最 高 行 政 法 院 判 決
100年度判字第903號再 審原 告 洪石和訴訟代理人 蔣瑞琴 律師
黃麗蓉 律師李迎新再 審被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 陳金鑑上列當事人間營利事業所得稅事件，再審原告對於中華民國98年9月30日本院98年度判字第1167號判決，提起再審之訴，本院判決如下：
主 文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
理 由
一、緣再審原告未依規定申請營業登記，於民國81年度起至85年度間，以太極門氣功養生學會(下稱太極門)名義進、銷貨，未依法取得及給與他人憑證，案經法務部調查局臺北市調查處(下稱臺北市調處)查獲後，移由臺北市稅捐稽徵處審理，核認再審原告進貨未依法取得憑證金額為新臺幣(下同)48,409,284元(不含稅，其中84年度為13,098,592元)，銷貨未給與他人憑證為62,617,424元(不含稅，其中84年度為16,718,507元)，除核定補徵營業稅款，並按漏稅額及進貨未依法取得憑證處以罰鍰外，另通報再審被告就涉及營利事業所得稅部分依法處理。再審被告初查以再審原告84年度漏報營業收入16,718,507元，乃以84年度營利事業所得稅未申報核定通知書檢附繳款書，依同業利潤標準核定漏報所得額為1,504,665元(計算式：營業收入16,718,507元×淨利率9% =所得額1,504,665元，行業代號5339-99)，應納稅額366,166元，並加徵怠報金73,233元(計算式：366,166×20%＝73,233元)。
再審原告不服，未具明理由申請復查。案經再審被告審理後，變更核定84年度所得額為1,178,873元(營業收入13,098,592元×淨利率9% =所得額1,178,873元)，應納稅額284,718元，怠報金為56,943元，遂以95年4月6日財北國稅法字第0950205613號復查決定核減所得額325,792元，怠報金16,290元，變更核定所得額為1,178,873元，應納稅額284,718元，怠報金56,943元，其餘復查駁回(下稱原處分)。再審原告不服，循序提起行政訴訟，案經臺北高等行政法院95年度訴字第3727號判決（下稱原審判決）駁回其訴，並經本院98年度判字第1167號判決（下稱原確定判決）駁回上訴而確定，再審原告對本院原確定判決及原審判決仍表不服，以有行政訴訟法第273條第1項第1款之事由，復提起本件再審之訴。
二、再審原告起訴主張及補充理由略謂：（一）再審原告遭誣陷之刑事案件，非單詐欺一罪名，並有違反稅捐稽徵法，故刑事案件審理過程中，就再審原告是否涉及逃漏稅進行詳實審理，原審判決及原確定判決並未指出刑事判決有何錯誤，依本院29年判字第13號、32年判字第18號及42年判字第16號等判例，與刑事案件有牽連關係者，行政官署及行政訴訟，均應參照刑事判決所認定之事實。惟原審判決未依法撤銷原處分，原確定判決未予指正，適用法律顯有錯誤。（二）又再審被告以進貨金額推計等於銷貨金額課徵營業稅，營利所得本應為零，但卻又依同業利潤標準，另行核算營利事業所得，割裂認定事實，破壞法律適用之整體性，違反司法院釋字第385號解釋意旨、禁反言原則及所得稅法第24條、同法施行細則第31條規定。原審判決及原確定判決未依法審酌，適用法規顯有錯誤。（三）原審判決與原確定判決就卷內證據有關「價差」之有利證據未依法斟酌，不僅有違行政訴訟之立法目的、證據法則及判例，適用法規亦顯有錯誤。（四）太極門並無營業行為，再審原告從未參與弟子之互助代辦，且刑事判決確定太極門弟子購買練功服等代辦品，係由師兄姐代辦，並非營利販售，自不生營業稅問題，更無營利事業所得稅可言。（五）又再審被告自始發單即違反程序正義及程序正當性，監察院業已主動調查後認定再審被告發單課稅過程中涉有重大違失，嚴重侵害人權，是原處分應予撤銷。另原處分起因於刑案不法起訴而衍生，遭羈押之刑事被告均獲冤獄賠償，更證太極門案件確屬冤案，起訴書與證據資料違反證據法則，原處分自始無效等語，求為判決將原審判決及原確定判決廢棄，並將訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
三、再審被告答辯略謂：（一）本件再審原告既未能提示帳證，其進、銷貨未依法取得及開立憑證，亦未設置存貨分類帳，並記載存貨進、銷、存明細資料及銷貨收入實際金額之帳證，無從為營業成本之查核，故原審判決認再審被告依所得稅法第83條規定按同業利潤標準毛利率9%核定所得，即無違誤。況原審判決對於再審原告有關代辦太極門弟子練功服等物品而無銷貨行為及原處分未考量存貨之主張及舉證，何以不足採，亦已詳述其得心證之理由甚詳，再審原告此部分之爭執，應屬對於原審證據取捨及認定事實職權行使之指摘，而證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定異於該當事人之主張者，尚不得謂為原審判決有適用法規錯誤之情形。（二）刑事判決所認定之事實，僅為再審原告不構成刑法詐欺及稅捐稽徵法所列詐術或不正當方法行為犯罪等罪名而已，並不影響上述再審被告就再審原告是否有本件營利所得之認定。況刑事判決再審原告就系爭銷售貨物部分相關收入是否應稅，尚有爭議，係參酌臺北高等行政法院91年度訴字第4209號判決撤銷關於補徵營業稅之決定；惟查上開臺北高等行政法院判決業經本院94年度判字第1720號判決廢棄，並駁回再審原告第一審之訴，該案判決肯認再審被告核定再審原告系爭收入13,098,592元，並無不合，本件據以核定所得1,178,873元，自屬有據。（三）縱有再審原告所稱尚有弟子衣物置於道館未取乙情，惟按其稱太極門早於民國55年即已成立，系爭衣物究竟為再審原告何年度之進貨？向何廠商購置？其為何學員所購？其品名、種類、數量、單價均因再審原告未能提示帳簿憑證，而無法勾稽，無法證明本案系爭收入已含系爭衣物，數量、金額亦不明，故再審原告主張尚有存貨，委無可採。（四）至再審原告主張學員退出太極門，有將衣物原價購回之情事云云。經查應屬費用性質，惟系爭衣物究竟於何年度原價購回？為再審原告何年度之進貨？向何廠商購置？其為何學員所購退？其品名、種類、數量、單價均因再審原告未能提示帳簿憑證，而無法勾稽，無法證明本案系爭收入已含系爭衣物，數量、金額亦不明，故再審原告主張，委無可採。（五）另再審原告訴稱系爭交易是弟子自發性互相幫忙代為訂購，再審原告並未介入，非屬銷售貨物之營業行為云云，顯與事實不符，要無可取。（六）又查再審原告未依規定申請營業登記，從事營業行為，違章事實確定在案，又其進、銷貨既未依法取得及開立憑證，亦未設置存貨分類帳，並記載存貨進、銷、存明細資料及銷貨收入實際金額之帳證，且如前述查得系爭交易有差價存在，是再審被告依據所得稅法第83條規定，按同業利潤標準核定所得，自屬有據。（七）另再審原告主張黃俊賢談話筆錄，係臺北市調查處脅迫、不正當方法取得，尚且不論其主張是否可採，然行政訴訟及刑事訴訟案件本可各自認定，本件應不受刑事判決所認定之事實拘束。況本件所查同一事實尚有游美容、文秀珍、鍾瑞芬、渤海堂公司人員李秀景、武者功夫用品社人員鄭萬得、煙斗公司負責人劉文龍、行德益企業負責人楊廣儀、騰田公司負責人劉家流、吉虹企業負責人陳續益等多項查得資料及游美容、黃俊賢在合庫三興支庫活儲帳戶轉匯貨款收付明細可稽，是再審被告核定再審原告所得1,178,873元，並無違誤。（八）又本案再審原告因涉嫌未依規定申請營業登記之營業稅行政救濟案，已循序訴經復查、訴願、行政訴訟等程序，並經本院94年度判字第1720號判決駁回再審原告之上訴在案，是再審原告營業稅部分業已確定。次依財政部80年8月8日台財稅第000000000號函釋意旨，本件再審原告營業稅案屬已確定案件，該判決並認再審原告違章事實之存在，是再審被告基於確定判決之基礎事實補徵再審原告營利事業所得稅，並無不合等語，資為抗辯，求為判決駁回再審原告之訴。
四、原確定判決駁回再審原告之上訴係以：（一）再審原告未依規定申請營業登記，擅自於84年度以太極門名義進、銷貨，未依法取得及給與他人憑證，案經法務部調查局臺北市調查處查獲，移由臺北市稅捐稽徵處審理，並通報再審被告，再審被告初查以再審原告84年度漏報營業收入16,718,507元，乃以84年度營利事業所得稅未申報核定通知書檢附繳款書，依同業利潤標準核定漏報所得額為1,504,665元(計算式：營業收入16,718,507元×淨利率9%=所得額1,504,665元，行業代號5339-99)，應納稅額366,166元，並加徵怠報金73,233元(計算式：366,166×20%＝73,233元)。再審原告不服，未具明理由申請復查。案經再審被告審理後，變更核定84年度所得額為1,178,873元(營業收入13,098,592元×淨利率9% =所得額1,178,873元)，應納稅額284,718元，怠報金為56,943元，而再審原告未設置帳簿無從提供帳證以供再審被告查核等情，為原審所確定之事實。則本件再審被告因再審原告未能提示帳證，其進、銷貨未依法取得及開立憑證，亦未設置存貨分類帳，並記載存貨進、銷、存明細資料及銷貨收入實際金額之帳證，查得之資料亦無相關之憑據，無從為營業成本之查核，故原審認再審被告依所得稅法第83條規定按同業利潤標準核定，並無不合一節，即無違誤。關於按同業利潤標準核定，係由已查得之營業成本核計未知之營業收入〔營業成本＝營業收入×(1－毛利率)〕，再由營業收入核計營業淨利(營業收入×淨利率＝營業淨利)。本件再審被告依本院已判決確定之85年度營業稅事件即本院94年度判字第1720號判決結果，以再審原告進貨金額為銷貨金額，即係直接以營業成本認定為營業收入，再為營業淨利之核計，與上開以毛利率方式由已查得之營業成本以毛利率核計未知之營業收入之方式相較，對當事人更為有利，要無不合。再審原告執詞以：如進貨金額等於銷貨金額，即無營利所得，原判決卻維持再審被告認定有營利所得云云，指摘原判決違法，自無可採。又營業稅與所得稅之事實認定有所不同，係因所得稅法第83條有推計之明文，但營業稅法未有類似之規定，此等差異不能指為違反禁反言原則及司法院釋字第385號解釋意旨，上訴意旨據以指摘原判決違法，亦非可採。(二) 原審判決對於再審原告有關代辦太極門弟子練功服等物品而無銷貨行為及原處分未考量存貨之主張及舉證，何以不足採，亦已詳述其得心證之理由，再審原告此部分之爭執，核屬對於原審證據取捨及認定事實職權行使之指摘，而證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定異於該當事人之主張者，尚不得謂為原審判決有違背法令之情形。況本件前後各期之進銷存既無法前後勾稽，其有無存貨，對推計之法律適用不生影響。又行政訴訟法並無「依審判外言詞陳述所作成之筆錄，不得以書證形式據為證據方法」之明文。且行政法院對審判外陳述書證之證據價值判斷，乃是依其週邊時空背景為判斷，本件原審判決引為證據方法之黃俊賢等人於法務部調查局臺北市調查處之證詞陳述，大體上均說明「太極門有代入門弟子代購衣服物品及購進與出售予弟子間有價差存在」等情，核與原審法院於另案傳訊證人陳玫燕等之證詞相符，則原審判決引用該等證詞為事實認定之基礎，洵屬有據，並無再審原告所稱違反證據法則或論理法則之可言。又行政爭訟事件並不受刑事判決認定事實之拘束，再審原告涉嫌詐欺等罪固經判決無罪，其事實之認定並不能拘束本院。蓋刑事案件審查過程之核心重點置於再審原告有無詐財構成刑事犯罪，但本件稅捐核課爭訟之重點則在其有無於太極門教授弟子之過程中為銷售弟子練功服等物品而獲有營利所得，審查之重心並不相同；易言之，即使依其所認定之事實，亦僅為再審原告不構成刑法詐欺等罪名而已，並不影響上述再審被告就再審原告是否有本件營利所得之認定。是再審原告亦難憑此指為原判決認定事實違法。綜上所述，原審判決將訴願決定及原處分均予維持，而駁回再審原告在原審之訴，核其與應適用之法規及判例、解釋，均無違背；上訴論旨，指摘原審判決違法，求為廢棄，為無理由等語，資為其判斷之基礎。
五、本院按：
(一)、當事人對於確定終局判決提起再審之訴，必須具有行政訴
訟法第273條第1項所列各款情形之一者，始得為之。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限。而行政訴訟法第273條第1項第1款所謂「適用法規顯有錯誤者」，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋、判例有所牴觸者而言。至於事實之認定或法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，自不得據為再審之理由。
(二)、經查，關於再審原告就本件與刑事案件有牽連關係者，應
參照刑事判決所認定之事實，不得各自認定事實，且原審判決引用已廢棄之判例，有適用法規不當之違背法令部分，業據再審原告於原審判決上訴時主張其事由，依行政訴訟法第273條第1項但書規定，已不得作為原判決再審之訴之事由。又原確定判決亦已說明行政爭訟事件並不受刑事判決認定事實之拘束，再審原告涉嫌詐欺等罪固經判決無罪，其事實之認定並不能拘束本院。蓋刑事案件審查過程之核心重點置於再審原告有無詐財構成刑事犯罪，但本件稅捐核課爭訟之重點則在其有無於太極門教授弟子之過程中為銷售弟子練功服等物品而獲有營利所得，審查之重心並不相同。即使依其所認定之事實，亦僅為再審原告不構成刑法詐欺等罪名而已，並不影響上述再審被告就再審原告是否有本件營利所得之認定，難憑此指為原審判決認定事實違法等情明確，再審原告此部分所指係就原確定判決已論駁不採之見解再為爭執，核屬法律上見解之歧異，要難謂適用法規顯有錯誤。
(三)、關於再審原告主張再審被告以進貨金額推計等於銷貨金額
課徵營業稅，營利所得本應為零，但卻又依同業利潤標準，另行核算營利事業所得，割裂認定事實，破壞法律適用之整體性，違反司法院釋字第385號解釋意旨、禁反言原則部分，業據再審原告於原審判決上訴時主張其事由，依行政訴訟法第273條第1項但書規定，已不得作為原判決再審之訴之事由。又原確定判決亦已說明本件再審被告因再審原告未能提示帳證，其進、銷貨未依法取得及開立憑證，亦未設置存貨分類帳，並記載存貨進、銷、存明細資料及銷貨收入實際金額之帳證，查得之資料亦無相關之憑據，無從為營業成本之查核，故原審判決認再審被告依所得稅法第83條規定按同業利潤標準核定即無違誤。關於按同業利潤標準核定，係由已查得之營業成本核計未知之營業收入〔營業成本＝營業收入×(1－毛利率)〕，再由營業收入核計營業淨利（營業收入×淨利率＝營業淨利）。本件再審被告依本院已判決確定之85年度營業稅事件即本院94年度判字第1720號判決結果，以再審原告進貨金額為銷貨金額，即係直接以營業成本認定為營業收入，再為營業淨利之核計，與上開以毛利率方式由已查得之營業成本以毛利率核計未知之營業收入之方式相較，對當事人更為有利。又營業稅與所得稅之事實認定有所不同，係因所得稅法第83條有推計之明文，但營業稅法未有類似之規定，此等差異不能指為違反禁反言原則及司法院釋字第385號解釋意旨等情。再審原告此部分主張仍係就原確定判決業已論駁不採之見解再予爭執，依上說明，自不能謂符合適用法規顯有錯誤之情形。
(四)、關於再審原告所指卷內證據有關「價差」，太極門並無營
業行為，再審原告從未參與弟子之互助代辦，且刑事判決確定太極門弟子購買練功服等代辦品，係由師兄姐代辦，並非營利販售，自不生營業稅問題，更無營利事業所得稅可言。又再審被告自始發單即違反程序正義及程序正當性，監察院業已主動調查後認定再審被告發單課稅過程中涉有重大違失，嚴重侵害人權，是原處分應予撤銷部分，均據再審原告於原審判決上訴時主張其事由，依行政訴訟法第273條第1項但書規定，已不得作為原審判決再審之訴之事由。另原確定判決亦於判決理由加以論明。對再審原告涉嫌詐欺等罪固判決無罪，但即使依刑事判決所認定之事實，亦僅為再審原告不構成刑法詐欺等罪名，並不影響上述再審被告就再審原告是否有本件營利所得之認定，業如前述。再審原告此部分之主張無非係在就原確定判決已論駁不採之見解續予爭執，係屬法律上見解之歧異主張，均難謂原確定判決及原審判決係適用法規顯有錯誤。
(五)、至於再審原告主張再審被告計算本件營利事業所得時，漏
未考量「存貨」乙節，固經再審原告引述證人陳玫燕有關本件有「已訂未取」或「離開道館後退售之衣物」等筆錄為證。然查，系爭交易既係由再審原告弟子先繳款訂購後再進貨，依理系爭年度所購進物品，本應無存貨之可能。
況且，證人陳玫燕亦於上開筆錄證稱：「……我們練功服上面都會繡名字……」銷售之練功服既已繡上姓名，即具有專屬性，依常情而言，訂購之人當不致違約不買，何況將繡線拆除更會毀損衣物，更不容許訂購之人出爾反爾。
因此證人陳玫燕所稱之「存貨」，應僅是如同其所言之「暫時保管」，物品既有歸屬，即非財務會計上所稱之「存貨」甚明。另證人陳玫燕所稱「離開道館後退售之衣物」部分，更與常情不符，豈有將已拆封使用，甚至於老舊破損之物以原價購回之理，故證人陳玫燕此部分證詞，亦不足採。再者，證人陳玫燕為再審原告之弟子，與再審原告有師徒情誼，其證詞亦難免偏頗。此外，再審原告復未提示存貨數量、種類、單價等相關帳證及進銷存明細表、分類帳以供勾稽，致無法由此查證其主張有存貨之事實是否屬實，是以本件自難僅憑證人陳玫燕之上開證詞，而為有利再審原告之認定。從而，再審被告參酌上開鍾瑞芬所陳述之交易模式，認定本件並無存貨情形，並據以核定本件之銷貨收入，亦非無據等情，業具原審判決詳述其得心證之理由，核無不合，尚無適用法規顯然錯誤之情形，再審原告仍執原詞主張原審判決及原確定判決有適用法規顯然錯誤之再審事由，尚嫌無據而無足取。
(六)、綜上所述，原確定判決及原審判決並無行政訴訟法第273
條第1項第1款適用法規顯有錯誤之情事，再審原告起訴意旨，指摘原確定判決及原審判決有再審事由，請求廢棄原確定判決及原審判決，為無理由，其據之請求撤銷訴願決定、復查決定及原處分，亦屬無據，均應併予駁回。
六、據上論結，本件再審之訴為無理由。依行政訴訟法第278條第2項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 100 年 6 月 2 日
最高行政法院第五庭
審判長法官 藍 獻 林
法官 蕭 惠 芳法官 廖 宏 明法官 林 文 舟法官 胡 國 棟以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 100 年 6 月 2 日
書記官 彭 秀 玲