最 高 行 政 法 院 判 決
100年度判字第1502號上 訴 人 欣詠達興業有限公司代 表 人 薛鏈烘被 上訴 人 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 吳自心上列當事人間營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國99年8月31日臺北高等行政法院99年度訴字第1167號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、緣上訴人主張其已清算完結，並經臺灣板橋地方法院民國（下同）98年11月11日板院輔民雅允98年度司司字第95號函准予備查在案，向被上訴人申請註銷未獲分配之欠稅，經被上訴人所屬中和稽徵所以99年1月6日北區國稅中和一字第0990000072號函（下稱原處分）復略以，上訴人尚難認定已完成合法清算為由，否准其申請。上訴人不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起行政訴訟，經原審法院判決駁回後，提起上訴。
二、上訴人起訴主張：㈠上訴人業經依法辦理清算完結，聲請宣告破產亦經駁回，有臺灣板橋地方法院之函文及裁定為證，依財政部79年10月27日台財稅第000000000號函及80年2月21日台財稅第000000000號函釋，上訴人未獲分配之欠稅依法應得予註銷。又被上訴人所屬中和稽徵所並非公司法授權之主管機關，對於上訴人清算之事務，應無審究之權限，更不得越權推翻臺灣板橋地方法院核准清算完結之合法性，原處分及原決定似與公司法之有關規定有所違背。㈡上訴人既經臺灣板橋地方法院於98年11月11日以板院輔民雅允98年度司司字第95號函准清算完結核備在案，法人人格已歸於消滅，被上訴人既不依法洽請法院撤銷本件清算完結准予備查，自不得任意指摘清算不合法，擅加課徵上訴人稅捐，上訴人請求依法註銷欠稅，於法應無不合等語，求為判決撤銷訴願決定及原處分暨上訴人之欠稅應予註銷。
三、被上訴人則以：㈠上訴人於96年8月13日向法院聲請清算人就任，97年3月4日經臺灣板橋地方法院97年度破字第7號民事裁定聲請宣告破產駁回，98年9月25日向該法院聲報清算完結，經該院以98年11月11日板院輔民雅允98年度司司字第95號函准予備查。上訴人於98年11月23日向中和稽徵所申請註銷欠稅，被上訴人所屬中和稽徵所於98年12月8日以北區國稅中和一字第0980010300號函請上訴人提示帳簿憑證供核，惟該公司僅提供清算期間內收益及損失明細表、臨時股東會議紀錄，並未提示存貨處分等資產減少之資金收支流程及帳冊憑證等資料供查核，是該所以99年1月6日北區國稅中和一字第0990000072號函復未合法清算完結，法人人格仍存續，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果。㈡上訴人營利事業所得稅結算申報最後年度為92年，該年度（92年度）資產負債表，帳上尚有存貨新臺幣（下同）2,541,573元，上訴人93至95年度並無申報營利事業所得稅結算申報紀錄，93至96年度營業稅申報書亦無申報銷售額，96年度決、清算申報亦未申報存貨變現收入，中和稽徵所以98年12月8日北區國稅中和一字第0980010300號函請上訴人提供自93年至96年清算終結截止資產減少之完整相關資料供查核，惟上訴人僅以說明書說明存簿存摺、匯款憑證等資料均已遺失，亦未提示相關帳簿憑證供核，致該所無法查證其資產減少與申報資料、清算收支表、損益表是否相互連貫，故無法審理其是否清算完結。㈢上訴人既未就其所為之申報事項提示帳簿憑證供核，即未行其應處置之事務，難謂其已完成合法之清算程序，公司若未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果，其法人人格並未消滅，欠稅仍不得註銷等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人在原審之訴。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：查上訴人營利事業所得稅申報最後年度為92年度，依92年度資產負債表所示帳上尚有存貨2,541,573元，93至95年度並無申報營利事業所得稅紀錄，另93至96年度營業稅申報書亦無申報銷售額，96年度決、清算申報亦未申報存貨變現收入，則上訴人是否有確實依相關規定，收取債權及接受清償之順序償還債務、繳清稅捐，依法完成清算，自有詳予查證瞭解之必要；經被上訴人於98年12月8日以北區國稅中和一字第0980010300號函，請上訴人提供93至96年清算終結截止資產減少之相關資料供核，上訴人僅提供清算期間內收益及損失明細表、臨時股東會議紀錄，並未提示任何存貨處分等資產減少之資金收支流程及相關佐證資料供核，致無從審酌有否損及稅捐債權情事，其資產負債科目鉅額增減變更，上訴人所稱其資產不足抵債，未提示任何憑證或相關佐證資料供核，致無從審酌，難認為上訴人已完成合法清算程序，被上訴人既認定上訴人公司「未合法清算完結」，不生清算完結之效果，上訴人主張被上訴人「清算終結已經法院備核，法人人格消滅」云云，尚無可採。從而，被上訴人以系爭清算案雖經臺灣板橋地方法院98年11月11日板院輔民雅允98司司字第95號函准予核備在案，僅屬備查性質，上訴人既未能提供93至96年清算終結截止資產減少之相關資料供查核，尚難認定上訴人已實質完成合法清算程序，不生清算完結之效果，其法人人格並未消滅，原處分因而否准上訴人註銷欠稅之申請，並無違誤，訴願決定予以維持，亦屬正確，上訴人訴請撤銷，為無理由，應予駁回等語，因將訴願決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴。
五、上訴意旨略以：㈠本件上訴人既已依法清算完結，依最高法院81年度民刑事庭會議決議及財政部79年10月27日台財稅第00000000號函釋規定，均應視為上訴人之法人人格已消滅，其所滯欠之營利事業所得稅及營業稅依法當然應予註銷，原判決不適用法令，其判決當然違背法令。㈡上訴人於原審引用之財政部79年10月27日台財稅第000000000號函及80年2月21日台財稅第000000000號函釋，均分別編列於財政部稅制委員會編印之80年版「稅捐稽徵法令彙編」，被上訴人無援引適用，此有利上訴人之法令，原處分竟不予援用，顯然違法，原判決更有不適用法規之違誤。㈢被上訴人並非公司法授權之主管機關，其對於上訴人清算之事務，依法應無審究是否合法之權限，更不得推翻臺灣板橋地方法院核准清算完結之合法性，原處分及原判決似與公司法之規定有所違背。
㈣上訴人既經臺灣板橋地方法院於98年11月11日板院輔民雅允98年度司司字第95號函准清算完結核備在案，則法人人格已歸於消滅，被上訴人既不依法洽請法院撤銷本件清算完結准予備查之裁定，自不得任意指摘清算不合法，上訴人請求依法註銷欠稅，於法應無不合等語。
六、本院查：
（一）按民法第40條第2項規定：「法人至清算終結止，在清算之必要範圍內，視為存續。」公司法第1條、第6條規定：
「本法所稱公司，謂以營利為目的，依照本法組織、登記、成立之社團法人。」「解散之公司，於清算範圍內，視為尚未解散。」是公司亦為法人組織，其人格之存續自應於合法清算終結時始行消滅；而依公司法第93條第1項規定：「清算人應於清算完結，經送請股東承認後十五日內，向法院聲報。」此項規定，依公司法第113條規定，於有限公司之清算亦有準用。前開公司法條文所稱「清算完結」，與民法第40條第2項規定「清算終結」之用語雖異，實質上均係指合法清算之程序結束而言；又向法院聲報清算完結並經法院准予備查，僅為備案之性質，並無實質上之確定力，法人人格之消滅，仍以完成合法清算為前提，如尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，亦不生清算完結之效果，法人人格即仍未消滅。再公司法第113條準用同法第89條第1項、第90條第1項規定：「公司財產不足清償其債務時，清算人應即聲請宣告破產。」「清算人非清償公司債務後，不得將公司財產分派於各股東。」稅捐稽徵法第6條、第13條規定：「（第1項）稅捐之徵收，優先於普通債權。（第2項）土地增值稅、地價稅、房屋稅之徵收，優先於一切債權及抵押權。」「（第1項）法人、合夥或非法人團體解散清算時，清算人於分配賸餘財產前，應依法按稅捐受清償之順序，繳清稅捐。（第2項）清算人違反前項規定者，應就未清繳之稅捐負繳納義務。」所得稅法第75條第1項、第2項前段規定：
「營利事業遇有解散、廢止、合併或轉讓情事時，應於截至解散、廢止、合併或轉讓之日止，辦理當期決算，於四十五日內，依規定格式，向該管稽徵機關申報其營利事業所得額及應納稅額，並於提出申報前自行繳納之。」「營利事業在清算期間之清算所得，應於清算結束之日起三十日內，依規定格式書表向該管稽徵機關申報，並於申報前依照當年度所適用之營利事業所得稅稅率自行計算繳納。」另財政部79年10月27日台財稅第000000000號函釋：「××企業有限公司如經『依法清算完結』後，經向法院聲報並辦理清算終結登記（註：現行法並無辦理清算終結登記），法人人格已消滅，其未獲分配之欠稅得予註銷；依限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法第5條第5款規定，准予解除負責人出境限制。」80年2月21台財稅第000000000號函釋：「本部79年10月27日台財稅第000000000號函釋示，××企業有限公司如經『依法清算完結』後，經向法院聲報並辦理清算終結登記（註：現行法並無辦理清算終結登記），法人人格已消滅，其未獲分配之欠稅得予註銷；依限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法第5條第5款規定，准予解除負責人出境限制。該函所指××企業有限公司，依臺北市國稅局函報，於解散清算時，其清算人已依公司法第89條規定聲請宣告破產，經法院調查認定該公司已無財產，破產財團不能構成，無從依破產程序清理其債務，而駁回其宣告破產之聲請，清算人『踐行法定清算程序』後，業經『依法清算完結』，並向法院辦理終結之登記，本部乃據以核釋其未獲分配之欠稅得予註銷。並非指營利事業資產不足清償債務者，可逕向法院聲報清算完結及為清算終結登記，而免依破產程序辦理。為免誤解，特函補充說明。」上開財政部函釋相繼闡明公司辦理解散清算，於公司財產不足清償公司債務時，其清算人已依公司法第89條規定聲請宣告破產，經法院調查認定該公司已無財產，破產財團不能構成，無從依破產程序清理其債務，而駁回其宣告破產之聲請，清算人「踐行法定清算程序」後，業經「依法清算完結」，並向法院辦理終結之登記（依現行法應係向法院聲報清算完結），其未獲分配之欠稅始得予以註銷。該等函釋符合前揭有關清算規定之法律意旨，得予適用。
（二）本件上訴人於96年8月13日向臺灣板橋地方法院聲請清算人就任，97年3月4日經該院97年度破字第7號民事裁定聲請宣告破產駁回（駁回意旨略以：上訴人所列債權均屬國家債權，並無多數債權存在，無聲請宣告破產之必要），98年9月25日向該法院聲報清算完結，經臺灣板橋地方法院以98年11月11日板院輔民雅允98年度司司字第95號函准予備查。上訴人於98年11月23日向被上訴人申請註銷欠稅，經被上訴人以原處分函復略以：「．．．向法院聲報，僅為備案之性質，法院所為准予備案之處分，並無實質上之確定力，是否發生清算完結之效果，應視是否完成『合法清算』而定，若尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果．．．。本案前經．．．函請貴公司提供93至96年度清算終結截止資產減少之資金收支流程及帳證供核，經函復均已遺失無從考查，迄今尚未提示，認定清算未完結，法人人格仍視為存續」等由，否准其申請。又上訴人營利事業所得稅申報最後年度為92年度，依92年度「資產負債表所示帳上尚有存貨2,541,573元」，93至95年度並無申報營利事業所得稅紀錄，另93至96年度營業稅申報書亦無申報銷售額，96年度決、清算申報亦未申報存貨變現收入，則上訴人是否有確實依相關規定，收取債權及接受清償之順序償還債務、繳清稅捐，依法完成清算，自有詳予查證瞭解之必要；經被上訴人於98年12月8日以北區國稅中和一字第0980010300號函，請上訴人提供93至96年清算終結截止資產減少之相關資料供核，上訴人僅提供清算期間內收益及損失明細表、臨時股東會議紀錄，並未提示任何存貨處分等資產減少之資金收支流程及相關佐證資料供核，致無從審酌有否損及稅捐債權情事，其資產負債科目鉅額增減變更，上訴人所稱其資產不足抵債，未提示任何憑證或相關佐證資料供核，致無從審酌，難認為上訴人已完成合法清算程序等情，業經原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，認定明確。原判決因適用前開公司法及所得稅法相關規定，以上訴人公司雖經法院准予清算完結之備查，但是否發生清算完結之效果，應視是否「合法清算」而定，被上訴人以系爭清算案雖經臺灣板橋地方法院98年11月11日板院輔民雅允98司司字第95號函准予核備在案，惟該核備僅屬備查性質，上訴人既未能提供93至96年清算終結截止資產減少之相關資料供查核，尚難認定上訴人已實質完成合法清算程序，不生清算完結之效果，其法人人格並未消滅等由，為其論據，將訴願決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴，揆諸上開規定（含財政部79年10月27日台財稅第000000
000、80年2月21台財稅第000000000號函釋意旨）與說明，核無違誤。上訴論旨，仍執前詞，以其主觀歧異見解，指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。
七、據上論結，本件上訴為無理由，依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 100 年 8 月 25 日
最高行政法院第五庭
審判長法官 藍 獻 林
法官 廖 宏 明法官 姜 素 娥法官 林 文 舟法官 胡 國 棟以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 100 年 8 月 25 日
書記官 阮 思 瑩