最 高 行 政 法 院 裁 定
102年度裁字第977號上 訴 人 施議淦訴訟代理人 林益民 會計師被 上訴 人 財政部中區國稅局代 表 人 阮清華上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國102年4月18日臺中高等行政法院101年度訴字第465號判決，提起上訴，本院裁定如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣；倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決如何之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。
二、緣上訴人民國95年度綜合所得稅結算申報，經被上訴人（起訴時原機關名稱為財政部臺灣省中區國稅局，於102年1月1日起更名為財政部中區國稅局）所屬彰化縣分局依查得資料，核定上訴人取自至興精機股份有限公司（下稱至興公司）營利所得新臺幣（下同）3,788,037元，歸戶核定上訴人綜合所得總額15,465,495元，補徵應納稅額500,802元，上訴人不服，就營利所得申經復查、訴願均遭駁回。另上訴人配偶張秀霞於97年度綜合所得稅結算申報，經被上訴人所屬彰化縣分局依查得資料，核定上訴人取自至興公司營利所得3,383,875元，歸戶核定張秀霞綜合所得總額18,574,457元，補徵應納稅額361,706元。張秀霞不服，就核定上訴人營利所得3,383,875元申經復查結果，獲追減營利所得307,625元，上訴人不服，提起訴願遭駁回，乃就上述95年度及97年度綜合所得稅案件，合併提起行政訴訟，復經原判決駁回，遂提起本件上訴。
三、本件上訴人對於高等行政法院判決上訴，主張略以：㈠、遺產及贈與稅法（下稱遺贈法）並未以委託人對於股票孳息之產生是否知悉確定數額，或具有實質控制權為適用遺贈法第5條之1、第10條之2之課稅標準。財政部94年2月23日台財稅字第09404509000號（下稱財政部94年2月23日函）、100年5月6日台財稅字第10000076610號令（下稱財政部100年5月6日令）增加法律所沒有之限制，違反租稅法律主義，應屬無效，法務部法律字第10103106270號函亦同此看法。原判決於此有理由不備及不適用法規之違法。㈡、又本件信託契約屬明定有特定受益人，且委託人無保留變更受益人及分配處分信託利益之權利，依財政部94年2月23日函意旨，依所得稅法第3條之4規定，應課徵受益人所得稅。上訴人於信託契約訂定後，且已依法申報贈與事實、提供文件進行審查、完納稅額、取得完稅證明，始為移轉信託財產，依上所述，本案應屬「核課確定」之案件，被上訴人逕以變更財政部94年2月23日函之財政部100年5月6日令，溯及並重新核課補徵上訴人稅捐，顯違反稅捐稽徵法第1條之1第1項、第2項、第3項規定及明確性原則。㈢、再至興公司之董事會決議盈餘分配非屬被上訴人所公告之「贈與稅申報應檢附文件」之一，上訴人非如被上訴人及原判決所認之刻意隱瞞知悉至興公司盈餘分配乙事。被上訴人於信託贈與核定時，未克盡調查及告知責任，反指上訴人刻意隱瞞董事會決議盈餘分配之事項，而採用實質課稅原則，實有判決理由不備及不適用稅捐稽徵法第12條之1第3項規定之違法等語。雖以該判決違背法令為由，然原判決已論斷：上訴人為至興公司總經理，且為該公司法人董事互興投資有限公司（下稱互興公司）之代表人，上訴人於至興公司95年3月13日經董事會決議分配94年度盈餘後，及97年3月28日經董事會決議分配96年度盈餘後，即各於當年6月18日與互興公司簽訂信託契約，分別約定以其所有至興公司股票100萬股信託與互興公司，信託期間依序自95年6月19日至97年6月18日止，及97年6月19日至99年6月18日止，信託期間孳息受益人為其女施怡均，信託期間屆滿，互興公司應將信託財產返還上訴人，乃於知悉至興公司將為盈餘分配後，以該公司累積未分配之盈餘以信託形式為贈與，尚非信託契約訂定後，受託人於信託期間管理受託股票產生之收益，是上訴人係以信託形式贈與已明確之孳息，其實質與委任受託人領取孳息再贈與受益人之情形並無不同。依實質課稅原則，該部分孳息仍屬上訴人之所得，被上訴人依財政部100年5月6日令釋意旨，將至興公司分配互興公司受託之信託財產專戶95年、97年度股利所得總額調整增列為上訴人之上開營利所得，並無違誤。至財政部94年2月23日函釋乃就信託契約之約定內容是否明定或未明定特定之受益人，或雖有特定之受益人但保留變更受益人等權利之情形，而據以認定信託契約之性質係屬「自益信託」或「他益信託」，而異其適用，且適用於不涉及假藉信託規避稅捐之信託契約；而財政部100年5月6日令則係就委託人對被投資公司之盈餘分配具有控制權，於簽訂孳息他益之信託契約後，經由盈餘分配之決議，將訂約時該公司累積未分配之盈餘以信託形式為贈與並據以申報贈與稅者，該盈餘於訂約時已明確或可得確定之情形為解釋，其解釋範圍顯有不同，核與稅捐稽徵法第1條之1第2項規定不同，自無所謂函釋變更之問題，被上訴人適用該解釋令函核與稅捐稽徵法第1條之1各項規定並無牴觸。而上訴人利用信託之法律形式，藉以規避稅捐之行為，乃對重要事項提供不正確資料，而為不完全之陳述，依行政程序法第119條第2款規定，難謂其有信賴值得保護之情形。又本件股利之分配確實與至興公司於95年3月13日及97年3月28日經董事會決議分配之結果相符，亦無上訴人所稱董事會決議分配盈餘，非為一定明確情事，並敘明兩造其餘之陳述主張及舉證，不影響於本判決之判斷，而不逐一論列等情。經核上訴理由，乃以其主觀見解，就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘為不當，並就原審已論斷所不採者，泛言未論斷、或執對行政法院判決無拘束力之法務部函釋為指摘，而非具體表明合於不適用法規、適用法規不當或行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，難認對原判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。
四、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中 華 民 國 102 年 7 月 18 日
最高行政法院第三庭
審判長法官 藍 獻 林
法官 林 文 舟法官 胡 國 棟法官 陳 秀 媖法官 林 玫 君以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 102 年 7 月 18 日
書記官 吳 玫 瑩