最 高 行 政 法 院 判 決
100年度判字第114號上 訴 人 朱敏慧被 上訴 人 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 吳自心
送達代收人 邱雅惠上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國98年5月27日臺北高等行政法院97年度訴字第2666號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、上訴人民國94年度綜合所得稅結算申報，涉嫌虛報其配偶劉亦凡捐贈改制前臺北縣石碇鄉公所（下稱石碇鄉公所）公園景觀綠美化工程扣除額（實物價值）新臺幣（下同）9,000,000元，案經財政部賦稅署及改制前法務部調查局臺北縣調查站（下稱臺北縣調查站；改制後稱為新北市調查站）查獲，通報被上訴人予以剔除虛報7,200,000元，核定1,800,000元，歸課上訴人綜合所得總額15,715,387元，綜合所得淨額12,839,915元，補徵應納稅額2,748,692元，並按所漏稅額2,748,692元處1倍罰鍰計2,748,600元（計至百元止）。上訴人不服，申請復查，遭駁回後，上訴人仍表不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起行政訴訟，經原審以97年度訴字第2666號判決（下稱原判決）駁回。上訴人仍不服，遂提起本件上訴。
二、上訴人起訴主張：上訴人列報配偶劉亦凡捐贈「綠美化工程」予石碇鄉公所扣除額9,000,000元，因劉亦凡確有委託有限責任高雄縣荖濃溪原住民營建勞動合作社（下稱荖濃溪合作社）進行石碇鄉景觀美化工程，有匯款證明及石碇鄉公所94年11月17日北縣碇建字第0940010135號函可證，而工程完成後，亦有荖濃溪合作社95年3月6日致石碇鄉公所函文可稽，並有石碇鄉00000000路鄉道景觀綠美化規劃決算書及發票可證，顯見該工程確有完工。另上訴人之配偶劉亦凡於法務部調查局偵訊時，係陳述退款4,000,000元（即實際捐贈金額為5,000,000元），惟該案檢察官卻以被上訴人之資料認定上訴人獲取退款7,200,000元，劉亦凡對此亦曾表示意見，原審法院僅需調閱臺灣臺北地方法院檢察署96年度偵字第16397號緩起訴案件，即可得知。如前所述，上訴人確有支付工程款9,000,000元，事後並獲得石碇鄉公所同意書，而委託單位亦提供工程決算書及照片，且相較94年度臺北市議會審定工程預算書所載單價，委託單位所呈報之單價未明顯偏高，故上訴人申報94年度綜合所得稅時，實無法事先預料申報實物捐贈金額有任何違法之處，顯無故意過失之情，被上訴人遽依剔除稅額並課以1倍罰鍰，對於納稅義務人而言，顯失公平等語，為此，訴請將訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
三、被上訴人則以：據上訴人配偶劉亦凡於96年8月3日在財政部賦稅署所書立之說明書及臺灣臺北地方法院檢察署檢察官96年度偵字第16397號緩起訴處分書可知，上訴人實際捐贈金額僅1,800,000元，而上訴人配偶自始明知有退款一事，衡諸常情，正常捐贈案何來退款，上訴人事後雖主張僅取得4,000,000元退款云云，惟其支付款項既僅有部分款項係作為捐贈用途，其餘款項即屬渠與施志鴻集團之債權關係，縱有支出，亦不符合所得稅法得申報列舉扣除額之情形，承上，上訴人顯有浮報列舉扣除額之事實，實際僅支付1,800,000元，短報綜合所得額7,200,000元，故被上訴人按實際捐贈金額核定扣除額1,800,000元，並無不合。另從租稅公平、確保稅收及防止浮濫之觀點，實物捐贈之扣除額度應以相當於該捐贈物之現金價值，使實物捐贈與現金捐贈之扣除額度無差別之租稅待遇，方符實質課稅原則。本件捐贈扣除額既經維持，故上訴人違章事實明確，被上訴人按所漏稅額處1倍罰鍰2,748,600元，並無違誤等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之訴。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，以：（一）捐贈扣除額部分：上訴人94年度委託荖濃溪合作社進行石碇鄉公園景觀綠美化工程，取具該合作社開立金額9,000,000元之統一發票，全額列報為94年度之捐贈扣除額，上訴人之配偶劉亦凡於96年8月3日接受財政部賦稅署詢問，陳述伊於94年度「石碇鄉公園景觀綠美化工程」捐贈實物之實際支付金額為1,800,000元，伊94年度綜合所得稅結算申報案涉及短報綜合所得稅額共計9,000,000元等語，此有上訴人之配偶劉亦凡說明書及上訴人之配偶劉亦凡談話紀錄附於原處分卷可稽。又本件上訴人之配偶劉亦凡逃漏綜合所得稅之行為，業經臺灣臺北地方法院檢察署檢察官以96年度偵字第16397號緩起訴處分書審認並載明：「……劉亦凡於94年間，基於以不正當方法逃漏稅捐之犯意，先匯款9,000,000元至荖濃溪合作社帳戶，取得形式上之捐贈資金證明後，再由荖濃溪合作社以現金方式退還約8成，計7,200,000元之款項，劉亦凡明知其實際捐贈額並非9,000,000元，卻持荖濃溪合作社所出具之上開統一發票及石碇鄉公所出具之感謝函等文件，以浮報該捐贈額為列舉扣除額之不正當方法據以申報其個人綜合所得稅，而逃漏其個人綜合所得稅2,748,692元。」等語在案，此有該緩起訴處分書附於原審法院卷可參。又本件綠美化捐贈案操作模式，業經臺灣板橋地方法院97年度重訴字第2號刑事判決認定：「……施志鴻等人……於94年間已無管道取得納骨塔……在得知原住民合作社可以免繳營業稅後，由陳來發邀集施志鴻、被告劉匡晉、李丙奕、李沛龍、莊雅惠等掮客，招攬如併辦意旨書附表所示委託廠商欄為『荖濃溪』及『九大』之高所得納稅義務人，加入無償捐贈石碇鄉公所綠美化工程逃漏稅計畫，先以匯款進入有限責任高雄縣荖濃溪原住民合作社……再由陳來發或施志鴻等上開掮客，共同或單獨前往納稅義務人匯入款項之金融機構，提領匯入面額8成左右不等之款項，交付……『荖濃溪』及『九大』之納稅義務人，其等實際僅支付預定捐贈金額2成左右不等價額，再經由被告陳來發等人交付由石碇鄉公所出具感謝函、感謝狀及荖濃溪合作社、九大合作社開立不實金額之發票予高所得之納稅義務人，使其等得於申報綜合所得稅時，以捐贈名義扣列該項捐贈額，而幫助逃漏稅捐……」等語（參該刑事判決17頁第6點），此有該刑事判決影本附原審法院卷可參，足見上訴人實際捐贈金額僅1,800,000元，堪予認定。上訴人之配偶劉亦凡以綠化工程捐贈政府，實際僅支付1,800,000元，為上訴人之配偶劉亦凡所坦承不諱，此有上訴人之配偶劉亦凡談話紀錄、說明書及臺灣臺北地方法院檢察署檢察官96年度偵字第16397號緩起訴處分書可稽，被上訴人按實際金額認列捐贈扣除額1,800,000元，其餘虛列捐贈扣除額7,200,000元部分予以剔除，並無不合。（二）罰鍰部分：本件上訴人既於申報捐贈列舉扣除額時，即知悉其配偶所為實際捐贈之價額僅1,800,000元，竟未依法誠實申報，虛報其配偶劉亦凡捐贈扣除額為9,000,000元，浮報7,200,000元之扣除額，縱非故意，仍難謂無過失；且本件上訴人94年度綜合所得稅結算申報，上訴人實際僅支付1,800,000元，虛報捐贈扣除額7,200,000元，導致綜合所得淨額減少，致短報課稅所得額，實質上已形成漏稅事實，業已符合所得稅法第110條第1項所定該當處罰要件，被上訴人依規定按所漏稅額處1倍之罰鍰，於法並無不合等由，而駁回上訴人在原審之訴。
五、本院按：原判決駁回上訴人之訴，核無不合。又刑事訴訟法第256條：「（第1項）告訴人接受不起訴或緩起訴處分書後，得於7日內以書狀敘述不服之理由，經原檢察官向直接上級法院檢察署檢察長或檢察總長聲請再議。但第253條、第253條之1之處分曾經告訴人同意者，不得聲請再議。（第2項）不起訴或緩起訴處分得聲請再議者，其再議期間及聲請再議之直接上級法院檢察署檢察長或檢察總長，應記載於送達告訴人處分書正本。（第3項）死刑、無期徒刑或最輕本刑3年以上有期徒刑之案件，因犯罪嫌疑不足，經檢察官為不起訴之處分，或第253條之1之案件經檢察官為緩起訴之處分者，如無得聲請再議之人時，原檢察官應依職權逕送直接上級法院檢察署檢察長或檢察總長再議，並通知告發人。」第260條規定：「不起訴處分已確定或緩起訴處分期滿未經撤銷者，非有左列情形之一，不得對於同一案件再行起訴：一、發現新事實或新證據者。二、有第420條第1項第1款、第2款、第4款或第5款所定得為再審原因之情形者。」依上開規定可知，不服緩起訴處分，與不服不起訴處分之救濟途徑相同，均得聲請再議，且緩起訴處分確定後，亦與確定不起訴處分相同，均發生禁止再行起訴之效力，足見刑事訴訟法規定之緩起訴性質上為附條件不起訴處分。至於緩起訴處分中由檢察官所定之支付金額處分，係由檢察官本諸職權為自由裁量，其「金額支付」之法律效果，在規範評價上無法等同於「刑罰」，僅屬一種「特殊處遇措施。故刑事案件經檢察官為緩起訴處分確定後，應視同不起訴處分確定，依行政罰法第26條第2項規定，仍得依違反行政法上義務規定裁處之。
上訴意旨主張上訴人之配偶已因捐贈扣除額乙事，遭臺灣臺北地方法院檢察署檢察官為緩起訴處分，並支付緩起訴處分金，是以原判決不察，仍維持原處分對上訴人所課之行政罰鍰，顯已違背行政罰法第26條「一事不二罰」之規定，具行政訴訟法第243條第1項判決違背法令之事由云云，並不足採。另上訴意旨所舉臺灣高等法院暨所屬法院96年法律座談會刑事類提案第36號所研討之結論，認行為人酒醉駕車行為遭緩起訴處分並附條件為捐款命令，行政機關不得不待緩起訴處分猶豫期間屆滿未經撤銷確定，即對同一行為逕課予行政罰鍰，僅屬該座談會多數參與者之見解，對本院並無拘束力。上訴意旨據以主張緩起訴乃具有刑事處罰性質，如行政機關已為裁罰處分，須撤銷該裁決，本件上訴人既已遭處緩起訴2年，並處以處分金，確已因同一行為遭受刑事處罰，行政機關自應撤銷裁罰處分，指摘原判決於明知前開見解下，仍引用財政部96年3月6台財稅字第09600090440號函釋之錯誤見解，取代正確之法律解釋與適用，顯然判決違背法令云云，尚無足取。是本件上訴無理由，應予駁回。
六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 100 年 2 月 10 日
最高行政法院第四庭
審判長法官 黃 璽 君
法官 楊 惠 欽法官 吳 東 都法官 陳 金 圍法官 蕭 惠 芳以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 100 年 2 月 10 日
書記官 郭 育 玎