最 高 行 政 法 院 裁 定
101年度裁字第1704號上 訴 人 呂台年訴訟代理人 葉維惇被 上訴 人 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 李慶華上列當事人間所得稅法事件，上訴人對於中華民國101年3月22日臺北高等行政法院100年度訴字第1627號判決，提起上訴，本院裁定如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣；倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決之如何違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。
二、緣上訴人係捷年開發資產管理股份有限公司（下稱捷年公司）負責人，即所得稅法第89條規定之扣繳義務人，該公司涉嫌於民國95年度給付訴外人程家瑞佣金支出新臺幣（下同）2,300萬元（下稱系爭佣金），卻未依規定扣繳該稅款，經被上訴人查獲後限期命上訴人補繳應扣未扣之稅款及補報扣繳憑單。上訴人依限補報給付額2,300萬元及補繳稅款230萬元，經被上訴人處罰鍰230萬元。上訴人對於補扣繳稅款及罰鍰皆不服，循序提起行政訴訟，經原審以100年度訴字第1627號判決駁回後，遂提起本件上訴。
三、本件上訴人對於高等行政法院判決上訴，主張：系爭佣金為上訴人自其帳戶提領現金支付，非由捷年公司透過實際給付、轉帳或匯撥方式給付，既屬個人支付，當無所得稅法第88條之適用。又縱原審認定系爭佣金係上訴人為捷年公司代墊，亦應於上訴人通知該公司列帳時，上訴人始負扣繳義務，然上訴人既未通知，而捷年公司亦不曾入帳；又本件係訴外人李榮南與上訴人合資購地，李榮南形式上雖為土地交易者，然實際出資者為宏鼎開發股份有限公司（資金為上訴人所貸與）而非捷年公司，唯嗣系爭土地最後轉由捷年公司開發，故本件爭議為究應對上訴人課徵綜合所得稅抑或向捷年公司課徵營利事業所得稅，而上訴人係本件土地交易之實質主體，則系爭佣金之給付顯未具所得稅法第88條及財政部68年11月13日台財稅第37998號函釋（下稱財政部68年11月13日函釋）所規範之扣繳要件，遑論有何故意或過失之責任要件，依行政罰法第7條規定當無須受罰。詎原審逕認系爭佣金為上訴人代捷年公司給付，進而推論上訴人個人給付之資金亦需負擔扣繳義務，顯有悖於所得稅法第88條、89條及財政部68年11月13日函釋揭示之扣繳構成要件及租稅法律主義。
且原審未究明案關資金流程，僅憑捷年公司與被上訴人之協談結果，即推斷捷年公司為系爭土地之實質交易主體，而上訴人為該公司負責人，系爭佣金為上訴人所代付，則上訴人難謂無故意或過失之責而應予課罰，亦有違稅捐稽徵法第12條之1及行政罰法第7條規定，自有判決適用法規不當及理由矛盾之違法等語，雖以該判決違背法令為由。然查原判決業已論斷系爭購地案之緣由、過程及資金流向，而按實質課稅原則，認系爭土地買賣交易主體既為捷年公司，而土地所有權狀亦登記為捷年公司所有，支付程家瑞等系爭佣金亦為完成土地標售案所支出，故系爭佣金本應由捷年公司支付，縱由上訴人所代墊，其既為捷年公司負責人，當應依規定辦理扣繳而未扣繳，被上訴人因認上訴人係捷年公司負責人，即所得稅法第89條規定之扣繳義務人，該公司涉有於95年度給付程家瑞佣金支出而未依規定扣繳稅款之違章情事核無不合，若僅以付款者為個人或法人以認定應否負扣繳義務，卻忽略實質經濟活動主體，將造成租稅不公之現象。至財政部68年11月13日函釋係處理本國公司與外國公司間有關通知列帳及依法扣繳之事項，與本件為公司及公司負責人之情形有別；另捷年公司有無償還上訴人已墊付之佣金，係實質課稅原則外之私權關係，不影響捷年公司之扣繳義務；又捷年公司有無入帳系爭佣金支金，亦與本件「綜合所得稅」無涉。復查，捷年公司以訴外人李榮南名義投標購買系爭土地，並以同一筆資金透過3次循環匯款方式，代李榮南清償原購地資金而創造出給付李榮南14,940萬元之資金流程，嗣李榮南於94年12月底以4.98億元售回予捷年公司，藉以回復捷年公司為實際所有權人，其間上訴人代捷年公司支付程家瑞及林建昇佣金合計8,900萬元，足見捷年公司有意藉由第三人隱匿其買賣土地及支付佣金之事實，而上訴人為捷年公司負責人，該佣金又係其所代付，其明知有支付佣金之事實，且系爭佣金支付與捷年公司買賣土地有關，竟於給付時未善盡扣繳義務人應依法扣繳稅款之義務，衡其所為，縱無故意亦有重大過失，核已該當罰鍰處分之責任條件等判斷理由，實就所得稅法第88條、第89條之規定暨稅捐稽徵法第12條之1所規定之實質課稅原則等規範意旨闡述甚明，復就上訴人之主張，何以不足採之理由詳予指駁。經核上訴理由，仍執與起訴意旨雷同且經原審不採之陳詞及歧異見解，就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘為不當，並就原審已論斷者，泛言未論斷，或就原審所為論斷，泛言其論斷矛盾，而非具體表明合於不適用法規、適用法規不當或行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，難認對原判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。
四、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中 華 民 國 101 年 8 月 16 日
最高行政法院第三庭
審判長法官 藍 獻 林
法官 林 文 舟法官 胡 國 棟法官 林 玫 君法官 陳 秀 媖以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 101 年 8 月 16 日
書記官 賀 瑞 鸞