最 高 行 政 法 院 裁 定
100年度裁字第2327號再 審原 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 吳自心
送達代收人 廖淑華再 審被 告 陳貴芬
陳貴芳陳國輝共 同訴訟代理人 陳秀鴻
參 加 人 陳雪嬌
陳春鳳張陳春蓮林陳智雲上列當事人間遺產稅事件，再審原告對於中華民國100年6月9日本院100年度判字第933號判決，本於行政訴訟法第273條第1項第1款提起再審之訴部分，本院裁定如下：
主 文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
理 由
一、按當事人對於本院判決提起再審之訴，必須具有行政訴訟法第273條第1項所列各款情形之一者，始得為之。又行政訴訟法第273條第1項第1款所謂「適用法規顯有錯誤」，係指依確定的事實適用法規錯誤而言，且必須是原確定判決所適用之法規與該案應適用之法規相違背，或與司法院解釋、本院判例有所牴觸者，始足當之，並不包括認定事實的瑕疵、法律上見解之歧異、判決不備理由或理由矛盾等問題。又原確定判決如已明確說明其適用法律之見解，並就當事人主張之法律見解，說明其不採之理由，且原確定判決所採見解與司法院解釋、本院判例及通說見解均無牴觸者，當事人如仍堅持其於原訴訟程序主張之歧異見解作為再審理由，亦難謂對原確定判決如何「適用法規顯有錯誤」，已有具體指摘，仍應認其再審之訴不合法。
二、本件再審被告等之父即被繼承人陳得源於民國90年12月30日死亡，參加人即被繼承人之女陳雪嬌、林陳智雲、陳春鳳及張陳春蓮等4人；暨被繼承人之子即再審被告陳國輝及訴外人陳國明、陳國松等3人，分別於91年9月25日及91年9月30日辦理被繼承人之遺產稅申報，經再審原告依渠等申報及查得資料查核結果，核定被繼承人之遺產總額為新臺幣（下同）234,049,013元，應納稅額為77,708,458元。參加人等不服，另繼承人陳國松、陳國明對核定死亡前2年內贈與及債權部分亦表不服，申請復查，經再審原告合併審理後，予以駁回。嗣再審原告依職權將原扣抵贈與稅額2,371,590元更正為5,556,667元，更正本件應納稅額為74,523,381元。再審被告等就再審原告核定被繼承人死亡前2年內對再審被告陳貴芬贈與合計200萬元及被繼承人對鄭星全之債權1,850萬元部分不服，提起訴願，遭決定駁回，提起行政訴訟，原審以97年度訴字第425號判決（下稱原審判決）將訴願決定及原處分（含復查決定）關於核定被繼承人陳得源對鄭星全之債權1,850萬元部分均撤銷；再審被告其餘之訴駁回。再審原告對原審判決撤銷部分提起上訴，經本院本院100年度判字第933號判決（下稱原確定判決）駁回其上訴。茲再審原告以原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款所定之再審事由，對之提起再審之訴。
三、再審原告起訴主張：鄭星全雖證稱系爭遺產債權係被繼承人返還其投資款，但渠等間既無當初投資之往返金流，亦無任何保全措施，無足證明其與被繼承人陳得源間借貸關係確實存在，原審判決依鄭星全之陳述作成不利再審原告之判決，顯有法規適用之錯誤。鄭星全證詞為臺灣高等法院檢察署檢察官97年度上蒞字第2587號聲請調查證據書所待證之事項，原審判決未依職權調查，逕予採信，即有當然之違背法令。臺灣板橋地方法院（下稱板橋地院）94年度訴字第2249號刑事案件刑庭筆錄中有關鄭星全證詞及該案對系爭支票款調查論述，僅係用以判斷被繼承人同居人羅蜂有否涉偽造文書等犯罪事實所為之調查，對鄭星全取得系爭債權資金之法律原因並未做調查，鄭星全之證述實不能證明其確與被繼承人間有借貸之事實；況羅蜂涉偽造文書等犯罪事實確否為無罪判決尚未定讞（該部分業經撤銷，參最高法院刑事判決100年度台上字第1308號），則原審判決依未確定之事實所為之認定，即屬錯誤。系爭遺產債權果如鄭星全所指屬被繼承人返還投資款，則依資金資料顯示，鄭星全個人出資即高達購地價款之53%，加上其配偶鄭宋明珠、其弟鄭文德之出資，共佔購地總價款之68%餘，與鄭星全於刑庭庭訊筆錄中所稱，購地價款係其與羅蜂各自募資50%不合；又果鄭星全所言屬實，則上揭土地於93年出售後所得價款，自應依渠等各自之出資比例拆帳分配，惟查上揭土地於93年度出售後之售地款項，依相關支票之實際兌領情形查得，係分由羅蜂、陳健太、柯玉鉉取得34,860,000元、22,390,000元及5,000,000元，有銀行函覆之支票兌領影本可稽，與渠等之出資比例顯然不合，則證人鄭星全所述之證詞有無可採，要無疑異，則原審判決援引鄭星全證詞為據，顯非適法。證人鄭星全既未能提出渠等投資之積極證據以供斟酌，僅單憑證人鄭星全之證詞，並以鄭星全取得系爭債權款項後之資金用途事實，推論資金取得原因（即被繼承人與鄭星全確有借貸關係存在），實與論理法則有違。本件再審被告既否認系爭債權存在，即應由再審被告（即納稅義務人）提出反證以推翻或動搖本證之證明力，況再審被告等就課稅事實原因，管領能力本應較再審原告距離為近，再審原告就系爭遺產債權之核課，既已舉證客觀之資金流程，即應由再審被告等就其主張負舉證之責任，原審判決倒置客觀舉證責任，顯有判決適用不當之違法。當事人間財產之移轉，固為其經濟行為自由，稅法原則上予以尊重，惟當事人係出於何原因而移轉，稽徵機關本無從得知，今鄭星全對其主張之事實提不出具體證據，稽徵機關自得斟酌當事人之陳述與調查事實及證據之結果，依法認定其法律效果，此觀司法院釋字第537號解釋意旨及改制前行政法院36年度判字第16號判例闡釋自明等語。
四、經查本件原確定判決理由業已論明：本件被繼承人生前簽發面額共計1,850萬元支票2紙，轉帳存入訴外人鄭星全帳戶，再審原告核認該資金係被繼承人生前對鄭星全之債權，應列入被繼承人遺產總額課徵遺產稅；再審被告等則予以否認，並主張乃被繼承人償還訴外人鄭星全投資營建事業之結算款項。此經原審判決斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，認依鄭星全提出之說明書、鄭星全在板橋地院94年度訴字第2249號刑事案件之證詞及該案對系爭支票款是否為被繼承人同居人羅蜂偽造文書所盜領，相關調查事證與羅蜂該部分犯罪事實不能證明，宣告無罪理由等項，認再審被告等主張尚非無據；且被繼承人將上開資金轉帳存入鄭星全帳戶之資金流程，除可能成立債權外，尚可能係償債、贈與、信託等關係，不一而足，縱再審被告等就其上開主張，無法提出證明資料供核，然再審原告未依職權調查上開資金流程之原因關係何屬，僅憑被繼承人生前有轉帳存入上開資金予鄭星全帳戶之資金流程，即推認被繼承人生前對於鄭星全有上述應收債權1,85 0萬元存在，應併入遺產總額課徵遺產稅，顯有違誤等項詳為論斷，而將訴願決定及原處分（含復查決定）關於核定被繼承人陳得源對鄭星全之債權1,850萬元部分均撤銷，核與前開說明相符，其所適用之法規與該案應適用之現行法律、解釋並無相違背或牴觸情事。再審被告等之主張縱有上訴意旨所指諸如被繼承人未有營建業之營業登記資料、鄭星全與被繼承人間投資長達十多年未曾結算亦無保全措施、鄭星全取得系爭資金後轉投資羅蜂之購地案，土地轉售後之分配款與投資比例不相當等不合理之處；然本件課稅要件事實，基於依法行政原則，應由稽徵機關負舉證責任，再審原告既無法舉證證明系爭資金流程之結果，使被繼承人對鄭星全有請求返還該資金之債權存在，且因此使本件事實關係陷於真偽不明之狀態，仍應認定該課稅事實為不存在，因之駁回再審原告之上訴。本院經核原確定判決所適用之法規與該案應適用之法規並不相違背，與判例、解釋意旨亦無相牴觸之情形。另按司法院釋字第537號解釋係就財政部71年9月9日台財稅第36712號函釋認享優惠稅率之納稅義務人，負有申報協力義務，前已按營業用稅率所繳稅款，不得減半，合憲所為解釋，再審原告所主張前揭再審理由，無非仍執與上訴意旨雷同且經原確定判決所不採之陳詞，並援引與本案事實及其應適用法規尚無直接關連之司法院釋字第537號解釋，以其主觀歧異見解，對於原確定判決認定事實及適用法律之職權行使，泛指為牴觸司法院解釋及本院判例，尚難謂對於原確定判決究有如何合於行政訴訟法第273條第1項第1款所謂「適用法規顯有錯誤」之情事，已有具體指摘，依前揭規定及說明，其再審之訴自非合法，應予駁回。至再審原告本於行政訴訟法第273條第1項第14款之再審事由部分，本院無管轄權，另裁定移送原審法院（臺北高等行政法院）審理。
五、據上論結，本件再審之訴為不合法。依行政訴訟法第278條第1項、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中 華 民 國 100 年 9 月 22 日
最高行政法院第一庭
審判長法官 鍾 耀 光
法官 黃 淑 玲法官 鄭 小 康法官 林 樹 埔法官 陳 秀 媖以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 100 年 9 月 23 日
書記官 王 史 民