賣為原因（92年7月30日訂立買賣契約）申報移轉系爭3筆土地所有權予訴外人李志淵，同年12月3日辦理土地所有權移轉登記完畢，並經岡山分局以每平方公尺20,000元為前次移轉現值，核定土地增值稅，稅額均為0元在案。嗣岡山分局查得訴外人林天賜等人係利用免稅土地與應稅土地形成共有關係後再辦理分割，而墊高系爭3筆土地之前次移轉現值，取巧規避土地增值稅，乃以97年2月19日岡稅分土字第0978530763號函，向訴外人許韓金聘補課徵系爭3筆土地之土地增值稅稅額共計15,173,798元。許韓金聘不服，申請復查，經被上訴人97年11月10日以高縣稅法字第0970013019號復查決定，將對許韓金聘核課系爭3筆土地之土地增值稅之處分撤銷。旋由岡山分局依實質課稅原則，以林天賜及上訴人林山陽、林于清為納稅義務人，於97年12月8日以岡稅分土字第0978536096號函檢送土地增值稅繳款書，向林天賜、林山陽、林于清等3人按一般用地稅率課徵土地增值稅，共計15,171,400元(即系爭986地號土地稅額為6,566,392元；系爭987地號土地稅額為4,463,288元；系爭1006地號土地稅額為4,141,720元)。林天賜及上訴人林山陽、林于清均不服，於法定期限內申請復查，後因林天賜於98年3月7日死亡，其繼承人即上訴人林山陽、林于清、林鐘娥、林茂芳、王林瓊華及林蘭芬等6人依法向被上訴人聲明就林天賜部分續行復查程序，惟以上3件復查皆未獲變更。上訴人不服，循序提起行政訴訟，經原審法院判決駁回後，提起本件上訴。
三、上訴意旨雖主張：依稅捐稽徵法第21條規定，系爭土地係於92年11月27日、92年11月28日申報稅捐，依財政部93年8月11日台財稅字第09304539730號函釋，上訴人並不知為違法，或有詐欺之認知，並無故意，應適用5年核課期間之規定，被上訴人遲至98年12月才對上訴人為課稅處分，顯已逾核課期間，原判決自有適用法律不當之違背法令等語。然原判決已針對被上訴人就系爭3筆土地向上訴人等核課土地增值稅是否合法，及本件核課期間究為5年或7年等重要爭點，詳述其判斷之理由，並就上訴人之主張，何以不足採，分別予以指駁甚明。觀諸前開上訴理由，仍執與起訴意旨雷同且經原審不採之陳詞及歧異見解，就原審認定事實及適用法律之職權行使，指摘為不當，而非具體表明合於不適用法規、適用法規不當，或行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，難認對原判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。
四、依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條、第85條第1項前段，裁定如主文。
中 華 民 國 99 年 12 月 30 日
最高行政法院第六庭
審判長法官 藍 獻 林
法官 陳 鴻 斌法官 廖 宏 明法官 姜 素 娥法官 林 文 舟以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 99 年 12 月 30 日
書記官 邱 彰 德