最 高 行 政 法 院 判 決
102年度判字第55號上 訴 人 吳立元訴訟代理人 林宜信會計師
張憲瑋律師被 上訴 人 財政部臺北國稅局（原為財政部臺北市國稅局）代 表 人 何瑞芳上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國101年8月23日臺北高等行政法院100年度訴字第1848號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、上訴人民國94年度綜合所得稅結算申報，經財政部北區國稅局（原為財政部臺灣省北區國稅局，下稱北區國稅局）查獲漏報取自勝豐茂記織造股份有限公司（下稱勝豐茂記公司）營利所得計新臺幣（下同）41,062,988元，並通報被上訴人所屬大安分局歸戶核定綜合所得總額42,550,001元，補徵稅額16,019,359元，並按所漏稅額處0.5倍罰鍰計8,009,679元。上訴人不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，遭決定駁回後，提起行政訴訟，經原審法院100年度訴字第1848號判決（下稱原判決）駁回。上訴人仍不服，提起本件上訴，求為判決廢棄原判決，並撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）。
二、上訴人起訴主張略以：
(一)、上訴人及其家屬吳向維四、吳立玉、吳立言、吳立文、吳
立德（下稱上訴人及其5名家屬）合計持有勝豐茂記公司
49.9%股份，因反對實際掌握該公司經營權之合計持有該公司50.1%股份之主要股東出售該公司之主要財產即臺北市○○區○○路○○○號建物及其坐落土地（下稱系爭房地），乃依公司法第186條及第187條規定，請求該公司以當時公平價格收買渠等所有之股份，則依財政部82年8月25日台財稅第000000000號函釋（下稱財政部82年8月25日函釋）意旨，該公司收買渠等所有股份之行為，係買賣有價證券之行為，屬證券交易稅之課稅範圍，應繳納證券交易稅，而渠等因此所獲之所得，係屬證券交易所得，依所得稅法第4條之1規定，應停止課徵所得稅。
(二)、上訴人及其5名家屬與勝豐茂記公司主要股東間經營理念
不合，則其通常之法律形式不外乎渠等請求該公司以當時公平價格收買渠等所有之股份，詎被上訴人認為渠等應藉由不出席股東會方式表達反對，此舉豈是通常所採取之法律手段？且勝豐茂記公司出售之系爭房地為該公司廠房所在地，其帳面價值占該公司資產總額75%以上，顯為該公司之重大且主要之營業財產。上訴人因反對系爭房地出售議案而行使公司法賦予反對股東之股份收買請求權。又勝豐茂記公司出售系爭房地議案是否適用公司法第185條相關規定縱有爭議，亦為股東間之私權關係，應由該公司之股東訴請法院撤銷該項決議，斷非稅捐稽徵機關之權責。至勝豐茂記公司於94年8月24日（半年後）依法辦理庫藏股註銷而沖減保留盈餘，與已非該公司股東之上訴人有何關聯？另參酌財政部97年11月28日台財稅字第09704081950號函釋（下稱財政部97年11月28日函釋）意旨，保留盈餘減少，股東並非一定獲配股利。是以，被上訴人僅以勝豐茂記公司「事後」保留盈餘減少而推論該減少數係因「事前」該公司分配股利予上訴人所致，其推論顯屬牽強率斷。況勝豐茂記公司係以遠低於出售房地後每股淨值12,927元之價格即7,221.6元收買股份，足證上訴人請求該公司收買股份之法律與經濟上目的即在於退股，斷非被上訴人所稱之「分配出售房地增益」。另勝豐茂記公司於94年2月23日發行股票，僅是補行公司法第161條之1所定之義務，何來協助股東規劃及規避所得？被上訴人認定上訴人與勝豐茂記公司通謀藉由反對股東收買請求權之行使，以達分配出售房地利得之目的，顯有違誤。且本案另一股東吳之方於股票簽證發行之同日（94年2月23日）以相同價格（每股7,221.6元）出售勝豐茂記公司股票予大慶企管顧問有限公司（下稱大慶公司），並經被上訴人核定該所得為停徵所得稅之證券交易所得，倘勝豐茂記公司之每股7,221.6元售價已包含出售房地利得，則為何未認定吳之方規避營利所得？
(三)、上訴人及其5名家屬確係為解決問題，依公司法規定行使
股份收買請求權，所有行為皆為法律明文所規範，並無蓄意漏報所得之情形，實無可歸之責，依法不應處以罰鍰。且上訴人及其5名家屬之股份由勝豐茂記公司依法收買後，渠等未再以任何形式持有該公司所發行之股票，也未以任何實質方式控制該公司，若僅係欲規避營利所得而暫時出售股份，自應於該公司發放股利後再購回該公司之股份，是上訴人之真義為行使股份收買請求權，而非規避納稅義務之虛偽法律行為等語，爰求為判決撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）。
三、被上訴人答辯略以：
(一)、上訴人及其5名家屬因反對勝豐茂記公司出售系爭房地，
於該公司94年1月12日股東臨時會中提出反對意見，再於同年月31日以存證信函請求該公司以當時公平價格收買渠等所有之股份，惟查渠等所有之股份合計24,950股，占已發行股份總數50,000股之49.9%，且渠等為同一家族成員，若確實反對該公司出售系爭房地，得以拒絕出席該股東臨時會，致該會議未達法定出席人數之方式，無法通過出售系爭房地之議案，惟渠等於訴願書自承渠等出席股東會之目的係為取回投資款項及應獲配之股利，可證渠等欲藉由符合公司法之規範，將出售系爭房地之利得轉換為停徵所得稅之證券交易所得，以規避納稅義務。
(二)、勝豐茂記公司經營之營業項目為紡織業務，雖出售之系爭
房地約占公司財產目錄之帳面價值75.14%，惟觀公司出售資產前後之營業狀況，93年度營業額為218,447,288元，94年度營業額為201,562,345元及95年度營業額為483,743,174元，顯示公司之營業額並未因出售系爭房地而受影響或致其所營事業不能成就，足認系爭房地非公司主要部分之營業或財產，則此等財產之出售，揆諸公司法第185條第1項第2款規定，自無須股東會特別決議，亦無同法第186條反對股東股份收買請求權之適用。且勝豐茂記公司於上訴人及其5名家屬請求收買渠等所有之股份時，並未發行股票，而係於94年2月18日始向聯邦商業銀行信託部申請股票簽證，並於同年月23日發行股票，足見本案顯係渠等請求該公司收買股份時，即與該公司規劃透過公司發行股票方式，以符合公司法及證券交易法規範之外觀形式完成交易，由該公司收買股份，將出售系爭房地之利得假藉股票買賣之證券交易所得釋出，規避該項盈餘分配與股東所應歸課之營利所得。
(三)、上訴人及其5名家屬為退出經營權及取回投資收益，係利
用勝豐茂記公司出售房地取得鉅額房地利得之機會，與該公司規劃為符合公司法及證券交易法規範之外觀形式，將其應稅投資收益轉換為免稅之證券交易所得，並取得實質上經濟利益（公司鉅額房地利得之應稅投資收益）。勝豐茂記公司將上訴人及其5名家屬多年投資於該公司之投資收益，透過收回庫藏股並辦理註銷庫藏股方式，沖銷保留盈餘155,230,537元作為收回股份損益計算，依財政部93年9月21日台財稅字第09304538300號函釋意旨，合併消滅公司之股東取得全部合併對價超過出資額且該超過部分全部以現金實現，應視為股利所得（投資收益），依規定課徵所得稅。是以，勝豐茂記公司將上訴人及其5名家屬之持股以規劃方式收回庫藏股並辦理註銷，沖銷保留盈餘之情事，核與前揭財政部函釋精神相符，被上訴人依實質課稅原則核課上訴人取得系爭股份金額超過其出資額部分，應視為股利所得（投資收益），核課上訴人營利所得41,062,988元，並無不合。
(四)、上訴人為規避系爭營利所得，與勝豐茂記公司間利用股票
簽證發行及出售股票，將原應課徵之營利所得轉為停徵所得稅之證券交易所得，此種濫用法律上之形式或法律行為，使之不具備課稅構成要件，以減免其應納之租稅，已違反租稅法之立法意旨，為求租稅公平，除應以其實質上已具備課稅構成要件之經濟事實加以核課外，其因而致生漏稅之結果，亦符合行為時所得稅法第71條第1項及現行同法第110條第1項所定之構成要件，自應論罰。又被上訴人參酌財政部訂頒之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱倍數參考表）處以所漏稅額0.5倍之罰鍰，實已考量上訴人之違章程度，並無違誤等語，爰求為判決駁回上訴人在第一審之訴。
四、原判決略以：
(一)、勝豐茂記公司屬家族企業，由吳介華（兄）及吳之方（弟
）兩個家族組成，吳之方家族共持股25,000股（24,950股【上訴人及其5名家屬持股】＋50股【吳之方持股】），占資本額50%。吳之方若反對出售系爭房地議案，勝豐茂記公司即無法於94年1月12日股東臨時會作成出售系爭房地之決議，而衡情吳之方殊無與其家屬6人持相反態度，但吳之方卻於該股東臨時會同意出售系爭房地，致吳介華家族共持股25,000股加上吳之方持股50股合計25,050股（占資本額50.1%）同意出售系爭房地，使該股東臨時會作成出售系爭房地之決議，而上訴人及其5名家屬得以行使公司法第186條及第187條規定之股份收買請求權，此節顯與常情不符，堪認吳之方同意出售系爭房地之經濟上目的，係與上訴人及其5名家屬、勝豐茂記公司合謀製造合於上開股份收買請求權之外觀。
(二)、勝豐茂記公司在系爭事件之前從未發行股票，竟在上訴人
及其5名家屬於94年1月31日以存證信函請求該公司收買渠等所有之股份後之同年2月18日，向聯邦商業銀行信託部申請股票簽證，並於同年月23日發行股票，利用證券交易型態買回渠等所有之股票（渠等之持股價值隱含房地出售利益），再予減資註銷，致上訴人於取得該公司買回股票之款項時，即享有該公司出售房地之所得，而藉由股票買賣形式毋庸繳納所得稅，另方面該公司亦可減少未分配盈餘，而少繳未分配盈餘嗣後實現時之稅捐。由此觀之，勝豐茂記公司發行股票時點殊非巧合，足認上訴人及其5名家屬與該公司合謀濫用公司法第186條及第187條規定，並以濫用發行股票、證券交易免稅、減資（註銷股票）之形式，而達渠等與該公司均可規避納稅義務之目的。至吳之方出售所持有0.1%之股票予大慶公司部分，因此部分股票未經減資註銷（勝豐茂記公司之保留盈餘並不會減少），該部分交易仍可認定為免稅之證券交易，而不會被認定為稅捐規避。又勝豐茂記公司收買股份價格與出售房地後之淨值雖有差距，惟上訴人與該公司彼此利益並非對立，雙方可暫定買回價格，私下再另分配其賣價超過部分。至勝豐茂記公司向上訴人收買股份之行為，縱因刻意製作而得訴請撤銷，惟該行為未遭撤銷前，上訴人受有收買股份款項（含有出售系爭房地利益）所得之狀態仍存在，被上訴人就此「有所得」之狀態認定是營利所得，並核課綜合所得稅，自無違誤。另計算勝豐茂記公司因房地出售後每股公平價格時，不應僅以出售房地增益除以已發行股份總數為計算，尚應就出售房地之前以往年度營運狀況、虧損、有形及無形資產等為考量，該公司94年度待彌補之虧損尚有216,050,028元，一併列入計算後，該公司之獲利即非大於被上訴人就該公司所核課之金額。本件上訴人係為達稅捐規避目的，刻意營造公司法第186條規定之股份收買請求權外觀，並不符合庫藏股買回之要件，故難謂此買回後之註銷符合財政部92年12月4日台財稅字第0920456602號函釋（下稱財政部92年12月4日函釋）意旨。
(三)、如前所述，上訴人係刻意造成公司法第186條規定之股份
收買請求權之外觀，由此足認勝豐茂記公司嗣後發行股票、註銷買回股票之行為，均為上訴人與該公司合謀避稅之方法，亦即該公司買回股票之目的，自始即在於減資後註銷該股票；而該公司基於減資註銷目的而買回之上訴人股票，只是合意將該公司出售房地之利益分配給上訴人，自難認為上訴人出賣系爭股票之交易所得為證券交易所得。另勝豐茂記公司因前期有虧損216,050,028元，而無加徵10%稅額之情形，且出售土地，依所得稅法第4條第1項第16款規定免納所得稅，故上訴人及其5名家屬股東根本無可扣抵稅額，即本件尚非所得稅法第66條之8所規範之情形，則原處分未踐行該法條之法定程序，並無違誤。從而，被上訴人依實質課稅原則，歸課上訴人營利所得41,062,988元（成交總價額47,662,988元-上訴人持股6,600股×每股取得成本1,000元），並無不合。
(四)、上訴人未盡行為時所得稅法第71條規定之申報作為義務，
致生漏稅之結果，自難謂無故意過失，且其致生漏稅之結果，亦符合所得稅法第110條第1項之構成要件，自應論罰。被上訴人依原審言詞辯論終結前並未修正之倍數參考表有關所得稅法第110條第1項之規定，按所漏稅額16,019,359元處以0.5倍（原判決植為0.8倍）罰鍰計8,009,679元，並無不合，乃判決駁回上訴人在第一審之訴。
五、本院查：
(一)、按行為時所得稅法第4條之1規定：「自中華民國79年1月1
日起，證券交易所得停止課徵所得稅，證券交易損失亦不得自所得額中減除。」同法第14條第1項第1類規定：「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之︰第一類︰營利所得︰公司股東所獲分配之股利總額……皆屬之。」次按公司法第185條第1項第2款、第2項規定：「（第1項）公司為左列行為，應有代表已發行股份總數2/3以上股東出席之股東會，以出席股東表決權過半數之同意行之：……二、讓與全部或主要部分之營業或財產。……（第2項）公開發行股票之公司，出席股東之股份總數不足前項定額者，得以有代表已發行股份總數過半數股東之出席，出席股東表決權2/3以上之同意行之。」同法第186條前段規定：「股東於股東會為前條決議前，已以書面通知公司反對該項行為之意思表示，並於股東會已為反對者，得請求公司以當時公平價格，收買其所有之股份。」同法第167條第2項規定：「公司依前項但書、第186條規定，收回或收買之股份，應於6個月內，按市價將其出售，屆期未經出售者，視為公司未發行股份，並為變更登記。」另納稅義務人不選擇稅法上所認為通常之法律形式，卻選擇與此不同之迂迴行為或多階段行為或其他異常之法律形式，以達成與選擇通常之法律形式基本上相同的經濟效果，卻同時能減輕或免除倘選擇通常之法律形式所須負擔的稅捐者，即應認屬「租稅規避」。而租稅規避行為因有違租稅公平，故於效果上，應本於實質課稅原則，就其事實上予以規避，然與其經濟實質相當之法律形式作為課稅之基礎。
(二)、上訴人及其5名家屬共持有勝豐茂記公司股份計24,950股
，占該公司已發行股份總數50,000股之49.9%；上訴人及其5名家屬於94年1月12日勝豐茂記公司股東臨時會，就該公司出售系爭房地議案提出反對意見，並依公司法第186條規定，以同年月31日存證信函請求該公司按每股7,221.6元之價格收買渠等所有之股份；勝豐茂記公司於94年2月18日始申請股票簽證，並於同年月23日發行股票；勝豐茂記公司係按上訴人及其5名家屬主張之價格共180,180,537元買回渠等所持之股票，並將買回之股票予以註銷等情，為原審確定之事實。因公司法第186條係屬保障少數異議股東權益之規定，而出售系爭房地議案縱屬公司法第185條第1項第2款規定之範疇，然上訴人及其5名家屬既持有勝豐茂記公司49.9%之股份，且該公司於94年1月12日召開股東臨時會時，尚非公開發行股票之公司，倘渠等欲反對出售系爭房地議案，僅須不出席股東臨時會即可杯葛。況吳之方家族（含上訴人及其5名家屬）共持有勝豐茂記公司股份25,000股，占該公司已發行股份總數50%，卻僅持股50股之吳之方贊成出售系爭房地，顯與常情不符乙節，亦經原判決詳予敘明。是原判決認上訴人及其5名家屬之行使公司法第186條規定之股份收買請求權，悖離該法條之真正意旨等節，即無不合。故上訴意旨主張原判決關於吳之方部分之認定有判決理由矛盾之違法云云，無非係就原審確定之事實，執其己見爭議，並無可取。
(三)、依公司法第167條第2項規定，公司就其依同法第186條規
定收買之股份，得將之視為公司未發行股份，致公司收買股份價額中之超過資本部分得作為保留盈餘之減項。勝豐茂記公司買回上訴人及其5名家屬之股票後的確將之銷除，並就買價與註銷資本額間之差額155,230,537元（即180,180,537元-24,950,000元）沖減保留盈餘乙節，已據上訴人陳明在案，而該公司於關鍵時刻發行股票，除使上訴人及該公司避稅外，實無發行股票之經濟上理由，復經原判決敘明在案。是原判決認定上訴人及其5名家屬係濫用公司法第186條之少數異議股東請求收買股份規定及同法第167條第2項之公司銷除股份規定，而為請求勝豐茂記公司收買股份、該公司發行股票以及將買回之上訴人股票銷除等有計畫之行為，即無不合。而上訴人及其5名家屬所為上述一連串刻意規劃之行為，不僅非屬通常之法律形式的選擇，且致使渠等得藉由停止課徵所得稅之證券交易行為，實質上取得勝豐茂記公司出售系爭房地之利得，卻毋庸繳納本應經由盈餘分配方式所須負擔之營利所得稅負；並此等實質上已由渠等取得之出售系爭房地之利得，該公司亦得藉由保留盈餘之沖減而不生加徵10%營利事業所得稅或因另分配其他股東之所得稅稅負。是依前揭規定及說明，上訴人及其5名家屬此等非通常之法律形式的迂迴行為，應認屬租稅規避，並因上訴人實質上已取得出售系爭房地之利得，故原判決認定本於實質課稅原則，應就上訴人形式之證券交易行為中實質屬營利所得部分，按營利所得歸課綜合所得稅，即無不合。
(四)、上訴人及其5名家屬利用公司法第186條規定所為之上述一
連串刻意規劃之行為，縱具有出售勝豐茂記公司持股之意圖，然其規劃之目的既係使其持股中所含關於出售系爭房地等利得依法應課徵之稅捐（渠等或該公司其他股東之營利所得，或該公司10%營利事業所得稅之加徵）均無從課徵，並因渠等出售持股所得價款中確含有關於出售系爭房地等利得，而此利得卻以該公司買回渠等股票之買價與註銷資本額間之差額155,230,537元沖減保留盈餘。是被上訴人就上訴人因此所獲利得41,062,988元（即155,230,537元【該公司沖減之保留盈餘數】÷24,950股【渠等總股數】×6,600股【上訴人股數】），被上訴人認定實質屬上訴人之營利所得，將之歸課綜合所得稅，即無違誤。至原判決及被上訴人將應歸課上訴人之金額，載為難以判定是否屬營利所得計算式之「成交總價額47,662,988元-（上訴人持股6,600股×每股取得成本1,000元）」，雖未臻妥適，然其核算之金額既無不合，仍應維持。
(五)、上訴人及其5名家屬利用公司法第186條規定所為之上述一
連串刻意規劃之行為，既已使渠等實質獲致營利所得，則依實質課稅原則，應對上訴人歸課者即應為渠等已實質獲致之營利所得，此等事由因與仍留存於勝豐茂記公司之盈餘無關，故關於上訴人系爭營利所得之歸課，自不因該公司是否分配其餘盈餘而受影響。另公司股份之交易價格，因會涉及公司將來發展性等主、客觀因素，尤其股票未公開上市、上櫃之公司，其股票之交易流通因具侷限性，故非當然等同公司資產淨值。本件依原處分卷附關於勝豐茂記公司93年及94年之資產負債表，該公司若未出售系爭房地，應係呈現虧損逐年增加之狀態。尤其本件上訴人所為係出售所有勝豐茂記公司之股票，惟依卷附該公司94年度未分配盈餘申報核定通知書，該公司於94年度並未為盈餘分配，甚且上訴人陳明該公司直至100年度亦未分配盈餘，則在上訴人及其5名家屬與該公司其餘股東間就公司盈餘是否分配甚或未來如何經營發展存有歧見，甚或尚須該公司為相關配合行為之情況下，上訴人及其5名家屬為能取得投資該公司之利得，而以低於公司資產淨值之價格出售持股，亦難謂悖於常情，且與渠等上開行為是否屬租稅規避之認定無關。是縱如上訴人主張，勝豐茂記公司買回上訴人及其5名家屬持股之每股價格7,221.6元係遠低於出售系爭房地後之每股淨值12,927元，暨該公司於出售系爭房地後所獲得利益減除待彌補虧損60,819,491元後，縱將之課以最高稅率40%之綜合所得稅後，上訴人尚有42,342,721元，仍較被上訴人核定之營利所得41,062,988元為高云云，亦無從因此而謂上訴人上開行為非屬租稅規避。是上訴意旨執以主張其無租稅規避之動機，進而主張其行為非屬租稅規避云云，並無可採。至原判決以勝豐茂記公司尚有216,050,028元虧損待彌補等語，就上訴人所為上開買回股票價額之爭執而為指駁部分，縱未臻妥適，惟與本院上述論斷之結論並無影響，故上訴意旨雖執以指摘，但原判決仍應維持。
(六)、本件因認上訴人及其5名家屬所為係濫用通常之法律形式
之行為，而本於實質課稅原則，就其欲規避稅捐之營利所得予以歸課所得稅，此乃按經濟實質所為之稅捐課徵，係本於租稅規避理論之當然解釋，是上訴意旨主張渠等係依公司法第186條規定而為行為，原判決僅憑稅捐核課之目的即予推翻，顯有判決不適用公司法第186條及第187條規定之違法云云，亦無足取。另上訴意旨以財政部97年11月28日函釋保留盈餘減少，股東並非一定獲配股利，以及財政部92年函釋並未規定買回庫藏股應具經濟合理性，並援引已發行股票之交割屬證券交易之財政部80年4月30日台財稅第000000000號函釋、84年6月29日台財稅第000000000號函釋及財政部賦稅署發布之新聞稿，主張本件非屬租稅規避云云，核屬其歧異之法律見解，並無可採。又原判決就上訴人主張本件非屬租稅規避乙節而為指駁中，論及「雙方可暫定買回價格，私下再另分配其賣價超過部分」等語部分，縱未臻妥適，因與判決結論並無影響，雖上訴意旨執以指摘原判決有論斷出於臆測之違法云云，原判決仍應維持。
(七)、又按「個人或營利事業與國內外其他個人或營利事業、教
育、文化、公益、慈善機關或團體相互間，如有藉股權之移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自己規避或減少納稅義務者，稽徵機關為正確計算相關納稅義務人之應納稅額，得報經財政部核准，依查得資料，按實際應分配或應獲配之股利、盈餘或可扣抵稅額予以調整。」固為所得稅法第66條之8所明定。惟本條係鑑於實施兩稅合一制度後，不同身分納稅義務人間，有關稅額扣抵與退還之規定各不相同，易滋生納稅義務人利用股權之暫時性移轉或其他虛偽之安排，不當規避或減少納稅義務之目的而制定。即本條所欲防杜者，屬利用不同身分納稅義務人而不當獲致租稅利益情事，是其規範之情形，原則上會發生形式所得人與實質所得人之歧異，故為本條規定之調整時，多會含所得主體之調整，乃為茲慎重，特別明定須為「報經財政部核准」之程序。然本件所爭執者，僅係上訴人前述利用公司法第186條規定所為出售股票之行為，究應依其交易外觀認屬證券交易，而就其所得依所得稅法第4條之1停徵所得稅，或應認其屬租稅規避行為，而依行為之實質，認因此獲有應稅之營利所得；其並無涉不同身分之納稅義務人致應為所得主體之調整情事，是依上述規定及說明，核非所得稅法第66條之8規範之範疇。而此自財政部98年7月7日台財稅字第09800297860號函關於「所得稅法第66條之8規定之認定原則」之釋示，其規範之行為態樣均與本件情事有別乙節，亦得佐證。是原判決認被上訴人於本件未適用所得稅法第66條之8規定之「報經財政部核准」程序，並無違誤，即無不合。
(八)、另按所得稅法第110條第1項規定：「納稅義務人已依本法
規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」因依所得稅法第71條規定，關於綜合所得稅係採納稅義務人自行報繳制，故納稅義務人就其是否有應報繳所得稅之所得，本負有注意義務。而上訴人利用公司法第186條規定所為之上述一連串刻意規劃之行為，乃為藉形式上停止課徵所得稅之證券交易行為規避營利所得之課徵綜合所得稅乙節，已詳如上述。加以上訴人實質上亦已獲致系爭營利所得，則其於94年度綜合所得稅結算申報未予申報，自難謂無漏報情事。且因上述有計畫行為係上訴人所刻意規劃之濫用法律形式之行為，是原判決據以認定難謂上訴人之漏報系爭營利所得無違反所得稅法第110條第1項所規定之故意過失，即無不合。上訴意旨主張本件非屬租稅規避，其亦無規避租稅之意圖，原判決僅憑實質課稅原則作為對上訴人裁罰之基礎，顯有判決不適用行政罰法第4條、第7條第1項、所得稅法第110條第1項或適用不當之違法云云，尚無可採。
(九)、綜上所述，上訴意旨之各項主張均無可採。原判決對於原
處分（含復查決定）並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，乃判決駁回上訴人在第一審之訴等節，業已論述其認定事實之依據及得心證之理由甚明，並無上訴意旨主張之判決違背法令情事。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違背法令，求予廢棄，並撤銷訴願決定及原處分（含復查決定），為無理由，應予駁回。
六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 102 年 1 月 24 日
最高行政法院第二庭
審判長法官 劉 鑫 楨
法官 沈 應 南法官 許 瑞 助法官 蕭 忠 仁法官 吳 慧 娟以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 102 年 1 月 24 日
書記官 彭 秀 玲