最 高 行 政 法 院 判 決
101年度判字第729號上 訴 人 元大寶來證券股份有限公司（原名：寶來證券股份
有限公司）代 表 人 申鼎籛訴訟代理人 楊淑卿（兼送達代收人）被 上訴 人 財政部臺北市國稅局代 表 人 吳自心上列當事人間營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國101年4月3日臺北高等行政法院100年度訴字第2083號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、上訴人原為寶來證券股份有限公司，於民國101年4月1日與元大證券股份有限公司合併，合併後元大證券股份有限公司為存續公司，並更名為元大寶來證券股份有限公司，業據其於101年4月30日具狀檢附經濟部商業司公司資料查詢明細及行政院金融監督管理委員會100年12月12日金管證券字第第1000052340號函，聲明承受訴訟；核無不合，應予准許，合先敘明。
二、緣上訴人94年度營利事業所得稅結算申報，列報「第58欄」（本年度到期之認購權證損益）新臺幣（下同）負103,663,262元及「第99欄」停徵之證券、期貨交易所得254,904,253元，經被上訴人分別核定負1,937,921,900元及199,676,473元，應補稅額480,013,215元。上訴人不服，申請復查，獲准追認「第99欄」停徵之證券、期貨交易所得3,588,514元，其餘復查駁回。上訴人仍表不服，循序提起本件行政訴訟。
三、上訴人起訴主張：
（一）「第58欄」（本年度到期之認購權證利益）部分：⒈上訴人之認購權證未對外發行部分，無自第三人取得發行
價款，與所得稅法「所得」之概念不符，尚非財政部86年12月11日台財稅第000000000號函釋（下稱86年12月函釋）所稱之權利金收入，自無從令上訴人負擔所得稅。況86年12月函釋與所得稅法第24條第1項之「成本收入配合原則」及司法院釋字第420號、385號解釋意旨有違。又自民法第345條規定以觀，民法不承認「同時間自己與自己買賣」，被上訴人卻認上訴人未對外發行之認購權證部分，屬「自買自賣」而予認列權利金收入，與上開民法規定未合，亦有違量能課稅原則。是系爭認購權證未對外發行部分既無交易產生，自無「權利金收入」之所得，應自核定系爭權利金收入金額予以減列。
⒉又發行認購權證，所收取之金額，僅為「預收收入」性質
。再買回損失、買賣標的股票損失，不得割裂為嗣後之衍生交易等不同交易行為，而將為履約或避險目的而為之交易全數視為免稅，避險交易損失且為公法上強制規定，與一般消費者為證券交易有所不同，雖具有證券交易之外觀，實不具獨立存在之經濟目的，基於實質課稅精神與收入費用配合原則，應准於收入中扣除，否則即有違所得稅法第4條之1之立法目的。亦即「發行認購權證淨所得」之計算，應以「發行認購權證權利金收入」扣除「必要成本費用」後之淨額為準。被上訴人將上訴人申報書第58欄「發行認購權證權利金收入」全數核定為應稅收入，而將為了「履約及避險目的而為之交易損失」全數列為第99欄「停徵之證券期貨交易所得（損失）」，已違反所得稅法第24條第1項揭櫫之「成本收入配合原則」及實質課稅原則。
（二）「第99欄」停徵之證券、期貨交易所得部分：上訴人於復查、訴願階段均主張93年度營利事業所得稅結算申報短期票券利息收入13,782,039元（會計師簽證報告表第25頁影本），應依財政部85年4月20日台財稅第000000000號函（下稱財政部85年4月函釋）」所稱「計算有價證券出售部分應分攤之費用及利息時，該短期票券利息收入部分准併入計算」辦理，但復查決定、訴願決定棄而未論，反以非上訴人主張之財政部83年2月8日台財稅第000000000號函(下稱財政部83年函釋）作成駁回之決定，顯有違誤等語，求為判決撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）不利於上訴人部分。
四、被上訴人則以：
（一）「第58欄」部分（本年度到期之認購權證利益）：⒈依臺灣證券交易所股份有限公司（下稱證交所）審查認購
（售）權證上市作業程序第7點規定，發行人發行認購權證須「全額銷售完成」始能向證交所申請上市買賣，上訴人自留額度既經完成發行銷售程序，實為銷售予上訴人。對自留部分而言，上訴人之法律地位係屬「持有人」身分，與一般持有人之權利並無二致，自應認列與一般持有人相同之發行階段權利金，以符實質課稅並避免稅負規避。次依行為時證交所認購（售）權證上市審查準則（下稱行為時審查準則）第10條第2款第3點規定，發行人及其關係人、受僱人持有單位數，不得逾上市單位35％，故認購權證之自留並非法律強制規定，發行人既選擇自行認購自留，其會計分錄為「借：發行認購權證再買回，貸：交易目的金融負債－發行認購權證負債」，其貸方科目與對外發行之貸方科目一致，顯已認定權證義務，即對應之權利金收入已實現。查收入之實現係創造資產之增加，本件自留額度之發行價款，實已轉換為「發行認購權證再買回」之權證資產，難謂無收入之產生，是上訴人主張原核定權利金收入2,314,041,598元應減除自留額度權利金收入683,263,700元乙節，核無足採。
⒉本件系爭認購權證業經財政部於86年5月23日以86台財證
㈤第03037號公告，依證券交易法第6條規定，核定為其他有價證券，則發行後買賣該認購權證，及因履約、避險而買賣標的股票所生之收益，依所得稅法第4條之1規定，既然停止課徵證券交易所得稅，其證券交易損失自亦不得從課稅所得額中減除，而應配合自免稅之證券交易收入項下減除。從而被上訴人原核定認購權證發行後再買回出售損失1,843,934,300元、避險部位股票出售利益39,478,933元、可歸屬寶來53-80及P2之避險部位營業費用29,803,271元，屬證券交易損益性質，並無不合。綜上，原核定「第58欄」負1,937,921,900元並無不合。
（二）「第99欄」停徵之證券、期貨交易所得部分：上訴人係綜合證券商，其出售有價證券部分應分攤利息支出之計算方式，應依85年8月9日台財稅第000000000號函（下稱財政部85年8月函釋）規定辦理，而該函釋並未規定短期票券利息收入准予併入利息收入內加總比較，是被上訴人以上訴人94年度列報「第99欄」停徵之證券、期貨交易所得254,904,253元，其中銀行借款、商業本票等利息支出合計128,080,342元（營業成本項下30,363,521元＋非營業支出項下97,716,821元）為無法明確歸屬之利息支出；非營業收入項下銀行活、定存利息收入合計41,861,492元為無法明確歸屬之利息收入，依財政部85年8月函釋規定核算有價證券出售收入應分攤利息支出為53,330,152元【（無法明確歸屬之利息支出128,080,342元－無法明確歸屬之利息收入41,861,492元）×購買有價證券平均動用資金占全體可運用資金比例61.8544％】，扣除上訴人自行分攤數8,364,797元，增列免稅收入應分攤利息支出44,965,355元，併同其餘調整，核定「第99欄」停徵之證券、期貨交易所得203,264,987元，並無不合。上訴人誤指被上訴人依財政部83年函釋作成決定，容有誤解等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之訴。
五、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：
（一）「第58欄」（本年度到期之認購權證利益）部分：⒈系爭自留額度係由上訴人之自營部門認購自留，而自營部
門之業務性質，本係以自行承擔持有或買賣有價證券之風險為常態，自留額度之會計分錄借方科目為發行認購權證「再買回」，則原應有之收入已轉為權證再買回後之權證資產，該自留額度自與上訴人於發行市場「以發行人地位卻不全額發行有價證券」之情形不同，系爭認購權證既經「全額銷售完成」，系爭自留額度仍應屬於發行階段之權利金收入。且本件屬96年7月11日增訂公布所得稅法第24條之2規定前之事件，故無該規定之適用，亦無從自事後之修法而推論行為時有效之財政部86年12月函釋係屬錯誤，上訴人主張尚不足採。
⒉財政部86年12月函釋意旨，以證券商發行權證收取之發行
價款為權利金收入，屬「應稅所得」，應依所得稅法第24條規定課徵稅款，而系爭認購權證業經財政部86年5月23日（86）台財證（五）第03037號公告，依證券交易法第6條規定，核定為其他有價證券，依財政部86年7月31日台財稅字第861909311號函（下稱財政部86年7月函釋）意旨，發行後買賣該認購權證，依所得稅法第4條之1規定，停止課徵證券交易所得稅，則依損益配合原則，證券交易損失自亦不得從所得額中減除。且所得稅法第4條之1證券交易免稅所得並無排除收入成本配合原則之適用，業經司法院釋字第493號解釋在案，故被上訴人將系爭認購權證權利金收入與避險交易所生之證券交易所得，個別認定成本費用及其損益，自屬於法有據。
⒊若採上訴人主張，將避險證券交易損失認定為認購權證之
成本減除，則侵蝕了應稅之認購權證所得；再證券商於發行認購權證時，因法規規定證券商須強制為避險交易，而該避險交易復基於保護投資者及維持金融秩序，證券商須於股價上漲時買進標的股票、股價下跌時賣出標的股票，證券商可能因避險交易行為而造成損失，為證券商於發行該認購權證所知悉，財政部86年7月函釋亦已指明認購權證發行人於發行後，因投資人行使權利，而售出或購入標的股票產生之證券交易所得或損失，應依所得稅法第4條之1規定辦理，則證券商於發行時，可自行斟酌其可能發生之損失成本費用，且依其從事證券業之專業知識，亦可知悉所得稅法第4條之1規定，係屬證券交易所得因而免稅，其避險而生之證券交易損失不得自所得額中減除，證券商自應充分衡量其發行該認購權證之利潤後，再決定該權利金之金額，以發行最符合其經濟效益之商品，不得僅因其依照於發行認購權證時約定應買進或賣出股票時之證券交易，即謂該種證券交易，係出於強制，而與一般消費者為證券交易有所不同，並要求於稅收上異其計算。
⒋又上訴人所為之避險措施既係因證券交易所致，依所得稅
法第4條之1規定，即無法認列為成本作為應稅收入之減項，上訴人主張如此作法有違反會計權責發生制之認列規定云云，亦無可採。縱然上訴人權利金收入扣除避險措施所受之損失後，實際淨所得低於核課之所得稅屬實，致應稅所得虛增，亦屬所得稅法第4條之1於此種情形應否作例外規定或修法之問題，於所得稅法第4條之1修正之前，仍應受該法條之拘束。且各種收入可否扣除成本費用及何種支出始得作為成本費用自收入項下減除，於稅法上各有規定，縱系爭避險損失可認為本件權利金收入之成本，亦因所得稅法第4條之1規定而不得自所得額中減除，尚難以稅法承認於收入內扣除成本費用，即當然於本件可將上訴人避險措施所造成證券交易之損失作為成本費用予以扣除，此係依法律明文規定而生之結果，並非割裂適用不同之法律，上訴人此部分之主張，亦難採信。
（二）「第99欄」停徵之證券、期貨交易所得部分：⒈查財政部85年4月函釋固稱：「『以有價證券買賣為專業
之營利事業』，有所得稅法第14條第1項第4類利息所得中之短期票券利息收入或適用促進產業升級條例第16條（88年12月31日修正前之規定）規定緩課所得稅之股票股利者，於依財政部83年函釋說明三規定，按核定有價證券出售收入、投資收益、債券利息收入及其他營業收入比例，計算有價證券出售部分應分攤之費用及利息時，該短期票券利息收入部分准併入計算；該緩課所得稅之股票股利部分，應於轉讓列報收入年度併入計算。」，但係指「以有價證券買賣為專業之營利事業」為適用對象，本件上訴人為綜合證券商，除經紀證券買賣外，復有承銷及自營部門所產生之營業費用及利息，並非僅以有價證券買賣為專業之營利事業，自無財政部85年4月函釋之適用。
⒉另按行為時證券商財務報告編製準則（下稱行為時編製準
則）第3條第1項及第17條規定：「證券商依證券交易法第45條規定『兼營同法第15條規定業務2種以上者』，其會計事務應依其業務種類分別辦理。」及「損益表之科目結構及其帳項內涵如左：一、收入：……（十一）利息收入：辦理融資融券業務、買賣債券及其他與營業有關之利息收入。……（十五）營業外收入及利益：凡營業外收入及不屬於以上各類之收入屬之。二、費用：……（十七）營業外支出及損失：凡非因營業關係所發生之財務支出，……等屬之。」可知依證券交易法第44條第1項規定，經主管機關許可經營同法第15條第1款至第3款所定「3種證券業務」之「綜合證券商」，其經紀、承銷及自營等各部門經營業務支付之營業費用，應正確分類會計科目，按其業務種類分別辦理會計事務，即不論利息收入及利息支出，均可按業務分別予以歸屬分類於各該業務部門營業收入及營業成本項下，即屬可明確歸屬，應個別歸屬認列。財政部85年8月函釋因而針對對「綜合證券商」及票券金融公司之二種營利事業，於證券交易所得停止課徵所得稅期間從事有價證券買賣，有關分攤營業費用及利息支出之原則，作更進一步之細節性規定，上訴人既為經營「3種證券業務」之「綜合證券商」，自應依財政部85年8月函釋規定計算分攤利息支出，而該函釋並未規定短期票券利息收入准予併入利息收入內加總比較。況且短期票券利息收入採分離課稅制度，其購買短期票券所使用之資金，不計入購買免稅部分有價證券之資金，基於收入與成本配合原則，亦當然不併入利息收支比較，上訴人主張短期票券利息收入應併入利息收入內加總與利息支出比較云云，尚不足採。
（三）綜上所述，原處分就上訴人94年度營利事業所得稅結算申報所列報「第58欄」及「第99欄」分別核定負1,937,921,900元及199,676,473元，應補稅額480,013,215元，經復查決定追認「第99欄」停徵之證券、期貨交易所得3,588,514元，並無不合，訴願決定予以維持，亦屬正確，上訴人訴請撤銷，為無理由，應予駁回等語，資為其判斷之論據。
六、本院查：
（一）「第58欄」（本年度到期之認購權證利益）部分：⒈按「自中華民國79年1月1日起，證券交易所得停止課徵所
得稅，證券交易損失亦不得自所得額中減除。」「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」行為時所得稅法第4條之1及第24條第1項各定有明文。又「……有關認購（售）權證及其標的股票交易之相關稅捐之核課，應依下列規定辦理：(一)本部86年5月23日（86）台財證(五)第03037號公告，已依證券交易法第6條規定，核定認購（售）權證為其他有價證券，則發行後買賣該認購（售）權證，應依證券交易稅條例第2條第2款規定，按買賣經政府核准之其他有價證券，依每次交易成交價格課徵千分之1證券交易稅，並依現行所得稅法第4條之1規定，停止課徵證券交易所得稅。(二)認購（售）權證持有人如於某一時間或特定到期日，按約定行使價格向發行人購入（售出）標的股票者，係屬發行人（持有人）出賣標的股票之行為，應就所出售之標的股票，依證券交易稅條例第2條規定，按履約價格課徵千分之3證券交易稅。（三）至認購（售）權證持有人如於某一時間或特定到期日，以現金方式結算者，係屬認購（售）權證之標的股票之交易，應對認購（售）權證之發行人（持有人）依標的股票之履約價格按千分之3稅率課徵證券交易稅，及對認購（售）權證持有人（發行人）依標的股票之市場價格按千分之3稅率課徵證券交易稅，並依前開所得稅法規定停止課徵所得稅。」「認購（售）權證發行人於發行時所取得之發行價款，係屬權利金收入，依現行所得稅法第22條有關公司組織之會計基礎應採權責發生制之規定，應於發行期間內分期計算損益或於履約時認列損益。認購（售）權證發行人於發行後，因投資人行使權利而售出或購入標的股票產生之證券交易所得或損失，應於履約時認列損益，並依所得稅法第4條之1規定辦理。……。」分經財政部86年7月函及86年12月函（按，此函釋已經財政部98年11月30日臺財稅字第09804580080號令，以現行所得稅法第24條之2已另有規定為由，不再援用）釋示在案，上開2函釋與相關法規無違，且不違憲（司法院釋字第693號解釋參照），於本案自得援用。另由行為時證交所審查認購（售）權證上市作業程序第7點第1項規定可知，發行人發行認購權證需「全額銷售完成」始能向證交所申請上市買賣。故自留額度屬於「發行總金額」之一部，自留額度既經完成發行銷售程序，實為售與權證發行人自己，即由權證發行人自己認購自留。對自留部分而言，權證發行人自己之法律地位係屬「持有人」身分，與一般持有人之權利並無二致，自應認列與一般持有人相同之發行階段權利金，以符實質課稅並避免稅負規避。又依證交所認購（售）權證上市審查準則（下稱權證上市審查準則）第10條第2項第3款規定可知，認購權證之自留並非法律強制規定，發行人既選擇認購自留，其會計分錄為借：發行認購權證再買回，貸：交易目的金融負債－發行認購權證負債，其貸方科目與對外發行之貸方科目一致，顯已認定權證義務，即對應之權利金收入已實現。是發行認購權證權利金收入之計算不應扣除自留額度金額部分。原判決因認系爭未經出售之權證（即自留額度）既經完成發行銷售程序，自應認列為權利金收入，並無不合。上訴意旨謂原判決認系爭認購權證權利金收入應涵蓋自留額485,208,500元部分，違反所得稅法第24條第1項及同法施行細則第31條第1款有關收入實現規定，亦有違租稅法律主義及稅捐稽徵法第12條之1實質課稅原則云云，洵屬無據。
⒉又本件系爭認購權證業經財政部於86年5月23日以（86）
臺財證(五)第03037號公告，核定為其他有價證券。而所得稅法第4條之1關於證券交易免稅之所得並無排除收入成本配合原則之適用，亦經司法院釋字第493號解釋在案。
另證券商發行權證，固應依規定進行避險交易，惟其避險交易可能產生損失，亦可能產生利益，難認為發行權證之成本或費用，況證券商可能因避險交易行為而造成損失，為證券商於發行該認購權證所知悉，且財政部86年12月函釋亦已指明系爭交易所得或損失，應依所得稅法第4條之1規定辦理。則證券商於發行時，即得自行斟酌其可能發生之損失成本費用，再行決定該權利金之金額，以作為發行最符合其經濟效益之商品，自不得僅因其係依於發行認購權證時之約定應買進或賣出股票，即謂該種證券交易，係出於強制而與一般消費者所為證券交易有所不同，否則即有違租稅法律主義及租稅公平原則。暨本件因屬96年7月11日增訂公布所得稅法第24條之2規定前之事件，故無該規定之適用等節，均已經原判決論述在案，核無不合。又96年7月11日增訂公布之所得稅法第24條之2規定，並無應溯及適用之條款，且自其內容亦無從推論財政部86年12月函釋係屬錯誤。是上訴人以原判決錯誤解釋所得稅法第4條之1規定，並援引司法院釋字第385號解釋之實質課稅原則及所得稅法第24條規定之收入成本費用配合原則，指摘原判決有違量能課稅、租稅公平原則，違憲侵害上訴人財產權云云，亦核屬其一己主觀見解，並無可採。
（二）有關「第99欄」停徵之證券、期貨交易所得部分：⒈按「主旨：補充核釋『綜合證券商暨票券金融公司』於證
券交易所得停止課徵所得稅期間從事有價證券買賣，其營業費用及利息支出之分攤原則。說明︰二、以有價證券買賣為專業之營利事業，其屬綜合證券商及票券金融公司部分之分攤原則補充核釋如下：(一)綜合證券商：1.營業費用部分：……2.利息支出部分：其可明確歸屬者，得依個別歸屬認列；無法明確歸屬者，如利息收入大於利息支出，則全部利息支出得在課稅所得項下減除；如利息收入小於利息支出，其利息收支差額應以購買有價證券平均動用資金，占全體可運用資金比例作為合理歸屬之分攤基礎，計算有價證券出售部分應分攤之利息，不得在課稅所得項下減除。所稱全體可運用資金，包括自有資金及借入資金；所稱自有資金，係指淨值總額減除固定資產淨額及存出保證金後之餘額；所稱比例計算，採月平均餘額計算之。……」業經財政部85年8月9日函釋在案。關於營利事業有應稅及免稅之營業收入者，財政部先係以該部83年2月8日函釋略謂：「……三、以有價證券買賣為專業之營利事業，其營業費用及借款利息，除可合理明確歸屬者得個別歸屬認列外，應按核定有價證券出售收入、投資收益、債券利息收入及其他營業收入比例，計算有價證券出售部分應分攤之費用及利息，自有價證券出售收入項下減除。」嗣為更符合綜合證券商之經營實質，乃針對綜合證券商另為上述85年8月9日函釋。財政部83年2月8日函釋業經司法院釋字第493號解釋係屬合憲，則財政部85年8月9日函釋，既係本於財政部83年2月8日函釋就無從個別歸屬之營業費用釋示應按應稅及免稅收入比例分攤之一般性標準之基礎，另針對綜合證券商之特質再為不同分攤標準之細節性規定，自與上揭法規立法意旨相符，行政機關自得予以援用。至財政部85年4月函釋係謂：「『以有價證券買賣為專業之營利事業』，有所得稅法第14條第1項第4類利息所得中之短期票券利息收入或適用促進產業升級條例第16條（88年12月31日修正前之規定）規定緩課所得稅之股票股利者，於依財政部83年函釋說明三規定，按核定有價證券出售收入、投資收益、債券利息收入及其他營業收入比例，計算有價證券出售部分應分攤之費用及利息時，該短期票券利息收入部分准併入計算；該緩課所得稅之股票股利部分，應於轉讓列報收入年度併入計算。」適用對象顯限於「以有價證券買賣為專業之營利事業」者，本件上訴人為綜合證券商，除經紀證券買賣外，復有承銷及自營部門所產生之營業費用及利息，並非僅以有價證券買賣為專業之營利事業，自無財政部85年4月函釋之適用，業據原判決論明，上訴人仍執詞主張本件應有該函釋之適用，尚不足採。
⒉又本於收入與成本費用配合原則，不論何種分攤標準，應
認均屬「可合理明確歸屬者應個別歸屬認列」之例外，並因所謂綜合證券商，依證券交易法第15條及第16條規定，係指營業內容同時包含有價證券之承銷、自營（即有價證券之自行買賣）及經紀（即有價證券買賣之行紀、居間、代理）等部分，而此等營業又因綜合證券商係分部門為之，且行為時編製準則第3條復明定：「本法第45條規定兼營同法第15條規定業務2種以上者，其會計事務應依其業務種類分別辦理。……」故綜合證券商之營業收入及營業費用自均應依其發生內容分部門歸屬。尤其綜合證券商之利息收入雖均屬應稅收入，然因其項目尚包含可明確歸屬各特定部門或特定營業活動者，若謂上述財政部85年8月9日函釋所稱應比較金額大小以判斷是否進行分攤之「利息收入」與「利息支出」，係指「全部之利息收入」及「無法明確歸屬之利息支出」，不僅因屬不同基礎之比較，並不適於作為比較基礎外，且亦有違財政部85年8月9日函釋意旨。故該函釋關於綜合證券商部分就利息支出釋示之分攤標準，自係指無法明確歸屬至各特定部門或特定營業活動部分之利息收入及利息支出。又財政部85年8月9日函釋就無法明確歸屬之利息支出既係釋示按無法明確歸屬之「利息收支差額」按購買有價證券平均動用資金，占全體可運用資金比例作為分攤基礎，則依行為時所得稅法第24條第2項規定屬不計入營利事業所得額之短期票券利息收入，自非屬該函釋所稱據以計算利息收支差額之利息收入，否則即顯違此函釋按利息收支差額即淨值之觀念作為分攤標準之意旨。
⒊另依證券交易法第44條第1項規定，經主管機關許可，經
營同法第15條第1款至第3款所定3種證券業務之綜合證券商，其經紀、承銷及自營等各部門經營業務支付之營業費用，應依行為時編製準則第3條第1項及第17條規定，正確分類會計科目，按其業務種類分別辦理會計事務，即不論利息收入及利息支出，均可按業務分別予以歸屬分類於各該業務部門營業收入及營業成本項下，即屬可明確歸屬，應個別歸屬認列。短期票券利息收入，依所得稅法第24條第2項規定不計入營利事業所得額，自不得併入利息收支比較。況且短期票券利息收入採分離課稅制度，其購買短期票券所使用之資金，不計入購買免稅部分有價證券之資金，基於收入與成本配合原則，不併入利息收支比較自屬當然。上訴意旨指摘原判決將上訴人短期票券利息收入13,782,039元予以排除，不列入利息收入內加總，顯有應適用而不適用財政部85年4月函釋及違反所得稅法第24條收入成本配合原則等違背法令情事，尚無可採。
（三）綜上所述，上訴人指訴各節，皆無足採，上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。
七、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 101 年 8 月 9 日
最高行政法院第六庭
審判長法官 廖 宏 明
法官 侯 東 昇法官 林 金 本法官 陳 國 成法官 江 幸 垠以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 101 年 8 月 9 日
書記官 邱 彰 德