最 高 行 政 法 院 裁 定
100年度裁字第2329號再 審原 告 香港商‧捷領有限公司台灣分公司代 表 人 馮永昌訴訟代理人 林昇平
李佳華再 審被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 陳金鑑上列當事人間營業稅事件，再審原告對於中華民國100年6月9日本院100年度判字第932號判決，本於行政訴訟法第273條第1項第1款事由，提起再審之訴部分，本院裁定如下：
主 文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
理 由
一、按當事人對於本院判決提起再審之訴，必須具有行政訴訟法第273條第1項所列各款情形之一者，始得為之。又行政訴訟法第273條第1項第1款所謂「適用法規顯有錯誤」，係指依確定的事實適用法規錯誤而言，且必須是原確定判決所適用之法規與該案應適用之法規相違背，或與司法院解釋、本院判例有所牴觸者，始足當之，並不包括認定事實的瑕疵、法律上見解之歧異、判決不備理由或理由矛盾等問題。又原確定判決如已明確說明其適用法律之見解，並就當事人主張之法律見解，說明其不採之理由，且原確定判決所採見解與司法院解釋、本院判例及通說見解均無牴觸者，當事人如仍堅持其於原訴訟程序主張之歧異見解作為再審理由，亦難謂對原確定判決如何「適用法規顯有錯誤」，已有具體指摘，仍應認其再審之訴不合法。
二、本件再審原告自民國90年1月至92年5月間先後與中壢中正等14家合作店簽約，設立專櫃銷售其代理之bossini服飾，銷售額計新臺幣（下同）312,375,693元（含稅；未稅金額為297,500,660元），經人檢舉，該銷售額減除再審原告開立與合作店之統一發票銷售額243,852,002元（含稅；未稅金額為232,240,002元），銷貨短開統一發票金額計68,523,691元（含稅；未稅金額為65,260,658元），致短漏營業稅3,263,033元（65,260,658元×5％＝3,263,033元）；且再審原告給付租金與各合作店計65,260,658元，未依法取得憑證；又其銷售上開貨物應開立統一發票與消費者，卻開立給各合作店，係未依法給與他人憑證。再審被告乃核定再審原告漏報營業稅計3,263,033元，除補徵所漏稅額外，並依行為時營業稅法（90年7月9日名稱修正為「加值型及非加值型營業稅法」，下稱營業稅法）第51條第3款規定，按其所漏稅額3,263,033元，裁處3倍之罰鍰計9,789,000元（計至百元止）；另依稅捐稽徵法第44條規定，按再審原告未依規定給與他人憑證之未稅金額232,240,002元處5％之罰鍰計11,612,000元，及按其未依規定取得他人憑證之金額65,260,658元，處5％之罰鍰計3,263,033元，總計處罰鍰24,664,033元（9,789,000元＋11,612,000元＋3,263,033元＝24,664,033元）。再審原告不服，循序提起行政訴訟，經原審95年度訴字第834號判決（下稱前審判決）將訴願決定及原處分關於按所漏稅額處3倍罰鍰9,789,000元部分撤銷，再審原告其餘之訴駁回。兩造對其不利部分之判決均提起上訴，本院以97年度判字第1067號判決將前審判決廢棄，發回原審法院更為審理。嗣經原審法院審理後，以98年度訴更一字第6號判決（下稱原判決）駁回再審原告之訴，再審原告提起上訴，經本院以100年度判字第932號（下稱原確定判決）駁回本稅部分之上訴，廢棄原判決罰鍰部分，撤銷該部分訴願決定及原處分（復查決定），茲再審原告就本稅部分，以原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款所定之再審事由，提起再審之訴。
三、再審原告起訴主張：(一)司法院釋字第685號解釋於100年3月4日作成，原確定判決於100年6月9日作成，應受司法院釋字第685號解釋之拘束。（二）既認系爭合約租賃定性合憲，合作店取得租金65,260,658元，應繳加值營業稅3,263,033元為合作店之法定納稅義務。原系爭期間合作店基於買賣關係申報401表繳納之營業稅3,263,033元，自與租金無關，自非法定納稅義務，理應由合作店一方面補繳3,263,033元，一方面由合作店申請返還3,263,033元，並處合作店漏稅罰，始為合憲。再審被告逕以買賣關係已繳3,263,033元非法定納稅義務，抵銷租賃關係3,263,033元之法定納稅義務，不再處合作店漏稅罰(再審被告對合作店之處分，造成收取租金之合作店未開立租金發票，卻被認定未漏稅，而支付租金之再審原告反而被認定漏稅之奇特現象)依司法院釋字第685號解釋，「買賣關係開立統一發票」為不同法律見解，合作店本無依買賣關係開立發票給買受人之義務，再審原告本無依買賣關係開立發票給合作店之義務，再審原告與合作店基於買賣關係之「非納稅義務」已繳3,263,033元，自應返還，再審被告因再審原告之補徵營業稅3,263,033元而有「不當得利」，此不當得利應返還再審原告，原確定判決所為「縱或有之，依上開解釋意旨，亦係退還予原繳納之各合作店，與再審原告無關」判決，牴觸司法院釋字第685號解釋，適用法規顯有錯誤而有行政訴訟法第273條第1項第1款再審事由等語。
四、經查本件原確定判決理由業已論明：（一）原審係依契約書內容之真意認定再審原告與合作店為租賃關係，經核原判決依憑之證據及得心證之事由，與證據及論理法則無違。原判決並無引用財政部賦稅署95年7月7日台稅二發字第09504534840號函釋，雖援引本院87年7月份第1次庭長法官聯席會議決議，僅在藉以闡述營業稅法之立法精神係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅，故應就各銷售階段之營業人單獨論斷，不能僅依國家整體營業稅收論斷，方符合其立法精神，況本院上開決議，關於非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，不影響銷售貨物或勞務之營業人補繳加值型營業稅之義務部分，均符合營業稅法第2條第1款、第3條第1項、第32條第1項前段之立法意旨，與憲法第19條之租稅法律主義尚無牴觸，亦經司法院作成釋字第685號解釋在案。另財政部98年3月19日台財稅字第09804521880號函釋係就採專櫃銷售貨物之營業人，應於何時開立統一發票，及應提供何類資料，供營利事業所得稅稽徵作業之查核等事宜所為細節性、技術性解釋，本件並非採百貨公司專櫃銷售貨物之交易型態，要無該函釋之適用。（二）縱依再審原告主張其與合作店所繳營業稅額總計，對國庫未造成短徵營業稅之情形，仍無解再審原告實際應由其直接開立統一發票予消費者之金額計算其應繳營業稅額，扣除其以銷售予合作店開立之統一發票所繳之營業稅額，其本身仍符合短報、漏報銷售額，應依查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之法律構成要件；經核於法無違，亦無違經驗、論理法則。又再審原告提出之財政部99年2月23日台財稅字第09800573920號函釋，係針對兩家以上營業人合資從事銷售貨物或勞務行為之進銷項憑證如何處理所為解釋，與本件係由再審原告直接銷貨與消費者情形不同，應無適用餘地。司法院釋字第685號解釋理由雖謂：「非法定納稅義務人以自己名義向公庫繳納所謂『稅款』，僅生該筆『稅款』是否應依法退還之問題」，但非法定納稅義務人以自己名義向公庫繳納之「稅款」縱應由稅捐機關退還，亦係退還予該納稅名義人；是再審原告另以其本無依買賣關係經由合作店繳交營業稅3,263,033元之義務，此3,263,033元既係經由營業稅401表(營業人銷售額與稅額申報書(401)申報繳納，並經再審被告收訖，該3,263,033元為再審被告之不當得利，依上開解釋理由，應由再審被告主動返還云云，縱或有之，依上開解釋意旨，亦係退還予原繳納之各合作店，與再審原告無關，且與本件再審原告因短漏營業稅應負補稅之義務分屬二事等語，因之駁回再審原告之關於本稅部分之上訴，本院經核原確定判決所適用之法規與該案應適用之法規並不相違背，與判例、解釋意旨亦無相牴觸之情形。而再審原告所主張前揭再審理由，無非仍執與上訴意旨雷同且經原確定判決所不採之陳詞，並以其主觀歧異見解，對於原確定判決認定事實及適用法律之職權行使，泛指為牴觸司法院解釋及本院判例，尚難謂對於原確定判決究有如何合於行政訴訟法第273條第1項第1款所謂「適用法規顯有錯誤」之情事，已有具體指摘，依前揭規定及說明，其再審之訴自非合法，應予駁回。又其所引學者黃士洲之見解，本件不受其拘束。至再審原告本於行政訴訟法第273條第1項第14款之再審事由部分，本院無管轄權，另裁定移送原審法院（臺北高等行政法院）審理，均附此敘明。
五、據上論結，本件再審之訴為不合法。依行政訴訟法第278條第1項、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中 華 民 國 100 年 9 月 22 日
最高行政法院第一庭
審判長法官 鍾 耀 光
法官 許 瑞 助法官 黃 淑 玲法官 林 樹 埔法官 鄭 小 康以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 100 年 9 月 23 日
書記官 王 史 民