最 高 行 政 法 院 判 決
100年度判字第413號再 審原 告 高雄市東區稅捐稽徵處代 表 人 王乾勇再 審被 告 經濟部水利署代 表 人 楊偉甫上列當事人間土石採取特別稅事件，再審原告對於中華民國98年8月6日本院98年度判字第858號判決，提起再審之訴，本院判決如下：
主 文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
理 由
一、緣再審被告所屬第七河川局（下稱第七河川局）辦理「高屏溪攔河堰至曹公圳河段河川砂石採售分離疏濬工程」（下稱系爭工程），業於96年6月22日完工，系爭工程雖以疏濬河川為主要目的，惟就疏濬工程所採取之土石為標的物併有標售行為，再審原告遂依第七河川局96年8月14日水七管字第09602014580號函通報土石採取總數量為499,967立方公尺，減除前於96年6月16日已課徵270,743立方公尺後，餘229,224立方公尺，依高雄縣土石採取特別稅徵收自治條例（下稱本自治條例）第4條規定，每立方公尺課徵土石採取特別稅新臺幣（下同）30元，以再審被告為納稅義務人，計課徵土石採取特別稅稅額6,876,720元。再審被告不服，循序提起行政訴訟，經高雄高等行政法院97年度訴字第168號判決撤銷訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分），再審原告不服，提起上訴，經本院以98年度判字第858號判決（下稱原確定判決）駁回後，再審原告遂以原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款規定之再審事由，對之提起本件再審之訴。
二、再審之訴意旨略以：原確定判決認為依財政部訂頒之「地方稅自治條例報中央機關備查之統一處理程序」規定，財政部對於地方政府開徵地方稅報請備查之案件，其基於法律授權，就地方稅之自治條例具實質監督及審查違法與否權限之見解，不僅將財政部訂頒之法規命令內容，誤解為具實質監督及審查地方自治條例違法與否之權限，錯誤解釋法令而將報請備查解為等同核定，實已侵犯憲法所賦予地方之立法權，牴觸憲法第110條第1項、憲法增修條文第9條第1項第4款及地方制度法第2條第5款、第19條第1項第2款第2目、第26條與第32條規定，其判決自有適用法規顯有錯誤之違法。又原確定判決恣意限縮解釋行為時高雄縣土石採取特別稅徵收自治條例中所規定土石採取人之定義，認為再審被告為疏濬水道而採取土石並銷售收益，且主管機關成立管理基金用於維護水道安全，其餘額亦歸屬國庫，基於量能課稅與實質課稅原則而免予徵稅之理由，亦有悖於行為時高雄縣土石採取特別稅徵收自治條例第2條、第4條及量能課稅與實質課稅原則，故原確定判決適用法規亦有違誤，爰依行政訴訟法第273條第1項第1款之規定，提起本件再審之訴。
三、本院按：行政訴訟法第273條第1項第1款所謂「適用法規顯有錯誤」，係指確定判決所適用之法規顯然不合於法律規定，或與司法院現尚有效之解釋，或本院尚有效之判例顯然違反者而言，本院97年判字第360號著有判例。至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由，此亦有本院62年判字第610號判例意旨可參。查原確定判決將再審原告之上訴予以駁回，其理由係以：㈠中央法規標準法第2條、第4條分別規定：「法律得定名為法、律、條例或通則。」、「法律應經立法院通過，總統公布。」又財政收支劃分法第7條規定：「直轄市、縣(市)及鄉(鎮、市)立法課徵稅捐，以本法有明文規定者為限，並應依地方稅法通則之規定。」地方稅法通則第1條規定：「直轄市政府、縣(市)政府、鄉(鎮、市)公所課徵地方稅，依本通則之規定；本通則未規定者，依稅捐稽徵法及其他有關法律之規定。」地方稅法通則係經立法院三讀通過，經總統於91年12月21日命令公布，並自公布日施行之法律，殆無疑義。再審原告主張地方稅法通則為法規命令，不得牴觸地方自治法第26條之規定，已有誤會；且依該通則第6條之規定，縣(市)政府開徵地方稅，除應擬具「地方稅自治條例」，經縣(市)議會完成三讀之法定程序後，報請各該自治監督機關、財政部及行政院主計處備查後，始得公布實施。經查高雄縣土石採取特別稅徵收自治條例（下稱本自治條例）係基於「自治財政需要，充裕財源」之立法目的，依地方制度法第19條第2款第2目及地方稅法通則第1條、第2條第2款規定制定，經前高雄縣議會第15屆第6次定期會審議通過，並依地方稅法通則第6條規定陳報內政部、財政部、行政院主計處備查，經財政部94年3月21日台財稅字第09404719041號函復「業已備查」，並經前高雄縣政府94年12月15日府法二字第0940264249號令公布，自95年1月1日施行等情，固屬事實。惟依財政部訂頒之「地方稅自治條例報中央機關備查之統一處理程序」之規定，財政部對報請備查之案件，須先彙整各機關意見，並召開審查委員會審議，再依據委員會之決議內容擬具函稿，亦足見財政部對於地方政府開徵地方稅，本於法律之授權，具有實質監督及審查「地方稅自治條例」是否違法之權限，非如再審原告所主張「報請備查」僅係「報請知悉」之性質；且經同意備查之地方稅自治條例，亦僅係審查後認該條例未違反地方稅法通則、稅捐稽徵法及相關法律之規定，而得公布施行，至於對該地方稅自治條例之相關解釋及執行，地方政府仍不得違反法律之規定或悖離原報請中央主管機關備查之內容，自不待言。㈡依本自治條例第2條規定：「在本縣境內採取土石之土石採取人，為納稅義務人，應依本自治條例徵收土石採取特別稅。」本件再審被告因疏濬河川而開採土石，是否屬「土石採取人」而為課稅之主體，原非全無疑義。原審本於職權調查後，認定依本自治條例之立法過程觀之，在公布前報請中央主管機關備查，於財政部94年3月9日召開之地方稅自治條例審查委員會94年度第1次會議時，即已發現該條例第2條所規定納稅義務人之定義不明，而前高雄縣政府亦認為上開條文確有不明確之處，故同意修正增列第2條第2項為「前項所稱土石採取人，係指依土石採取法規定取得土石採取許可者」，並將該條文修正後再陳報財政部，財政部始予備查。足見上開修正之內容乃係針對本次制定該自治條例所為之修正，而非僅供下次修法時之參考，否則毋庸在本次立法時，即就下次修法為總說明。故前高雄縣政府嗣後雖未將上開修正之內容，再送請前高雄縣議會審議，然就上開自治條例第2條適用範圍，仍可藉由該自治條例之立法及備查過程，探求立法者之真意，並經由法律解釋之方式，將該條文所謂之「土石採取人」限縮解釋為「係指依土石採取法規定取得土石採取許可者」而言，水利主管機關執行職務所為採取土石之行為，因不必依土石採取法規定取得土石採取許可，故非屬該條文所謂之土石採取人等由，自無不合。上訴意旨主張：上開修正條文未經縣議會審議後議決修正，故不生修正效力云云。然查前開經同意備查之條文，既係審查委員會就特定內容授權前高雄縣政府自行修正後，方得提請縣議會完成立法之條文，前高雄縣政府竟以縣議會未議決為由，逕行公布未符備查內容之原條文，無異未踐行備查程序，其後並自行依該未依法修正之規定，逕為不利於再審被告之解釋，自非法之所許。㈢次按土石採取法第4條第7款規定：「本法用詞，定義如下：……七、土石採取人：指取得土石採取許可者。」同法第8條第2項規定：「水利主管機關為配合河川、水庫疏濬或河道整治，依水利法規定辦理土石採取者，不受本法規定之限制。」故知再審被告辦理河川疏濬工程所生土石，不須受土石採取法之限制，即非土石採取法所稱之「土石採取人」，該法所稱土石採取人係以「經該法許可」採取土石者為限；況再審被告之砂石係因疏濬工程所生者，顯異於以採取砂石營利為目的者。依上開說明，尚非本自治條例第2條第1項所稱之「納稅義務人」甚明。㈣本自治條例第1條、第2條規定本自治條例立法緣由，係為充裕地方自治財政需要而訂立，並無公務機關得免徵之規定，固屬非虛。惟其就納稅義務人規定不明確，自當依立法經過作為解釋納稅義務人範圍之重要依據，已如前述。此外，稅法上一般重要原則，如量能課稅、實質課稅原則，亦屬解釋稅法之重要參據。本件再審被告為疏濬水道而採取土石，係執行公務之以避免災害、維護公共安全之行政行為，縱其附帶產生土石採取之收益，主管機關亦成立一特別基金以為管理，其主要用途在於作為維護水道安全之用，如有剩餘亦歸屬國庫，已經原審判決認定在案，再審原告既係基於公益而為，附帶所得亦用於公益，如有剩餘則歸屬國庫，基於量能課稅及實質課稅原則，亦無課稅之必要等詞，為其判斷之論據。經核原確定判決所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，亦與解釋判例不相牴觸。再審原告起訴意旨所執各詞，或係於前訴訟程序業已主張，並經原確定判決指駁綦詳，無非係法律見解為爭執，揆諸首揭說明，自不得據為再審理由。綜上，原確定判決並無行政訴訟法第273條第1項第1款適用法規顯有錯誤之情事，再審原告起訴意旨，仍執前詞，指摘原確定判決有再審事由，請求廢棄原確定判決，難認為有理由，應予駁回。
四、據上論結，本件再審之訴為無理由。依行政訴訟法第278條第2項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 100 年 3 月 24 日
最高行政法院第四庭
審判長法官 吳 明 鴻
法官 林 茂 權法官 侯 東 昇法官 黃 秋 鴻法官 陳 國 成以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 100 年 3 月 25 日
書記官 葛 雅 慎