最 高 行 政 法 院 判 決
100年度判字第2102號再 審原 告 許秀點訴訟代理人 卓忠三 律師
謝允正 律師再 審被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 吳自心
送達代收人 劉秋明
樓上列當事人間綜合所得稅事件，再審原告對於中華民國100年1月13日本院100年度判字第7號判決，提起再審之訴，本院判決如下：
主 文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
理 由
一、本件再審原告民國91年度綜合所得稅結算申報，列報其配偶賴家慶91年間將土地捐贈澎湖縣望安鄉公所（下稱望安鄉公所）之土地捐贈扣除額新臺幣（下同）45,149,630元，經財政部臺灣省中區國稅局苗栗縣分局查獲其中坐落桃園縣桃園市○○○段○○○○○○號土地持分1998/2000（同地號土地持分1/2000登記為買賣）及法政段653地號土地持分1/2之土地（下稱系爭土地），係屬以受託人身分將因信託登記取得之信託財產捐贈予望安鄉公所，乃通報再審被告剔除此部分之捐贈扣除額45,119,404元，核定捐贈扣除額為30,226元，並補徵應納稅額14,210,057元；併另查獲再審原告漏報其配偶營利、利息及其他所得合計26,293元，按所漏稅額14,112,287元處1倍罰鍰14,112,200元。再審原告就剔除捐贈扣除額所補徵稅額及罰鍰部分不服，循序提起行政訴訟，經原審法院96年度訴字第4190號判決（下稱原審判決）駁回，提起上訴，經本院100年度判字第7號判決（下稱原確定判決）將關於罰鍰部分廢棄，發回原審更為審理，並駁回其餘上訴。再審原告就原確定判決駁回其上訴即補徵稅額部分，以有行政訴訟法第273條第1項第1款事由，提起本件再審之訴。
二、再審原告起訴主張：受託人雖受信託本旨拘束而為受益人管理或處分信託財產，惟其於法律上仍係信託財產之所有權人，其所為一切處分行為完全有效，已經最高法院89年度臺上字第1525號判決闡釋在案。另依信託法第18條第1項規定，受託人縱違反信託本旨而處分信託財產，該處分行為仍完全有效，僅受益人得向法院聲請撤銷，於撤銷判決確定前，該處分行為不受影響。是再審原告配偶向訴外人徐彭春妹及林阿煌買受系爭土地後，雖非以「買賣」而係以「信託」為原因辦理登記，惟再審原告配偶仍因所有權移轉登記而成為系爭土地之所有權人，則其以受託人即所有權人身分將系爭土地捐贈予望安鄉公所，並經受贈機關出具表明已接受捐贈土地之證明文件，核與行為時所得稅法第17條第1項第2款第2目第1小目之列舉扣除額規定相符。原確定判決以再審原告配偶僅係系爭財產之「受託人」，而非「所有權人」為由，認再審原告配偶捐贈系爭土地不符所得稅法第17條第1項第2款第2目第1小目所謂「捐贈」之定義，於法顯有未洽；而其另憑再審原告配偶違反信託本旨，遽認再審原告不得因捐贈系爭土地而享有所得稅法上捐贈扣除額之利益，除與信託法第1條規定顯有牴觸外，亦與最高法院68年臺上字第3190號判例顯有違背，並增加租稅法律所無之限制，其適用法規顯有錯誤，且採用證據顯有錯誤等語，求為判決原確定判決不利再審原告部分廢棄、原審判決廢棄、訴願決定及原處分均撤銷，
三、再審被告則以：依土地法第43條、民法第758條規定，不動產物權，依法律行為而取得、設定、喪失及變更者，非經登記，不生效力，又一經登記，即有絕對效力。再審原告將信託登記之系爭土地捐贈望安鄉公所，其得申報捐贈扣除額之利益，依土地登記之效力及信託法第1條、第17條第1項前段、第34條前項規定，不應由受託人即再審原告配偶以任何名義享有。又「……本件信託若係為使受託人假信託之方式而遂行其節稅或其他脫法之目的，其信託行為自是無效。」為法務部92年8月20日法律字第0920031754號函所明釋，故再審原告否准認列系爭捐贈扣除額並無不合等語，資為抗辯，求為判決駁回再審原告之訴。
四、本院查：
（一）按確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款所規定：「適用法規顯有錯誤者」之事由，固得提起再審之訴。惟所謂「適用法規顯有錯誤」，係指確定判決所適用之法規顯然不合於法律規定，或與司法院現尚有效之解釋，或本院尚有效之判例顯然違反者而言，至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由，有本院97年判字第360號及62年判字第610號判例可參。
（二）經查：本件原確定判決係以：「所得稅法第17條第1項第2款第2目第1小目所謂『捐贈』，須捐贈者以自己所有之財產無償給與該規定所指政府、機構或團體，使其取得所有權，始為相當。」且依信託法第34條規定，受託人不得以任何名義，享有信託利益。而再審原告配偶並非系爭土地所有權人，係以受託人身分，將信託登記取得之信託財產捐贈予望安鄉公所，是其捐贈行為不合所得稅法第17條第1項第2款第2目第1小目所謂「捐贈」之定義，且違反信託本旨，自不得因其處分信託財產而享有所得稅法上捐贈扣除額之利益。暨再審原告配偶雖與訴外人徐廣成訂有購買系爭土地之契約，惟於依買賣契約辦理移轉登記前，尚不生不動產所有權取得之效力，再審原告自難主張其配偶係以自己之財產無償給予望安鄉公所，而成立捐贈。及本件之信託縱使不生效力，亦無解於再審原告配偶尚未經移轉登記取得系爭土地所有權之事實，即其仍無法將系爭土地「捐贈」予望安鄉公所，而主張所得稅法上之捐贈扣除額等由，駁回再審原告關於補徵稅額部分之上訴。核其論斷，並無所適用之法規顯然不合於法律規定，或與司法院現尚有效之解釋，或本院尚有效之判例顯然違反之情。至再審原告主張之信託法第1條係規定：「稱信託者，謂委託人將財產權移轉或為其他處分，使受託人依信託本旨，為受益人之利益或為特定之目的，管理或處分信託財產之關係。」即其係關於信託定義之規範，另同法第18條第1項前段則規定：「受託人違反信託本旨處分信託財產時，受益人得聲請法院撤銷其處分。」即係關於受託人行為之效力規定，核與原確定判決援為論據之信託法第34條及所得稅法第17條第1項第2款第2目第1小目，各有不同規範目的。而再審原告另主張之最高法院68年臺上字第3190號判例及最高法院89年度臺上字第1525號判決，均非本院判例，且均僅係關於信託關係或受託人行為之效力說明。是再審原告執以主張再審原告配偶已因信託關係而登記為系爭土地之所有權人，則其即係以受託人即所有權人身分將系爭土地捐贈予望安鄉公所，自合於行為時所得稅法第17條第1項第2款第2目第1小目之捐贈扣除額規定云云，核屬其一己之歧異見解，依上述規定及說明，尚與所謂之「適用法規顯有錯誤者」之再審事由有間。故再審原告以原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款「適用法規顯有錯誤者」之事由，提起本件再審之訴，為顯無再審理由，應予駁回。
五、據上論結，本件再審之訴為無理由。依行政訴訟法第278條第2項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 100 年 12 月 1 日
最高行政法院第六庭
審判長法官 林 茂 權
法官 楊 惠 欽法官 吳 東 都法官 陳 金 圍法官 蕭 惠 芳以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 100 年 12 月 1 日
書記官 張 雅 琴