最 高 行 政 法 院 判 決
103年度判字第181號上 訴 人 台灣佳能股份有限公司代 表 人 池上秀裕訴訟代理人 張宗銘 會計師
林瑞彬 律師被 上訴 人 財政部中區國稅局代 表 人 阮清華上列當事人間未分配盈餘加徵營利事業所得稅罰鍰事件，上訴人對於中華民國102年11月27日臺中高等行政法院102年度訴字第300號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、上訴人係從事照相機及其零件等製造業務，民國（下同）95年度營利事業所得稅結算申報係屬經會計師查核簽證案件，其未分配盈餘申報，列報會計師查核簽證當年度財務報表所載之稅後純益新臺幣（下同）13,499,966元、已由當年度盈餘分配之股利淨額或盈餘淨額4,363,000元、已依公司法或其他法律規定由當年度盈餘提列之法定盈餘公積1,349,997元、已依公司或合作社章程規定由當年度盈餘給付之董、理、監事職工紅利或酬勞金134,938元、未分配盈餘7,652,031元，原經被上訴人依申報數核定，嗣經被上訴人所屬豐原分局（前臺中縣分局）依據檢舉資料，查得上訴人95年度營利事業所得稅結算申報虛列營業成本-獎金費用82,979,617元及營業費用-薪資支出5,701,752元合計88,681,369元，致短報當年度稅後純益66,511,027元，乃重行核定未分配盈餘74,163,058元及補徵未分配盈餘加徵10％營利事業所得稅額6,651,102元，並按所漏稅額6,651,102元處0.5倍罰鍰3,325,551元。上訴人不服，申經復查未獲變更，提起訴願經財政部100年9月19日台財訴字第10000300790號訴願決定原處分（復查決定）撤銷，經被上訴人作成第1次重核復查決定追減未分配盈餘36,877,754元及罰鍰1,843,888元，上訴人仍不服，提起訴願，經財政部101年6月25日台財訴字第10100057510號訴願決定原處分（重核復查決定）關於罰鍰部分撤銷，由被上訴人另為處分，其餘訴願駁回。其後，被上訴人就罰鍰部分作成101年12月4日中區國稅法一字第1018000092號第2次重核復查決定，變更核定罰鍰1,481,663元，上訴人猶表不服，提起訴願遞經駁回，遂提起行政訴訟，經原審法院以102年度訴字第300號判決駁回，上訴人未服，遂提起本件上訴。
二、上訴人起訴主張：
(一)系爭95年度獎金費用之否准既屬被上訴人對於事實之誤解，方將該年度營利事業所得稅部分錯誤核定調減獎金費用數，分別於「05營業成本」項下調減36,970,676元及於「薪資支出」項下調減2,540,354元，兩者共計39,511,030元，則據以調整未分配盈餘加項而補徵10％未分配盈餘稅，並就補徵之未分配盈餘稅額再處以0.5倍之罰鍰，該處分亦屬同等之違誤而應予撤銷，合先敘明。
(二)上訴人系爭年度之獎金費用業於次期實際支付並已依法扣繳申報，此扣繳申報數及帳列數皆經會計師查核簽證，並編製薪資調節表作為佐證，系爭年度與次年度之數字皆可勾稽，且代表薪資費用帳列數已實際支付並辦理扣繳，或可於調節表中合理說明其差異原因，實可證明上訴人系爭年度之獎金費用並無高估虛列情事。且上訴人95年度營利事業所得稅結算申報之方式，從未遭被上訴人質疑，先於95年度每月份月底，依據當月份業績表現估計當月份應付獎金，95年底時即累積所有預估應付獎金餘額達183,363,213元，自96年1月1日起即在96年度中陸續將獎金支付給上訴人員工，每當支付時即沖減該應付獎金之金額，至同年7月24日方將此95年底預估應付獎金183,363,213元沖減至負數，是上訴人確有支付95年度估計獎金之事實；且依一般商業慣例，尚未確定年度可供分配盈餘前未先將獎金撥付給員工，屬公司合理決策自由；縱與上訴人內部獎金發放辦法有差池，亦不能認上訴人虛列獎金。又上訴人92年至96年度共5年度間，有4年度之次年度實際支付數大於前1年度之期末預估數，顯見上訴人無溢列應付獎金費用之意，上訴人已無應付費用留於帳上，反須另就低估數再補認列薪資費用。是上訴人已符合營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第67條、第71條第1款及第12款等構成要件。
(三)依重核復查決定書可知，被上訴人對上訴人95年度獎金費用之核定，係以扣繳申報數加計期末應付獎金後扣除期初應付獎金之數額計算，是被上訴人強將上訴人96年度為獎勵95年度員工之辛勞所發生的實際支付數196,893,207元拆成二部分，上半年度部分同意認列為95年度獎金，96年7月給付之獎金卻不屬於95年度應付薪資，不應於95年認列，且未在他年度調整追列，使此筆實際已支付之薪資獎金費用憑空消失無從抵減課稅所得額。惟此認列方式，被上訴人未引據任何稅務法規或解釋函令，其核定無法令依據；又未審酌商業會計法第60條規定各年度間費用認列之一致性，屬於獎酬員工95年度之貢獻者即應認列為95年度，忽略其他年度有利於上訴人部分，有違行政程序法第9條有利不利一併注意；且期初餘額與期末餘額產生差異之原因除了新增加的扣繳數之外，亦有其他可能之調整項目無法在法無明文之公式中被考慮到，益證被上訴人此等公式推算金額非正確；況調節表之作用應係說明扣繳申報數與帳列收入（或費用）之差異原因，非用於推算費用，被上訴人見解顯有謬誤。又被上訴人罔顧上訴人所提各項佐證資料，原處分以各期會計年度結束時，指責上訴人未就應付獎金之溢提列金額或少提列金額為沖轉調整或補提，致全年所得額申報不實；又僅略從營業收入則稱上訴人為具規模公司會計制度應屬健全，斷定上訴人漏報所得虛列費用，未提出違反何法令，未論證上訴人是否有支付事實，被上訴人以自行推計之獎金費用否准上訴人列報之數額，復依此推計之結果施以裁罰，此裁處0.5倍罰鍰之處分，實屬違誤等語，求為判決訴願決定及復查決定不利於上訴人之部分均撤銷。
三、被上訴人則以：
(一)上訴人主張被上訴人認上訴人95年度有超額提列應付獎金費用39,511,030元，致虛列獎金費用39,511,030元，認事用法有未當且重核復查決定難謂合法合理部分，訴願決定就此部分予以維持，上訴人循序提起行政訴訟，業經原審法院101年度訴字第325號判決及本院102年度判字第572號判決駁回確定在案，是上訴人主張有關獎金費用核認爭點部分，非屬本件罰鍰重核復查決定事件之爭點範圍，合先陳明。
(二)上訴人執與95年度未分配盈餘加徵10％營利事業所得稅相同理由爭議部分，業經原審法院101年度訴字第326號判決在案，上訴人主張，自不足採。
(三)本件被上訴人依據檢舉及查得資料，以上訴人辦理95年度營利事業所得稅結算申報，超額提列應付獎金費用39,511,030元，虛列獎金費用39,511,030元，致漏報所得額39,511,030元，逃漏營利事業所得稅額9,877,757元，進而於95年度未分配盈餘申報，漏報稅後純益29,633,273元，短漏報未分配盈餘29,633,273元，有95年度未分配盈餘申報書、未分配盈餘核定通知書、95年度營利事業所得稅結算申報書等資料附案佐證，違章事證明確；縱非故意，仍有過失，自應論罰，依所得稅法相關規定、稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱裁罰參考表）關於所得稅法第110條之2第1項規定，審酌上訴人未於裁罰處分核定前，書面承諾違章事實及願意繳清稅款、罰鍰等情，按所漏稅額2,963,327元處以0.5倍之罰鍰計1,481,663元，已考量上訴人違章程度之適切裁罰，並無不當。又上訴人縱使依其內部管理會計考量而採行按其自行制訂之預算制度，逐月估列應付獎金數，並以「獎金費用（借方科目）」及「應付費用-勞務費（貸方科目）」列帳，惟於年度決算計算各期賞金應付金額時，即可知其範圍而合理計算須發放之金額，並於各期會計年度結束時，就溢提列金額或少提列金額為沖轉調整或補提之，其應作為而不作為致各年度營利事業所得稅結算申報之全年所得額申報不實，且於辦理95年度未分配盈餘申報時，亦未如實申報，自有過失，應予論罰，上訴人主張委無足採等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人在原審之訴。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：
(一)本件上訴人95年度有無超額提列應付獎金費用39,511,030元，而虛列該年度獎金費用39,511,030元，業經原審法院101年度訴字第325、326號判決駁回上訴人之訴，亦經本院以102年度判字第572、573號判決駁回上訴確定在案，依行政訴訟法第213條規定，撤銷訴訟兩造當事人應受判決既判力拘束，原審法院不得為相反判斷，上訴人於本件再主張其無虛列95年度獎金費用39,511,030元及漏稅之行為，自無可採。
(二)上訴人訂定「311賞金發放規程」內部規定執行其賞金發放作業。依上訴人系爭應付獎金費用會計傳票記載獎金發放規則及期間，確實係依循上開內部規章執行獎金發放作業，是系爭獎金計算基準期間以6個月為期，當年度7月25日係支給上期賞金（當年度上半年1月至6月）；次年度1月25日再支給下期賞金（當年度下半年7月至12月）。又現行營利事業所得稅採權責發生制，所應認列費用，通常不等於營利事業當年度給付個人扣繳所得申報數，依會計學理及財政部59年6月23日台財稅第24721號及65年7月26日台財稅第34969號函釋可知，營利事業採權責發生制所應認列費用=當年度給付個人扣繳所得申報數+期末應付費用（屬當期費用但因尚未支付故不包含於扣繳所得申報數）-期初應付費用（包含於扣繳所得申報數但不屬當期費用）。是以，被上訴人依據會計傳票認上訴人於95年度決算時估列應付獎金之合理數字，約當其於96年1月24日所實際發放「95年下期賞金」，沖銷94,681,844元之金額；又以上訴人提示93至97年度「應付獎金估列數及補提數-沖銷情形表」、「給付獎金沖銷應付費用科目會計傳票」等資料，核算94年度應付獎金合理期末餘額應為99,597,699元（即95年度期初餘額）、95年度應付獎金合理期末餘額為94,681,844元，算出上訴人95年度獎金費用金額應為188,404,555元（計算式：扣繳申報數193,320,410元－期初應付獎金餘額99,597,699元＋期末應付獎金餘額94,681,844元＝188,404,555元），又與上訴人在系爭95年1至12月份累計提列獎金費用合計227,915,585元相比較，認定上訴人有超額帳列應付獎金費用39,511,030元（即227,915,585元－188,404,555元），及虛報當期獎金費用39,511,030元乙節，即屬有據。
(三)依上訴人內部規章及作業實務，上訴人95年底應係對於95年下半期獎金估列應付獎金費用，費用是否合理，應與上訴人於96年1月24日支付而屬於95年下半年獎金之金額相較，而上訴人95年底累積應付獎金費用，有上開虛列之情，是上訴人稱其95年底累積應付獎金費用已於96年度中陸續支付，至96年7月24日沖減至負數，確有支付事實云云，自不足採。
另上訴人提出92年至96年有4個年度獎金支付數，均超過前一年度期末獎金數，惟查上訴人於年度中會發放兩次獎金（上一年度下半期及當年度上半期），上開各年度獎金支付合計金額之多寡，與前一年度期末針對下半期應發放之獎金所估列之應付獎金數是否合理，並無直接關聯。上訴人又稱被上訴人不准將該確實支付之95年下半年獎金費用於95年度或其他年度認列，然依查核準則第67條第1、2項規定，上訴人營利事業所得稅採權責發生制，95年度未依權責發生制，而有超額帳列應付獎金費用39,511,030元；縱上訴人將該部分應付獎金費用於其他年度認列而有溢列獎金，屬被上訴人另行核定其他年度營利事業所得稅問題，自應不准上訴人認列該部分不實之獎金費用。
(四)上訴人主張其對被上訴人所採之會計處理方法無預見可能性，且無隱匿或捏造事實及有查核準則第67條所定虛列費用之情事云云，然上訴人於95年度決算時估列應付獎金之合理數字，理應相當其於96年1月24日所實際發放「95年下期賞金」且沖銷94,681,844元，乃上訴人95年度期末帳列應付獎金餘額，卻高達183,363,213元，且未以沖銷分錄予以轉正，致95年度超額提列應付獎金，自有虛列獎金費用。縱上訴人95年度期末帳列應付獎金數額，僅為預估，嗣後有其他因素致其96年1月24日所實際發放員工「95年下期賞金」金額有間，然依所得稅法第71條第1項規定，95年度之營利事業所得稅申報期間，上訴人仍得於該年度申報期間前再行正確申報卻未為之，依行政罰法第7條第1項難謂無過失，自不得主張免罰。
(五)上訴人主張縱其不知正確會計處理方式申報容有過失，惟該年度獎金費用業於次期實際支付並已依法扣繳申報，並經會計師查核簽證，情節應屬輕微，被上訴人應依行政罰法第8條對上訴人酌減罰鍰云云。上訴人為營利事業，95年度自應依權責發生制，正確帳載其應付員工獎金費用，如當年度期末帳列，仍應再行正確申報；且應以每年為一期向稅捐稽徵機關為正確申報，如申報年度有所虛列營業費用，尚不得以於其他年度支付，而認其於申報年度並無漏稅，是本件難謂情節輕微而得依行政罰法第8條酌減罰鍰。又參據裁罰參考表關於所得稅法第110條之2第1項規定，本件漏稅額超過5萬元，上訴人又未於裁罰處分核定前書面承諾違章事實及願意繳清稅款、罰鍰，被上訴人按所漏稅額處以0.5倍之罰鍰計1,481,663元，為考量違章程度及情節之適當裁罰等語，因將訴願決定及原復查決定均予維持，駁回上訴人在原審之訴。
五、上訴人上訴意旨略以：
(一)揆諸本院相關判決要旨，必以稅捐稽徵機關證明有「所得額仍然存在以致有漏報所得額」者，始得適用所得稅法第110條規定加以裁罰；倘稅捐稽徵機關不能證明漏報稅額之待證事實，則不得遽行對納稅義務人裁罰，否則難謂與所得稅法第110條及查核準則第67條規定相合。上訴人於原審法院已表明有支付之事實，系爭費用已依查核準則第71條規定取得原始憑證，並未造成國庫收入短少；且本件既有支付薪資費用之事實，上訴人僅屬對於稅法解釋適用被上訴人有所歧異，非所得稅法第110條處罰之逃漏稅行為。原判決未查遽以「311賞金發放規程」及本院102年度判字第572、573號判決認定本件有虛列費用情事，未說明本件何以無查核準則第67條之適用，而依所得稅法第110條規定裁處，顯不符本院相關判決要旨，原判決有適用所得稅法第110條、查核準則第67條之違誤。
(二)上訴人於原審法院已提出給付各類所得扣繳憑單及依稅法對於薪資費用規定而取得簽收收據或經銀行蓋章證明存入之銀行匯出匯款證明，足證上訴人就系爭費用確有支付事實，原判決竟未敘明、未附理由證據何以不足採信，逕以個人所得稅採收付實現制、營利事業所得稅採權責發生制及員工所得扣繳係於實際支付薪資獎金時執進行云云，顯有判決不備理由之違法。又上訴人已說明系爭載有「07年上期賞金」之傳票，意指獎金之支付時間為96年上半年度期末，並非如被上訴人誤解之「96年度再行提列之應付費用」，原判決竟未指出上訴人主張有何不可採之處即認同被上訴人主張，有重要證據及攻防方法未行審認，容有判決不備理由之違誤。另原判決略以「311賞金發放規程」之修訂時間，推測上訴人有適用該規程，亦有違反經驗及論理法則之違誤。
(三)上訴人係查核準則第67條及第71條第1、12款等條文申報稅額，原判決卻逕認上訴人有違稅務會計規定，然上開規定作為稅務會計規範，均未課予納稅義務人在期末製作沖轉分錄、或有所謂避免高估或低估情形之義務，原判決究係依據何規定課予上訴人此一義務、從何規範得知上訴人95年度估列費用之「合理數字」應相當於96年1月24日所發放之賞金而不包括上訴人96年7月間發放之賞金。又上訴人一再陳明95年度發生獎金係於於96年1月至7月間陸續發放，原判決又係依何規定認定95年度薪資費用之發放不能於96年7月發放，而認上訴人實際發放之95年度獎金僅96年1月24日支付者，原判決顯有不適用法令之違誤。是上訴人未能精準估列被上訴人認定之合理數字製作沖轉分錄，本非違章行為，非能依所得稅法第110條規定處罰鍰。
(四)被上訴人主張上訴人95年度營利事業所得稅申報時違反「稅務會計規範」，惟上訴人於92、93、94、96及97年度均係依同樣會計方式申報營利事業所得稅，並經被上訴人核定，則被上訴人忽指上訴人違反「稅務會計規範」，又未明確指摘係何具體規範，上訴人實無注意可能；況上訴人實際均已支付系爭年度薪資及獎金費用，支付後並辦理沖銷分錄，原判決就上訴人對被上訴人見解變更欠缺注意能力，應予減輕罰鍰倍數。然原判決竟未加審酌，即指摘上訴人有過失，又認上訴人其他年度溢報之營利事業所得稅屬被上訴人之重核權限，且上訴人並未書面承諾違章事實及願意繳清稅款、罰鍰等情，顯有判決理由不備之違法等語，求為廢棄原判決；訴願決定及原處分（即復查決定）不利於上訴人之部分均撤銷。
六、本院查：
(一)按「（第1項）自87年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵10％營利事業所得稅。（第2項）前項所稱未分配盈餘，自94年度起，係指營利事業當年度依商業會計法規定處理之稅後純益，減除下列各款後之餘額……三、已由當年度盈餘分配之股利淨額或盈餘淨額。四、已依公司法或其他法律規定由當年度盈餘提列之法定盈餘公積……六、已依公司或合作社章程規定由當年度盈餘給付之董、理、監事職工紅利或酬勞金……。（第3項）前項第3款至第8款，應以截至各該所得年度之次一會計年度結束前，已實際發生者為限。」、「營利事業已依第102條之2規定辦理申報，但有漏報或短報未分配盈餘者，處以所漏稅額1倍以下之罰鍰。」所得稅法第66條之9及第110條之2第1項分別定有明文。又「（稅法）所得稅法（營利事業所得稅）；（稅法條次及內容）第110條之2第1項……。（違章情形）
二、漏稅額超過新臺幣5萬元者。（裁罰金額或倍數）處所漏稅額0.5倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前，以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實，並願意繳清稅款及罰鍰者，處所漏稅額0.4倍之罰鍰。」亦為裁罰參考表所明定。次按現行所得稅法規範營利事業所得稅採權責發生制，是營利事業採權責發生制所應認列費用，通常不等於營利事業當年度給付個人扣繳所得申報數。又「查員工年終獎金依所得稅法第14條規定係屬薪資範圍，在採用以權責發生制為會計基礎之營利事業，該獎金倘經營利事業依同法第32條規定於公司章程載明，或股東會預先議決，或經事業與職工預先約定應予支付並定明給付標準者，則在年度決算前雖未實際支付，但其權責業已發生，當期結算應准以應付款列帳核認。反之，此項獎金如在決算前未有上述權責之發生，而係於次年度方決定支付時，當應併同次年度薪資支出予以核實認定。」、「營利事業員工年終獎金如在年度結束以前，已有權責發生，得以當年度『應付費用』列帳，俟實際給付時，再依法扣繳所得稅款。」復經財政部59年6月23日台財稅第24721號及65年7月26日台財稅第34969號函釋有案，上開函釋係財政部基於主管機關權責，就法規適用所為之闡釋，核與所得稅法之本旨無違，被上訴人自得予以援用。
(二)次按為訴訟標的之法律關係，於確定終局判決中已經裁判者，就該法律關係有既判力，當事人不得以該確定判決事件終結前所提出或得提出而未提出之其他攻擊防禦方法，於新訴訟為與該確定判決意旨相反之主張，法院亦不得為反於該確定判決意旨之裁判（本院72年判字第336號判例可資參照）。查本件上訴人95年度未分配盈餘申報，列報未分配盈餘7,652,031元，原經被上訴人依申報數核定。嗣經被上訴人所屬豐原分局（即前臺中縣分局）查得上訴人虛列營業成本─獎金費用82,979,617元及營業費用─薪資支出5,701,752元，致短報當年度未分配盈餘66,511,027元，乃重行核定未分配盈餘74,163,058元，除補徵未分配盈餘加徵百分之十營利事業所得稅6,651,102元外，並按所漏稅額處0.5倍罰鍰計3,325,551元。上訴人不服，申經復查未獲變更，提起訴願，遭訴願決定將復查決定撤銷。嗣被上訴人101年1月4日中區國稅法字第1010000153號重核復查決定，追減未分配盈餘36,877,754元，變更核定95年度未分配盈餘37,285,304元，另追減罰鍰1,843,888元。上訴人仍不服，復提起訴願，經訴願決定將罰鍰部分撤銷，其餘訴願駁回。上訴人就遭駁回之核定未分配盈餘數37,285,304元部分提起行政訴訟，經原審判決駁回，上訴人不服提起上訴，亦經本院102年度判字第573號判決駁回其上訴，而告確定在案。從而，本件上訴人95年度超額提列應付獎金費用39,511,030元，虛列該年度獎金費用39,511,030元之課稅所得額之部分及爭點業告確定，本件兩造爭點為：上訴人辦理95年度營利事業所得稅結算申報，超額提列應付獎金費用、虛列獎金費用，致漏報所得額並逃漏營利事業所得稅額，進而於95年度未分配盈餘申報，漏報稅後純益並短漏報未分配盈餘之違章情事，被上訴人依該年度所漏稅額處以0.5倍罰鍰，是否合法，核先敘明。
(三)按「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。但依法不併計課稅之所得之扣繳稅款，及營利事業獲配股利總額或盈餘總額所含之可扣抵稅額，不得減除。」所得稅法第71條第1項定有明文，可知納稅義務人依法有自行申報其所得額之義務，故納稅義務人自應善盡上開法定義務，其因故意或疏於注意，致有漏報或短報所得額之情事者，即成立稅務違章行為，應按章論處。又「營利事業之會計事項，應參照商業會計法、商業會計處理準則及財務會計準則公報等據實記載，產生其財務報表。至辦理所得稅結算申報時，其帳載事項與所得稅法、所得稅法施行細則……本準則及有關法令規定未符者，應於申報書內自行調整之」復為查核準則第2條第2項所明定。原判決以本件上訴人於95年度決算時估列應付獎金之合理數字，理應相當其於96年1月24日所實際發放「95年下期賞金」且沖銷94,681,844元之金額，乃上訴人95年度期末帳列應付獎金餘額，卻高達183,363,213元，且未以沖銷分錄予以轉正，致其95年度超額提列應付獎金，而虛列獎金費用。縱使上訴人95年度期末帳列應付獎金數額，僅為預估數字，而嗣後因有其他因素，致與其於96年1月24日所實際發放員工「95年下期賞金」金額有間，然依所得稅法第71條第1項之規定，95年度之營利事業所得稅申報期間，係於96年5月1日起至同月31日止，上訴人仍得於該年度申報期間之前，依上開查核準則規定，於帳務調整與稅務會計一致，再行正確申報，乃上訴人因未正確申報，而造成漏稅之結果，上訴人難謂無過失責任，依行政罰法第7條第1項：「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」之規定，上訴人自不得主張免罰，亦難謂上訴人於本件有情節屬輕微，應依行政罰法第8條規定，對上訴人酌減罰鍰之餘地。暨本件被上訴人參據裁罰參考表關於所得稅法第110條之2第1項規定，因審酌本件漏稅額超過5萬元，另上訴人並未於本件裁罰處分核定前，以書面承諾違章事實及願意繳清稅款、罰鍰，乃按所漏稅額2,963,327元處以0.5倍之罰鍰計1,481,663元，業有考量上訴人於本件違章程度及情節，予以為適當之裁罰等情，業據原判決認定甚明，論述甚詳，核無不合。上訴意旨指摘原判決未說明上訴人有何注意正確申報之義務、其實無注意可能，以及上訴人未能精準估列合理數字製作況轉分錄，本非違章行為云云，洵不足採。
(四)按「費用及損失，未經取得原始憑證，或經取得而記載事項不符者，不予認定。前項之費用及損失，如經查明確無支付之事實，而係虛列費用或損失逃稅者，應依所得稅法第110條之規定處罰。」為查核準則第67條第1、2項所明定，查上訴人為營利事業，所得稅係採權責發生制，其於95年度未依權責發生制，而有超額帳列應付獎金費用39,511,030元之情形，業經判決確定，已如上述，足見上訴人就該超額帳列之應付獎金費用，並無在應正確申報之年度支付之事實，被上訴人自應不准上訴人認列該部分不實之獎金費用等情，業據原判決認定甚明，核無不合。上訴意旨主張原判決未說明本件何以無查核準則第67條之適用，而依所得稅法第110條規定裁處，有適用所得稅法第110條、查核準則第67條之違誤云云，洵不足採。
七、綜上所述，原判決並無上訴人指訴之判決不適用法規、適用法規不當、判決不備理由之情事，原判決將訴願決定及原處分（即重核復查決定）均予維持，而駁回上訴人在原審之訴，核無違誤。上訴論旨，執其在原審即主張之主觀見解，指摘原判決違法，求予廢棄，為無理由，應予駁回。
八、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 103 年 4 月 10 日
最高行政法院第四庭
審判長法官 侯 東 昇
法官 鄭 小 康法官 江 幸 垠法官 沈 應 南法官 闕 銘 富以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 103 年 4 月 10 日
書記官 邱 彰 德