最 高 行 政 法 院 裁 定
100年度裁字第1926號上 訴 人 新喬投資開發股份有限公司代 表 人 黃桂英訴訟代理人 呂秋𧽚 律師
邱靖貽 律師謝良駿 律師被 上訴 人 財政部臺北市國稅局代 表 人 陳金鑑上列當事人間營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國99年8月12日臺北高等行政法院99年度訴字第891號判決，提起上訴，本院裁定如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、本件被上訴人代表人自民國100年1月13日起變更為陳金鑑，業據其於100年2月10日提出行政院100年1月13日院授人力字第1000021671號令，具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許，合先敘明。
二、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣；倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。
三、上訴人民國93年度營利事業所得稅結算申報，列報利息收入新臺幣（下同）288,809元，經被上訴人初查以其截至93年12月31日其他應收款餘額459,231,604元，核其內容係應收日祿投資開發股份有限公司（下稱日祿公司）現金股利，因日祿公司可用資金多數投入營業範圍內各項投資活動，短期變現不易，致缺乏現金可資給付，其未收取部分與將資金貸予日祿公司使用無異，依尚未收得之應收股利，按93年1月1日臺灣銀行基本放款率6.265％計算利息收入14,385,430元，核定利息收入14,674,239元。嗣上訴人申請更正，主張其與關係企業間長期未能回收之應收股利非屬公司間資金借貸，應無營利事業所得稅查核準則第36條之1及所得稅法第43條之1規定之適用云云，經被上訴人以本件為非常規交易，依上訴人與被投資公司關係企業群中之大霸電子股份有限公司（下稱大霸電子）短期借款平均利率3.085％，按日計算利息收入計4,569,392元，重行核定利息收入4,858,201元。上訴人不服，申請復查，案經被上訴人將其復查改更正程序，變更核定利息收入為4,628,621元，應補稅額1,084,955元。
上訴人仍表不服，申請復查，未獲變更，遂循序提起行政訴訟，經原審法院以99年度訴字第891號判決駁回，上訴人猶未甘服，遂提起本件上訴，其上訴意旨略謂：（一）本件交易類型既屬資金之使用，自應依移轉訂價查核準則第7條第2款及第13條規定予以調整。而適用於資金使用之常規交易方法有：「可比較未受控價格法」「成本加價法」及「其他經財政部核定之常規交易方法」，原判決未對本件被上訴人係依何種常規交易方式予以調整一事詳加調查，即遽謂被上訴人已參酌上訴人與被投資公司間之交易類型，依移轉訂價查核準則規定，採用最適合之常規交易方法，以決定其常規交易結果，並無違誤，難謂已說明其心證理由。再者，對於不合營業常規之交易安排，稽徵機關固得依所得稅法第43條之1，報經財政部核准按營業常規予以調整；惟觀諸財政部98年1月6日台財稅字第09700374290號函（下稱財政部98年1月6日函）全文，並未就何謂營業常規一事予以說明，且強調被上訴人仍應詳為調查證據，原判決徒以被上訴人已報經財政部核准而遽謂原處分適法，亦有判決不備理由之違誤。況移轉訂價查核準則第7條第2款所定最適常規交易方法，參照同準則第9條規定，應依受控交易之交易類型，依「可比較程度」與「資料與假設之品質」決定之。本件被上訴人已自承「大霸電子」之借款性質與本件存有差異，無法逕依「大霸電子」之借款利率逕予設算利息；同理，合庫銀行對企業放款之交易，不論其產業別及資本規模與上訴人顯不相當，另就執行功能、交易標的資產或服務之特性、契約條款、承擔之風險、經濟及市場情況等層面分析，皆與上訴人借款與被投資公司交易之功能、性質迥然有異，合庫銀行實無法作為可比較之對象，自難以合庫銀行之基準放款利率作為本件設算利息之基礎，至為明灼。（二）上訴人同意被投資公司分次給付現金股利，係為使被投資公司業務上經營更為有利，藉此並為上訴人創造更大利潤，核無不合營業常規之處，原判決為相反認定，卻未見說理，有判決不備理由之違法。又原判決認被上訴人依所得稅法第43條之1規定報經財政部核准，更正核定上訴人利息收入為合法，係假設上訴人如期收回系爭應收股利，必能運用此資金而自其他經濟活動中獲取「衍生性」所得，其未詳查是否確有「規避或減少納稅義務」之情，顯有擴大解釋所得稅法第43條之1之構成要件，而有適用法規不當之違法。（三）原判決未詳查本件是否確有「規避或減少納稅義務」之情，逕認被上訴人依所得稅法第43條之1規定報經財政部核准，更正核定上訴人利息收入為合法，實有判決適用法令不當之違誤等語。
四、惟查：(一)原處分係引用所得稅法第43條之1規定，報請財政部核准後按營業常規予以調整（或追減）上訴人93年度利息收入；而原判決就本件而言，亦適用所得稅法第43條之1規定調查審理，其斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，始維持訴願決定及原處分，尚與行為時營利事業所得稅查核準則第36條之1設算利息無關，亦無司法院釋字第650號、657號解釋之適用；(二)又相關利息收入利率之計算，係按一般營業常規交易，被上訴人就相同案件報經財政部以五大行庫中最低之合作金庫對企業放款之基準放款利率計算基礎（財政部98年1月6日函），已參酌上訴人與其等被投資公司間之交易類型，依移轉訂價查核準則規定，採用最適合之常規交易方法，以決定其常規交易結果。均已經原審依調查證據之辯論結果詳予論斷在案。上訴人提起本件上訴再予爭執，僅泛稱本件被上訴人更正核定利息收入，增加上訴人上開年度所得及應納稅額，涉及所得稅稅基之構成要件，應有租稅法律主義之適用；設算利息之基準參考司法院釋字第650號、657號等解釋未符授權明確性原則；原審判決未詳予審究，財政部並未表明合作金庫之基準放款利率為五大行庫中最低，更就本件交易係採取移轉訂價查核準則第13條何種方法、以及上訴人與金融機構之產業別及資本規模等是否相同，對於移轉訂價查核準則第7條第2款適用之結果，未說明其得心證之理由，並疏未注意財政部98年1月6日函並未就被上訴人所依據移轉訂價查核準則調整交易內容之常規交易方式為何，遽採認被上訴人已採用最適合之常規交易方法，而為上訴人不利之判斷，均有判決不備理由之違誤等語，核屬重述原判決詳予論述不採之事項再予爭執，並未就原判決上開認事用法有何具體適用法令不當或違背法令情形為具體指摘，難謂合法。(三)再者，按證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形。上訴人主張同意被投資公司分次給付現金股利，實係為使被投資公司之業務上經營更為有利，藉此為上訴人創設更大利潤，並無不合營業常規之處，原判決為相反認定未見說理，有判決理由不備及擴大解釋所得稅法第43條之1之構成要件，適用法規不當之違法云云。然查，原判決對於上訴人等同意被投資公司分次給付現金股利已與公司以營利為目的獲取最大利益之設立宗旨不符，及上訴人未向各該被投資公司進行催收等債權保全措施，已與一般營業常規不合等情，已經依調查證據之辯論結果詳予論斷在案，無如上訴意旨所稱有未予論述或擴大解釋所得稅法第43條之1情事。(四)從而，上訴人所陳之上訴理由，核係就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，對於業經原判決詳予論述不採之事項再予爭執，泛言原判決有判決不備理由或理由矛盾等違背法令，而非具體表明合於不適用法規、適用法規不當、或行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，難認對該判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。
五、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中 華 民 國 100 年 8 月 11 日
最高行政法院第六庭
審判長法官 黃 合 文
法官 林 樹 埔法官 鄭 忠 仁法官 劉 介 中法官 陳 鴻 斌以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 100 年 8 月 11 日
書記官 王 福 瀛