最 高 行 政 法 院 判 決
100年度判字第1984號上 訴 人 趙建銘被 上訴 人 財政部臺北市國稅局代 表 人 陳金鑑上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國100年5月12日臺北高等行政法院99年度訴字第2163號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、本件上訴人民國94年度綜合所得稅結算申報，經被上訴人依資料查獲漏報其他所得新臺幣（下同）300萬元（下稱系爭300萬元），乃歸併核定綜合所得總額15,847,047元，除補徵稅額1,200,000元外，並以上訴人漏報薪資、其他所得8,319,149元，按所漏稅額3,227,454元處以0.5倍罰鍰1,613,727元，扣除前次核定漏報薪資所得5,319,149元已處罰鍰1,013,727元，本次處以罰鍰60萬元。上訴人就其他所得及罰鍰處分不服，循序提起行政訴訟，經原審判決駁回，乃提起本件上訴。
二、上訴人起訴主張：（一）依相關筆錄記載及匯款紀錄，當時確實約定系爭300萬元為借貸關係，即訴外人游世一如當選臺灣開發股份有限公司（下稱臺開公司）董事，系爭300萬元轉為感謝支持酬金，可見該約定為附停止條件之法律行為，惟最終游世一並未當選臺開公司董事，其條件不成就，即無法改變借貸關係之法律行為，上訴人或訴外人趙玉柱自未取得系爭300萬元之報酬。又臺開案發生後，游世一已出清所有之臺開公司持股，則「游世一當選董事」之條件亦無成就之可能，加上寬頻房訊科技股份有限公司（下稱寬頻房訊公司）已無上市上櫃之希望與投資價值，雙方遂協議退出投資寬頻房訊公司，將股份賣還游世一，並於退還股款時一併清償系爭300萬元之借款及計算利息，所有流程合情合理，匯款流程亦事證明確。再者，游世一就系爭300萬元之匯款對象為訴外人趙建勳，而以系爭300萬元購買寬頻房訊公司股份之所有權人亦為趙建勳，均與上訴人無涉。（二）被上訴人既依其他所得核課上訴人所得稅，惟「其他所得」應以收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額，然被上訴人從未要求上訴人提出「證明所得額」之帳簿、文據，亦未減除任何成本及必要費用，逕以收入全額課稅，已違反行為時所得稅法第14條、第83條及本院61年判字第198號判例，其處分自屬違法等語，求為判決撤銷訴願決定、復查決定及原處分。
三、被上訴人則以：（一）訴外人游世一業於95年5月23日之法務部調查局（下稱調查局）筆錄及臺灣臺北地方法院檢察署（下稱臺北地檢署）偵訊筆錄中坦承內線交易部分之犯罪事實，即交付300萬元之代價予上訴人以爭取臺開公司之一席董事在案。次依臺灣臺北地方法院95年度矚重訴第1號刑事判決書所載，雖上述擔任董事之人事案未能完成，惟游世一同意支付之系爭300萬元，已於94年8月間自上訴人家族購買寬頻房訊公司之股款中加以扣除。上訴人雖稱系爭300萬元係趙建勳即上訴人之弟向游世一之借款，然於上述刑事案件起訴前之95年1月9日，游世一退還趙建勳溢付股款400萬元時未抵扣所稱借貸之系爭300萬元，迨至起訴後之95年10月間趙建勳始返還300萬元，顯均屬臨訟彌縫之作。再者，匯入系爭300萬元之趙建勳台新銀行臺南分行活期儲蓄存款00000000000000號帳戶（系爭台新帳戶），為上訴人實際支配使用，亦為上訴人所自承，則被上訴人核認系爭300萬元為上訴人94年度為游世一擔任臺開公司董事席次說項而取得之報酬，依行為時所得稅法第14條第1項第10類規定核定其他所得300萬元，並無不合。（二）上訴人於94年度既有系爭300萬元之其他所得，則就該年度之綜合所得稅結算申報，即應注意使之符合稅法規定，是其漏報系爭300萬元，縱非故意，亦有過失，被上訴人依行為時所得稅法第110條第1項規定處以罰鍰，並無違誤等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之訴。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：綜合上訴人及訴外人游世一於調查局及臺北地檢署檢察官偵訊時之供述，可知上訴人確曾透過蔡清文、趙玉柱，就「游世一取得一席臺開公司董事」之事獲利300萬元，其方式係趙玉柱先支付予上訴人，再由蔡清文、趙玉柱要求游世一匯款300萬元進入系爭台新帳戶，以填補趙玉柱已支付之300萬元，而趙玉柱所以同意上訴人自趙玉柱所交付購買寬頻房訊公司股票之3000萬元臺支中留用其中300萬元，係因該300萬元會由游世一之匯款填補，上訴人取得該300萬元之原因，當然為「游世一當選臺開公司董事之報酬」，至該300萬元縱有返還，因由趙玉柱與游世一去解決，並非上訴人支付，均無礙於上訴人已獲利300萬元之事實。至何以由趙玉柱與游世一去解決？有可能是因上訴人與趙玉柱為父子關係，且趙氏家族購買寬頻房訊公司股票及臺開公司股票可歸功於上訴人與訴外人蘇德建、游世一間之接觸，家族內部獲利無從區分之故，是被上訴人核定上訴人有其他所得300萬元，並無違誤。再上訴人既有系爭300萬元所得，即應誠實申報，上訴人漏未申報，縱非故意，亦有過失，從而，被上訴人對之處以罰鍰，亦無不合等語，判決駁回上訴人在原審之訴。
五、本院查：
（一）按「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之……第10類︰其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。」行為時所得稅法第14條第1項第10類定有明文，查本類規定之其他所得，係就同條項第1類至第9類列舉之所得類型外，另為概括之所得類型規定，是此類「其他所得」之態樣不一而足，尚非必然有成本或必要費用之發生，則依所得稅法第71條規定就所得稅所採之自動報繳制，並參諸同法第83條規定，應認關於其他所得之成本或必要費用之扣除，除按其所得態樣，依一般社會通念，客觀上足認必有成本或必要費用之存在，且稽徵機關亦有查得資料或相當之同業利潤標準足資核定者外，原則上應由納稅義務人就該其他所得之成本或必要費用之扣除額負主張及提出證據之責任。
（二）經查：１、系爭300萬元係上訴人透過蔡清文、趙玉柱，就「游世一取得一席臺開公司董事」之事而獲得一節，已經原判決依調查證據之辯論結果，並詳述得心證之理由，認定在案。而被上訴人因認系爭300萬元係上訴人為游世一爭取一席臺開公司董事所獲取，故認上訴人有系爭其他所得，並因上訴人漏未申報，而對之補稅及裁罰，亦據被上訴人陳明在卷，並有復查決定書及訴願決定書可按。故原判決與被上訴人就上訴人有系爭300萬元之所得及獲取此所得之原因事實，暨此所得應定性為其他所得等節，其認定均無不同，並無上訴意旨所稱原判決否定被上訴人關於上訴人取得系爭300萬元之事實認定情事。又被上訴人及原判決認上訴人有取得系爭300萬元之情，主要係依上訴人及游世一於其等所涉證券交易法刑事案件之供述為論據，是此等供述，供述者為其個人利益本難免避重就輕；並依原審確定之事實，游世一曾於95年5月23日檢察官偵訊時供稱：「……結果是事後要不到董事，事後蔡清文說等到下一屆再選董事支持我」等語，即於當時已得知游世一無法獲得一席臺開公司董事席次後，亦無即要返還系爭300萬元之情事，加以依被上訴人之主張及原處分卷附上訴人等涉嫌違反證券交易法刑事案件起訴書暨趙建勳97年11月28日所具說明書，系爭300萬元匯還游世一之時點為95年7月10日起訴後之同年10月31日，則上訴人為游世一爭取臺開公司董事一事，而獲致系爭300萬元，其等間是否確存有游世一如未能取得一席臺開公司董事，系爭300萬元即作為借款之約定，實非全然無疑！是原判決所為事後縱有自趙建勳處匯出300萬元情事，亦與本年度上訴人有獲致系爭300萬元其他所得之認定無影響之論述，核屬其依調查證據結果，並斟酌全辯論意旨，本其認定事實之職權所為之判斷，尚無上訴意旨所稱純以臆測之詞為不利於上訴人判斷之違反行政訴訟法第133條及本院61年判字第70號判例之違法情事。而上訴意旨援引民法第99條關於附條件法律行為之規定，以游世一已不可能當選董事，系爭300萬元應屬借貸之主張，自亦不足採。２、又系爭300萬元既屬上訴人為使「游世一取得一席臺開公司董事」之事而獲得，而因此等行為獲致之所得並非行為時所得稅法第14條第1項第1類至第9類明文列舉之所得類型，故原判決認應屬同條項第10類規定之其他所得，核無不合。另上訴人獲致系爭300萬元其他所得之行為態樣，依一般社會通念，在客觀上尚無從認必有成本或必要費用之發生，且上訴人於提起訴願及行政訴訟即均主張應為成本或必要費用之減除，然迄未具體主張及提出有何成本或必要費用可資扣除，則原判決維持被上訴人未予減除之核定，雖理由未就上訴人此一爭執予以論斷，然依上述規定及說明，因與其駁回之結論無影響，原判決仍應維持。再原判決已敘明上訴人何以有漏報系爭300萬元之故意或過失，上訴意旨又執已為原判決所不採之理由，對原審之事實認定事項再為指摘，自無可採。
（三）綜上所述，原判決將訴願決定及原處分均予維持，而駁回上訴人在原審之訴，核無違誤。上訴論旨，指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。
六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 100 年 11 月 17 日
最高行政法院第六庭
審判長法官 林 茂 權
法官 楊 惠 欽法官 吳 東 都法官 陳 金 圍法官 蕭 惠 芳以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 100 年 11 月 17 日
書記官 張 雅 琴