最 高 行 政 法 院 判 決
101年度判字第182號上 訴 人 韓台賢訴訟代理人 陳水聰 律師被 上訴 人 財政部高雄市國稅局代 表 人 何瑞芳上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國100年9月22日高雄高等行政法院100年度訴字第233號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、緣上訴人於民國91年度以專門技術作價投資取得科妍生物科技股份有限公司（下稱科妍公司，原名科景生物科技股份有限公司）股票2,300,000股，嗣該公司96年度因減資彌補虧損收回上開股票1,610,000股，上訴人96年度綜合所得稅結算申報，列報系爭技術作價投資取得股票轉讓之財產交易收入新臺幣(下同)16,100,000元，成本及必要費用16,500,000元，財產交易所得0元。被上訴人以其未能提示原專門技術之取得成本及必要費用之證明文件，乃依該公司之「股東以專門技術作價投資取得股票轉讓申報表」所載轉讓股數1,610,000股，按每股面額10元，核計財產交易收入總額16,100,000元，減除30%成本及必要費用後，核定財產交易所得11,270,000元【計算式：10元×1,610,000股×（1－30﹪）】，併課上訴人當年度綜合所得稅。上訴人不服，申經復查未獲變更，提起訴願，經財政部99年7月12日台財訴字第09900190610號訴願決定將原處分(復查決定)撤銷，囑由被上訴人另為處分，案經被上訴人依訴願決定意旨重核結果，仍核定財產交易所得為11,270,000元（下稱原處分）。上訴人仍不服，提起訴願，遭決定駁回，循序提起行政訴訟，復經原審判決駁回，遂提起本件上訴。
二、上訴人起訴主張略以：㈠、科妍公司技術股屬92年12月31日以前發行，在此之前促進產業升級條例（下稱促產條例）並未就此明文規定。又公司股東以專門技術作價入股，性質為投資，並無所得發生；而科妍公司減資之目的在彌補虧損，且減資銷除股份並非股票轉讓性質，上訴人亦無實質所得。被上訴人僅以財政部75年9月12日台財稅第0000000號函（下稱財政部75年函釋）、85年9月4日台財稅第000000000號函（下稱財政部85年函釋）、94年8月9日台財稅第00000000000號函（下稱財政部94年8月函釋）及94年10月6日台財稅字第09404571980號令（下稱財政部94年10月令釋）據以課稅，違反租稅法律主義。㈡、且財政部94年8月函釋及94年10月令釋所依據之財政部75年函釋，業經財政部92年10月1日台財稅字第0920455312號令（下稱92年令釋）核示自93年1月1日起停止適用，已失其依據及正當性；財政部94年8月函釋，復未收錄於財政部稅制委員會編印之所得稅法令彙編（下稱法令彙編）中，不符行政程序法第160條第2項規定，被上訴人據為系爭課稅基礎，顯然違法。㈢、再財政部99年6月18日台財稅字第09900113280號令（下稱99年6月令釋），就生技新藥產業發展條例（下稱生技條例）第7條之課稅規定已明示公司減資銷除股份以彌補虧損時，其實際轉讓價格認定為0，該令釋於本件應有適用。另依97年修正之促產條例第19條之4規定意旨，本件縱認有所得，亦應依減資日公司股票之每股淨值計算，方為公允等語，資為論據，求為判決撤銷訴願決定及原處分。
三、被上訴人則以：上訴人91年度以專門技術作價抵充股款，投資取得科妍公司股票之行為，屬所得稅法第9條所稱之財產交易，則該專門技術作價抵充出資股款之金額超過該專門技術取得成本部分，即應認列財產交易所得。而財政部94年10月令釋業分別針對公司之個人股東於92年12月31日前、後以專門技術作價投資之財產交易所得計算為核釋。又上訴人於91年度以專門技術作價投資取得科妍公司股票，係發生於生技條例公布施行前，依財政部99年6月令釋，即無生技條例第7條規定及該令釋之適用。而97年1月9日修正公布之促產條例第19條之4規定，則已明定公司股東或員工取得符合該條例於88年12月31日修正前第16條（未分配盈餘增資）及第17條（員工紅利轉增資）規定之新發行記名股票，於公司辦理減資彌補虧損收回股票時始有其適用；而本件經公司減資彌補虧損收回之股票係公司股東原以專門技術作價投資取得之股票，與前揭係收回以盈餘增資配發之股票有別，自難援引比附。再財政部85年函釋所謂「股票轉讓之性質」，旨在說明減資收回緩課股票應歸課所得稅之時點，其性質等同於88年12月31日修正前之促產條例第16條所規範之「轉讓時」之緩課原因不復存在情形下，應予課稅之時點，是科妍公司96年度辦理減資彌補虧損，收回上訴人原以專門技術作價之系爭股票，被上訴人按股票面額10元，核計財產交易收入總額，減除30%成本及必要費用後，核定財產交易所得11,270,000元，並無不合等語資為抗辯，並求為判決駁回上訴人之訴。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，略以：㈠、按個人以專門技術作價取得公司股票者，核為行為時所得稅法第9條及第14條第1項第7類第1款規定所稱之財產交易所得。財政部69年7月3日台財稅第35333號函（下稱財政部69年函釋）關於：「…以專門技術作價投資，其所取得被投資公司之股票，僅為該項專門技術之形式代表，並無所得可言，應無所得稅問題。」之見解，有悖上揭所得稅法規定，而有適法性疑義。況且財政部嗣後針對財政部69年函釋業以財政部75年函釋補充謂：「…惟股東於取得該項股票後以之轉讓時，應就其面額部分減除原專門技術之取得成本後，以其差額為財產交易所得課徵所得稅，超過面額部分則按證券交易所得課徵所得稅。」換言之，財政部75年函釋對於以專門技術作價而取得公司股票者，並未否定其財產交易所得性質，祇是暫免計入該取得者當年度之綜合所得稅，亦即其性質並非所得之免課，祇是將所得課徵點遞延至股票轉讓時，給予延緩繳納所得稅之利益。而此函釋賦予納稅義務人遞延繳納所得之租稅優惠，並無法律上依據，故財政部於92年間發布92年令釋，即公司之股東自93年1月1日起，依法以技術等無形資產作價抵充出資股款者，該無形資產所抵充出資股款之金額超過其取得成本部分，係屬財產交易所得，除法律別有規定外，應由該股東依所得稅法規定申報課徵所得稅，而不再給予遞延繳納所得稅之優惠；惟為兼顧93年1月1日前依財政部75年函釋取得延緩課稅租稅優惠者之利益，遂同時核示財政部75年函釋自93年1月1日起方停止適用。亦即93年1月1日前以專門技術作價取得股份之案件，仍給予遞延課徵所得稅之利益，然非謂在93年1月1日以前以專門技術作價取得公司股份者不生財產交易所得問題甚明。至財政部之後所以發布財政部94年10月令釋，乃鑑於促產條例第19條之2公布施行後，公司個人股東以專門技術作價投資，符合該條規定條件者，於計算該專門技術財產交易所得時，個人股東未申報或未能提出證明文件者，其成本費用按作價抵繳認股股款金額的30%計算，惟不符合上開第19條之2規定條件者，並無按一定費用率減除的規定，基於處理一致，乃發布財政部94年10月令釋，俾作為徵納雙方遵循依據；而被上訴人所援引課稅依據財政部94年10月令釋，其內容雖有引述財政部75年函釋之文號，惟其無非重申財政部92年令釋關於個人股東在92年12月31日以專門技術作價取得公司股份之財產交易所得，仍賦予財政部75年函釋所給予之遞延繳納所得稅利益之意旨，況此闡釋核與財政部75年函釋係自93年1月1日起才停止適用之意旨相符，並無不合。上訴人於92年12月31日前以專門技術作價取得科妍公司股份之案件，揆諸上開說明，仍有財政部75年函釋之適用。故上訴人於取得科妍公司股份當時雖無需申報為當年度財產交易所得，惟依財政部75年函釋後段規定，仍應於轉讓年度為其課徵所得年度，申報課稅。上訴人主張依財政部69年函釋及財政部75年函釋規定，個人以專門技術作價取得公司股份係屬單純之投資，並無所得，不生課徵所得稅問題，及財政部75年函釋既經財政部92年令釋核示自93年1月1日起停止適用，故其後段：「．．股東於取得該項股票後以之轉讓時，應就其面額部分減除原專門技術之取得成本後，以其差額為財產交易所得課徵所得稅。」部分，即無再予適用餘地，財政部94年10月令釋卻仍援引財政部75年函釋為依據，被上訴人復以之為本件課稅依據，應屬違法云云，顯係對法令之誤解，並不可採。㈡、又公司辦理減資，為股份之銷除，固非私法關係上之股票轉讓。惟本件係在探討92年12月31日以前個人以專門技術作價取得公司股份之財產交易所得實現的時點，自應從稅捐之經濟實質探求之。上訴人係以專門技術作價按每股10元取得科妍公司股票1,610,000股，本即有相當於16,100,000元之財產交易所得，雖因財政部75年函釋而享有以日後「轉讓」股票時為「延緩所得計入時點」之優惠，惟此所謂之「轉讓」係在說明歸課所得稅之時點。公司辦理減資，為股份之銷除，固非私法關係上之股票轉讓，然公司減資彌補虧損為常見的減資類別之一，是以減資既係由投資之股東取回其先前投入公司的資本，則因減資彌補虧損所為股份銷除，乃股東同意以其股本彌補虧損之結果，就股東而言，係以上訴人股票面額部分之對價彌補公司之虧損，公司帳上亦係按每股面額沖抵虧損，與財政部75年函釋所稱「轉讓」具有相同之經濟上實質意義。是有關公司辦理減資彌補虧損，收回公司股東於92年12月31日以前以專門技術作價取得股票，應於減資收回股票年度，視同股票轉讓，而為其財產交易所得課徵實現時點，自應歸課減資收回年度之個人所得。而被上訴人以科妍公司辦理減資作為課徵上訴人系爭財產交易所得之時點，並非認為上訴人於科妍公司減資銷除股份以彌補虧損，收回其持有之股票時方有實質所得，進而對上訴人課稅，並無違反實質課稅原則。上訴人主張其係因科妍公司辦理減資收回股票彌補公司虧損，並無所得，被上訴人卻認上訴人因減資而有實質所得，進而對上訴人課稅，違反實質課稅原則云云，並不可採。則查，上訴人於92年12月31日以前以專門技術作價取得科妍公司股票2,300,000股，科妍公司於96年度辦理減資彌補虧損，收回上訴人91年原以專門技術作價取得之股票1,610,000股，揆諸前揭說明，應認上訴人延緩所得計入之時限已屆，上訴人復未能提示原專門技術之取得成本及必要費用證明文件，被上訴人乃依科妍公司「公司之股東以專門技術作價投資取得股票轉讓申報表」所載每股面額10元，核計上訴人財產交易收入總額16,100,000元，減除30%成本及必要費用後，核定財產交易所得11,270,000元，併課上訴人96年度綜合所得稅，並無不合。至於97年1月9日修正公布之促產條例第19條之4規定，係指公司股東或員工取得符合該條例於88年12月31日修正前第16條（未分配盈餘增資）及第17條（員工紅利轉增資）規定之新發行記名股票，於公司辦理減資彌補虧損收回股票時始有其適用，與本件上訴人以專門技術作價取得之股票，嗣公司因減資彌補虧損而收回之情形有別，自難比附援引。是上訴人主張本件縱認有財產交易所得，亦應按科妍公司減資日公司股票之每股資產淨值計算云云，即無可取。㈢、又96年7月4日制定公布之生技條例第7條之規定，係以租稅優惠為誘因，鼓勵我國生技新藥產業之發展，故適用之前提，必須是符合該條例所定要件之生技新藥公司，其高階專業人員及技術投資人於該條公布施行後取得技術股之新發行股票為限，否則即無該規定適用之餘地。而財政部99年6月令釋明定於生技條例第7條公布施行前取得技術股之新發行股票，無該條例第7條之適用。上訴人主張上揭財政部99年6月令釋增加須96年7月6日以後取得技術股之新發行股票，才有該條規定適用之要件，係對人民增加法律所無之限制，違反憲法第19條租稅法律主義云云，並非可採。則查，上訴人係於91年以專門技術作價取得科妍公司股票，當時科妍公司是否符合生技條例第3條第2款之要件，已有未明，遑論上訴人以技術作價取得股票之時間係在生技條例公布施行前，自無該條例之適用。故上訴人主張本件應適用財政部針對生技條例第7條發布之財政部99年6月令釋認定實際轉讓價格為0云云，亦無可取。㈣、再科妍公司92年度申報營利事業所得稅，將未取得專利權之專門技術作價比照開辦費攤提折舊，與所得稅法第60條有關無形資產攤提折舊之規定不符，經被上訴人否准核認系爭攤提費用，並無不合。此與系爭上訴人轉讓以專門技術作價取得科妍公司股票之財產交易所得，二者所涉稅目不同，核課依據亦不相同，上訴人主張被上訴人於核課科妍公司營利事業所得稅時，認定該公司所發行之技術股非屬出價取得之無形資產－專門技術，否准該公司列報該筆專門技術之分年攤提費用，卻相對認定技術股持有者有實質所得，違反公平原則，亦非可採等語。而認被上訴人乃依科妍公司「公司之股東以專門技術作價投資取得股票轉讓申報表」所載每股面額10元，核計上訴人財產交易收入總額16,100,000元，減除30%成本及必要費用後，核定財產交易所得11,270,000元，併課上訴人96年度綜合所得稅，並無不合。訴願決定予以維持，亦無不合，因將訴願決定及原處分（復查決定）均予維持，駁回上訴人之訴。
五、本院查：
㈠、按「本法稱財產交易所得及財產交易損失，係指納稅義務人並非為經常買進、賣出之營利活動而持有之各種財產，因買賣或交換而發生之增益或損失。」、「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之︰第1類：．．．第7類︰財產交易所得︰凡財產及權利因交易而取得之所得︰一、財產或權利原為出價取得者，以交易時之成交價額，減除原始取得之成本，及因取得、改良及移轉該項資產而支付之一切費用後之餘額為所得額。」行為時所得稅法第9條、第14條第1項第7類第1款定有明文。是公司之股東以技術等無形資產作價抵充出資股款者，該無形資產所抵充出資股款之金額超過其取得成本部分，自屬所得稅法所稱之財產交易所得，應由依所得稅法規定課徵所得稅。至財政部75年9月12日台財稅第0000000號函釋：「公司股東以專門技術作價投資，其所取得之股票，依本部69台財稅第35333號函釋，係以專門技術作價投資之代表，尚無所得發生，應不生課徵所得稅問題。惟股東於取得該項股票後以之轉讓時，應就其面額部分減除原專門技術之取得成本後，以其差額為財產交易所得課徵所得稅…」其中有關認公司股東以專門技術作價投資取得股票，尚無所得發生見解，有悖上述所得稅法規定；另由該函後段規定股東於取得該項股票後以之轉讓時，仍應就其面額部分減除原專門技術之取得成本後，以其差額為財產交易所得課徵所得稅乙節，亦足見該函釋實質上並未否定此應稅財產交易所得性質，僅暫免計入取得當年度之綜合所得總額課稅，而延後課稅時點至股票轉讓時；故嗣該部即以92年10月1日92台財稅字第0920455312號令釋明：「公司之股東自93年1月1日起，依法以技術等無形資產作價抵充出資股款者，該無形資產所抵充出資股款之金額超過其取得成本部分，係屬財產交易所得，應由該股東依所得稅法規定申報課徵所得稅。本部69年7月3日台財稅第35333號函中有關『以專門技術作價投資，其所取得被投資公司之股票，僅為該項專門技術之形式代表，並無所得可言，應無所得稅問題部分』，以及…75年9月12日台財稅第0000000號函自93年1月1日起，停止適用。」令中以「自93年1月1日起」作為適用時點，無非為兼顧93年1月1日前依財政部75年函釋取得該延緩課稅租稅優惠者之利益，不得據此得謂在93年1月1日以前以專門技術作價取得之公司股份非屬財產交易所得；蓋同一以技術作價投資而取得股份屬財產交易所得之判斷，要不因取得時點之不同而異其認定。是原判決援引上開所得稅法規定認財政部69年函釋有關以專門技術作價投資而取得被投資公司之股票，並無所得可言見解，有悖該等規定之判斷，於法並無不合；至臺北高等行政法院98年度訴字第2484號判決採與該69年函釋相同看法，亦無拘束本院之效力。上訴人主張：
依財政部92年函釋意旨，在92年12月31日前以技術作價取得股票當時，無需認有財產交易所得發生，原判決未具體說明理由，即認仍有財產交易所得發生，顯然誤解所得稅法第14條第1項第7類第1款規定；且就與財政部69年函釋採同一看法之75年函釋，認該函釋未否定以專門技術作價投資而取得被投資公司股票之財產交易所得性質，僅係延緩課稅，而將92年令釋見解，溯及適用於92年12月31日之前發生案件，有悖法規不溯及既往原則、稅捐稽徵法第1條之1第2、3項規定，暨本院96年度判字第1221號判決意旨，顯有適用法規不當及不備理由等違背法令情事云云，乃其主觀歧見，要無可採。
㈡、次按「（第1項）93年1月1日起，個人或營利事業以其所有之專利權或專門技術讓與公司，或授權公司使用，作價抵繳其認股股款，經經濟部認定符合下列各款規定者，該個人或營利事業依所得稅法規定計算之所得，得選擇全數延緩至認股年度次年起之第5年課徵所得稅，擇定後不得變更。但於延緩課稅期間內轉讓其所認股份者，應於轉讓年度課徵所得稅：…（第2項）前項所稱轉讓，指買賣、贈與、作為遺產分配、公司減資銷除股份、公司清算或因其他原因致股份所有權變更者。（第3項）個人依第1項規定計算之所得，未申報或未能提出證明文件者，其成本及必要費用按作價抵繳認股股款金額之30%計算減除之。」94年2月2日修正公布促產條例第19條之2著有規定。有關上開延緩課稅之財產交易所得，在延緩課稅期間內轉讓其所認股份者，即應於轉讓年度課徵所得稅，無非以其股份所有權之變更，作為延緩課稅所得之課徵時點；非謂所得係於股份轉讓時始取得。又財政部鑑於該規定公布施行後，公司個人股東以專門技術作價投資，符合該條規定條件者，於計算該專門技術財產交易所得時，個人股東未申報或未能提出證明文件者，其成本費用按作價抵繳認股股款金額的30%計算；惟不符合該規定條件者，並無按一定費用率減除的規定，基於處理一致，乃本於其職權，就所得稅法第14條公司個人股東以專門技術作價投資之財產交易所得如何計算，以94年10月6日台財稅字第09404571980號令釋：「核釋公司之個人股東以專門技術作價投資之財產交易所得計算規定：一、92年12月31日以前以專門技術作價投資之案件，該專門技術財產交易所得之計算，應依本部75年9月12日台財稅第0000000號函規定辦理；至該專門技術之成本及必要費用，納稅義務人未申報或未能提出成本、費用之證明文件者，得按股票面額之30%計算。二、93年1月1日起以專門技術作價投資之案件，依本部92年10月1日台財稅字第0920455312號令規定計算該專門技術之財產交易所得時，其屬未申報案件或未能提出成本、費用之證明文件者，該專門技術之成本及必要費用，得按作價抵充出資股款之30%計算。」俾為徵納雙方遵循依據。其中引述財政部75年函釋之文號，無非重申92年令釋關於個人股東在92年12月31日以專門技術作價取得公司股份者，為保護其信賴，就此財產交易所得仍賦予財政部75年函釋所給予遞延繳納所得稅之利益，並採同一以股票面額計算所得額方式，無悖財政部92年函釋自93年1月1日起停止適用該部75年函釋及所得稅法立法意旨，自得為所屬稽徵機關所援用。上訴意旨指摘財政部上開函釋仍援用該部業已停止適用75年函釋，係有適法疑義云云，尚無足取。
㈢、復按「公司非依股東會決議減少資本，不得銷除其股份；減少資本，應依股東所持股份比例減少之。」、「公司為彌補虧損，於會計年度終了前，有減少資本及增加資本之必要者，董事會應將財務報表及虧損撥補之議案，於股東會開會30日前交監察人查核後，提請股東會決議。」公司法第168條第1項及第168條之1第1項分別著有規定。是減資乃公司依法定程序，將代表股東投資資金之股東權益，透過此程序將之消滅，而達減少公司資本額與改善財務結構之目的。而為彌補公司虧損之減資，乃經股東會決議同意以股東股本彌補公司虧損。對股東而言，係以股東持有股票面額部分之對價彌補公司虧損，使公司帳上按每股面額沖抵虧損，而股東所持有表彰股東權利義務之股份並因股本削除而減少；此股東將持有股票之經濟價值轉用以彌補公司之虧損，其經濟實質與股東採「轉讓」股票而失其股份所有權者，並無不同。本件上訴人於91年度以專門技術作價取得科妍公司股票2,300,000股，未計入上訴人91年度綜合所得總額課稅，且經科妍公司於96年度辦理減資彌補虧損時，收回其中股票1,610,000股，乃原審依法確定之事實。則上訴人以專門技術作價取得科妍公司股份，就此財產交易所得，原應於取得年度（即91年度）課徵綜合所得稅；縱因上訴人取得年度在92年12月31日前，而經被上訴人適用財政部75年函釋而享有日後「轉讓」股票時為「延緩所得計入時點」之優惠，惟仍不變更此係91年度發生之應稅所得性質，且其緩課事由於股票轉讓或其他股份所有權變更時消滅，於該緩課事由消滅年度即應由上訴人將其股票面額部分減除原專門技術之取得成本及必要費用後，以其差額為財產交易所得課徵所得稅，前已述及。從而，原判決以科妍公司於96年減資彌補虧損，收回系爭上訴人於91年度以專門技術作價取得之該公司股票，上訴人該延緩課稅所得之課徵時點已屆，因其未能提示原專門技術之取得成本及必要費用證明文件，被上訴人乃依科妍公司「公司之股東以專門技術作價投資取得股票轉讓申報表」所載每股面額10元，核計上訴人財產交易收入總額16,100,000元，減除30%成本及必要費用後，核定財產交易所得11,270,000元，併課上訴人96年度綜合所得稅，並無不合；揆之前開規定及說明，自無違誤。上訴意旨指摘原判決有適用稅捐稽徵法第12條之1實質課稅原則錯誤之違背法令情事云云，顯然就系爭所得之發生時點有所誤認，要無可採。
㈣、再按所謂判決不備理由係指判決全然未記載理由，或雖有判決理由，但其所載理由不明瞭或不完備，不足使人知其主文所由成立之依據。原判決主要係適用行為時所得稅法第9條、第14條第1項第7類第1款規定為上開論斷，輔以前揭財政部函釋等為補充說明原處分之適法性。判決理由中雖有引述財政部85年函釋、94年8月函釋，無非作為說明93年1月1日前以專門技術作價取得公司股份者，於公司減資收回該專門技術作價取得股票年度是否與股票轉讓同為緩課所得稅之消滅事由，及如何計算該所得稅之參考，並未認被上訴人係適用該等函釋作成原處分，本件判決結論之導出，亦與該等函釋無直接關聯。故上訴意旨主張：原判決以被上訴人財政部85年函釋及94年函釋為本件課稅依據是否違法，未予說明，有判決不備理由之違法等語，容有誤會，並無可採。另中央法規標準法第18條從新從優原則之適用，係以「機關受理人民聲請許可案件」為要件，系爭課稅處分既非關人民聲請許可案件，自無該條規定之適用，此與平等原則無涉；況原判決業敘明生技條例第7條規定之適用，須符合該條例所定之生技新藥公司，其高階專業人員及技術投資人於該條公布施行後取得技術股之新發行股票為限，而上訴人係於91年以專門技術作價取得科妍公司股票，乃在生技條例公布施行前綦詳，核生技條例既無規定其第7條得適用於該條例施行前取得股票者，則依法律不溯及既往原則，原判決認系爭上訴人於91年取得之股票，並無96年制定之生技條例第7條之適用，自無不合。上訴人主張：依中央法規標準法第18條從新從優原則，應適用生技條例第7條、第3條第2款規定，認定公司減資銷除股份彌補虧損，實際轉讓價格為0，原判決有適用法規不當之違法云云，難謂有據，亦無足採。
㈤、末按憲法或行政程序法之平等原則係要求行政機關對於事物本質上相同的事件作相同之處理，始形成行政自我拘束。承前所述，上訴人以專門技術作價投資取得系爭科妍公司股票係於91年度，亦即此財產交易所得發生年度為91年度，原應於該年度課徵個人綜合所得稅。雖經被上訴人適用財政部75年函釋而緩課，惟就此財產交易所得額之計算，自不因緩課而異。而上訴人申請以科妍公司股票作為暫緩移送強制執行之擔保，縱經被上訴人所屬楠梓稽徵所以該公司股票乃未上市股票，難以變價為由，否准其申請，經核與系爭股票價值之判定亦屬二事，是被上訴人循91年度所得計算標準核計系爭財產交易所得如上述，自不生違反平等原則可言。上訴意旨指摘主管機關依其職權適用法律時，就相同事件仍應立於同一基準，如政府認定不易變價之有價證券，人民亦不易變價，否則政府以該有價證券不易變現為由，拒絕人民以之供作擔保，卻反而認定人民因公司減資收回股票有實際所得，而課徵其稅捐，該核課處分即與憲法第7條及行政程序法第6條之平等原則有違云云，除將應否准以系爭股票提供擔保之另一爭執，與系爭課稅處分混為一談外，且顯對系爭財產交易所得之取得時點亦有誤認，仍無可取。至原判決稱減資係由投資之股東，取回其先前投入公司之資本；減資彌補虧損與財政部75年函釋所稱「轉讓」，具有相同之經濟上實質意義等節，就減資彌補虧損，係經股東會多數決議，未必經股東全體同意，且公司股東亦未現實取回其先前投入公司之資本觀點，容或未盡週延，惟不影響判決結果。是上訴意旨據此復稱：原判決有適用公司法第163條至第165條、第168條第1項及憲法第15條規定之不當之違法云云，依行政訴訟法第258條規定，仍無可採為廢棄原判決之論據。
㈥、綜上所述，原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，將訴願決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴，尚無違誤。上訴論旨，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 101 年 2 月 23 日
最高行政法院第四庭
審判長法官 藍 獻 林
法官 廖 宏 明法官 林 文 舟法官 胡 國 棟法官 林 玫 君以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 101 年 2 月 24 日
書記官 吳 玫 瑩