最 高 行 政 法 院 判 決
103年度判字第415號上 訴 人 財政部關務署高雄關代 表 人 黃宋龍訴訟代理人 陳人豪被 上訴 人 理健貿易股份有限公司代 表 人 陳文哉訴訟代理人 紀錦隆 律師
林宏政 律師上列當事人間進口貨物核定退運事件，上訴人對於中華民國102年12月10日高雄高等行政法院102年度訴更一字第3號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文原判決廢棄，發回高雄高等行政法院。
理 由
一、被上訴人於民國99年12月23日委由東宏報關股份有限公司（下稱東宏公司）向上訴人報運進口日本產製飼料添加物乙批計2項（進口報單號碼：第BD/99/VC24/0031號，下稱系爭貨物），原申報貨品分類號列第3824.90.51.00-7號（前8位碼為稅則號別）「飼料添加物（不含藥物成分者）」，輸入規定404【㈠進口飼料，應檢附行政院農業委員會〈下稱農委會〉核發之飼料輸入登記證影本；㈡進口飼料添加物，應檢附農委會核發之飼料添加物輸入登記證影本。】（註：農委會曾函復該貨物免辦理輸入登記證），因上訴人對貨品分類有疑義，爰依關稅法第18條第2項規定，准由被上訴人繳納相當金額之保證金先行驗放（下稱押款放行），事後再加審查；嗣經審核結果，按其成分改列貨品分類號列第2309.90.
90.90-7號「其他調製動物飼料」，輸入規定：404、B01（進口時，應依農委會動植物防疫防檢局〈下稱防檢局〉編訂之「應施檢疫動植物品目表」及有關檢疫規定辦理）、MP1。因被上訴人進口時未檢附防檢局核發之輸入動物檢疫證明書（下稱檢疫證明書），經上訴人通知補正而未據辦理，上訴人乃依關稅法第96條規定，以100年9月1日高普外字第1001017457號函（下稱原處分）責令被上訴人限期辦理退運，逾期未辦理退運出口，追繳貨價。被上訴人不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟，前經原審法院以101年度訴字第94號判決駁回其訴，被上訴人不服，提起上訴，經本院以102年度判字第131號判決（下稱本院發回判決）廢棄上開判決，發回原審法院更為審理。案經原審法院審理結果，以102年度訴更一字第3號判決（下稱原判決）撤銷訴願決定及原處分。上訴人不服，提起本件上訴。
二、被上訴人起訴主張略以：㈠被上訴人除本件委由東宏公司於99年12月23日向上訴人報運進口日本產製HI-VITACOGEN及VITACOGEN飼料添加物乙批計2項外，更自92年起即開始進口與系爭貨物相同之貨物（下稱系爭相同貨物）當時貨品分類號列核定為第2102.20.00.00-9號，93年起又被改定為第3824.
90.51.00-7號（下稱稅則號別第3824號），迄至99年12月23日本件爭議報單為止，均維持稅則號別第3824號。則被上訴人自93年起至99年止，系爭相同貨物共計43批，均係向上訴人報關，且均以原申報稅則號別第3824號進口，換言之，被上訴人於99年12月前之歷年與系爭相同貨物之進口分類，皆係以稅則號別第3824號「飼料添加物」向上訴人報關放行，均無任何爭議，且系爭相同貨物自91年起，業經農委會審查認定無需辦理飼料添加物輸入登記證即可進口。其次，被上訴人於進口系爭相同貨物時，已將上開函文及相關文件送交上訴人，由上訴人依其中之DM及貨物成分表核定應適用之稅則號別為第3824號，且被上訴人所進口系爭貨物之包裝上，均明顯標示其成分，上訴人檢視即知其成分，況早在94年3月28日報運進口，上訴人已開箱查驗（C3），而證人嚴瑞堃更直言進口時均會附上成分表，甚至第一次進口即有附上，否則上訴人分估人員如何判定？甚且，於99年10月23日即本件爭議前一批貨物，上訴人採用C3查驗，均足證上訴人早已明知貨物成分，惟於審理中諉稱不知，實不足取。則上訴人確實自始即知系爭貨物之成分，並以之核定稅則號別第3824號，上訴人辯稱被上訴人未提供系爭貨物之成分表、包裝尚未標示成分表云云，均與事實不符。㈡被上訴人確有持續性及頻繁進口系爭相同貨物之行為，且被上訴人並皆以原申報稅則號別第3824號進口，上訴人亦皆以稅則號別第3824號「飼料添加物」核定，故上訴人之持續性及頻繁將系爭相同貨物核定為稅則號別第3824號之行政處分，業已形成法秩序。
本案發回判決之見解足供本件參酌。則上訴人擬改列該行之多年之稅則號別時，自應循法規範變更之程序辦理，而必須適用財政部91年3月8日台財關字第0910550152號函釋（下稱財政部91年3月8日函釋），俾免被上訴人遭受不能預見之損害。㈢查系爭貨物最早自92年起已進口，當時核定為第2102.20.00.00-9號，93年起又被改為稅則號別第3824號，直到99年12月23日本件爭議之報單，均維持稅則號別第3824號，再依日本廠商出具之證明書，每批貨外包裝皆有標示商品之名稱及成分。由此可見，上訴人之分估人員早已知系爭貨物成分，卻由2012→3284→2309，一變再變，再令不利益由被上訴人承受，明顯違反信賴保護原則。㈣上訴人以改列系爭貨物稅則號別為由，命被上訴人補正檢疫證明書，但因貨物業已離開出口國（即日本）報關進入高雄港，則貨物既業已離開出口國，則出口國之檢疫機關即無從再對該批貨物加以檢疫，而出口國檢疫機關於貨物出口時既未為檢疫，則豈有發給檢疫證明之可能？故而，被上訴人根本無從、亦不可能提出「日本檢疫機關核發之動物檢疫證明書」。而上訴人即依此為核定退運之行政處分，如逾期未辦理退運，將依規定追繳貨價，顯已違反行政程序法第8條所揭櫫之誠實信用原則。㈤上訴人既於100年2月18日起才依財政部關稅總局稅則處（現為財政部關務署稅則法制組，下同）核定（即報部核定）將系爭貨物改歸類第2309號，而應檢附「輸入動物檢疫證明書」，惟被上訴人係99年12月進口系爭貨物，而核定進口貨物之稅則號別，應係上訴人依法規命令授權而制定，既然法律或命令都須嚴格遵守「從新從輕」、「不溯及既往」之原則以保護人民正當信賴，則改定稅則號別之處分，更應該恪守上開原則，以免發生「突襲性」，致人民無所適從而遭受不測之損害。㈥將進口貨物改列稅則號別並旋而要求檢附出口國檢疫證明之行政處分，對於進口業者之權益之侵害，更甚於「稅率增加」，依司法院釋字第182號解釋理由書所揭櫫「舉輕明重」之法理，本件亦應適用財政部91年3月8日函釋，亦即核定改列進口稅則號別之案件，應由財政部依行政程序法第159條第2項第2款暨160條第2項規定以命令發布，並登載於財政部公報，「改列之稅則號別自發布令之日起生效」。又依上訴人102年5月15日之陳報狀所載，上訴人亦承認「系爭貨物應否檢附防檢局核發之檢疫證明書，係以系爭貨物稅則號別之歸列決定…」。依本院發回判決之意旨，被上訴人既因上訴人改列系爭貨物稅則號別，而必須檢附防檢局核發之檢疫證明書，則被上訴人如因貨物已進口而無法補正檢附該證明書，進而可能遭受限期退運或追繳貨價之不利處置，亦即應有財政部91年3月8日函釋之適用。㈦綜上，上訴人對於已形成法秩序之系爭貨物稅則號別歸列事項，逕予改列，並進而為核定退運之行政處分，而未適用財政部91年3月8日函釋，即未循法規範變更之程序辦理，已違法律安定性之要求，並與法律不溯及既往之原則相悖，且未保障被上訴人之信賴利益，並顯有差別待遇且未提出充分之正當理由。故而，上訴人上開逕予改列系爭貨物適用稅則號別之審核認定，遽為限期辦理退運之處分，自有未洽等語，求為判決撤銷訴願決定及原處分。
三、上訴人則以：㈠系爭貨物共有HI-VITACOGEN及VITACOGEN兩項，稅則號別均申報為第3824號「飼料添加物（不含藥物成分者）」，進口稅率2.5％，惟根據貨上成分標示及被上訴人提供之成分表記載，其稅則號別應歸列於第2309號「其他調製動物飼料」項下，進口稅率免稅，輸入規定代碼為「404；B01；MP1」。系爭貨物一經改列於稅則號別第2309號後，在輸入規定部分，實際上僅增加「B01」乙項（即應依防檢局編訂之「應施檢疫動植物品目表」及有關檢疫規定辦理），核屬應檢附防檢局核發之檢疫證明書始得進口之貨物。而關稅總局稅則處亦認定調製動物飼料如含有酵母菌、乳酸菌、木質纖維、米糠等成分之飼料添加劑者，稅則號別係應歸列第2309號「其他調製動物飼料」項下。上訴人就相同貨物之稅則號別，確有行之多年歸列第3824號之情形，惟系爭貨物稅則號別經改列後，進口稅率為免稅，未較原申報稅率
2.5％高，進口稅款並未增加，反而減少。按財政部91年3月8日函釋第3點之核示意旨，本件稅則號別之變更，屬降低稅率，對進口人有利，其改列並無需報財政部核定。至於輸入規定之變更，財政部令固未明示應受保障，惟據關稅總局100年6月23日台總局稅字第1001012386號函之核示，可知上揭部令確實未對輸入規定之變更具有拘束效力。另據防檢局於100年7月29日防檢二字第1001479245號函之回覆，可知該局判定進口貨物應否依輸入規定代碼「B01」辦理通關之標準，無非係依海關所核定之稅則號別（或貨品分類號列）而定。系爭貨物之稅則號別既經核明應歸列於第2309號，則被上訴人系爭貨物屬應檢附防檢局核發之檢疫證明書始得進口之貨物，於理並無不合。㈡上訴人改列系爭貨物之稅則號別及認定來貨應憑證辦理通關放行時，所憑之法令均未發生變動，僅係所持見解與以往不同，因其屬個案事實認定行為，故與信賴保護原則無涉。次依本院70年度判字第629號判決意旨，上訴人變更以往見解而改列系爭貨物之稅則號別，並無違反平等原則。又實務作業上，上訴人分估人員辦理進口貨品之分類及稅則號別之核定，悉依關稅法第3條規定、海關進口稅則總則、海關進口稅則解釋準則所載相關規定及實際貨品現況辦理。㈢依財政部91年3月8日函釋規定，對進口行之多年歸列之稅則號別不適當案件，擬變更其稅則號別且將影響進口人之權益者，仍依財政部75年4月19日台財關第0000000號函及77年3月23日台財關第000000000號函規定，由關務署報部核定，以求程序周延。又依財政部89年2月25日台財關第0000000000號函及97年5月7日台總局稅字第0971009300號函規定，進口貨物稅則之改列，並未變更適用稅率，至涉及輸入規定之變更，因係屬經濟部國際貿易局之權責，其變更之適用程序，貿易法相關法規另有規範，應依貨物實際進口時之貿易法相關規定辦理。本件稅則改列，上訴人依規定以（100）高關字003號「高雄關稅局進口稅則分類疑問及解答」報請核釋，宜歸列稅則號別第2309.90.90號。復於100年4月8日以高關外字第1001006767號函及同年6月13日以高關外字第1001011513號函報關務署核轉財政部核定，據同年4月19日台總局稅字第1001007319號及同年6月23日台總局稅字第1001012386號函覆：「…本案屬輸入規定之變更程序，應先會貿易主管機關意見後，據以辦理，非屬財政部權責，不宜報請財政部核示。」又於100年6月30日以高普外字第1001012773號函詢經濟部國際貿易局，高普外字第1001012774號函詢防檢局，據該局100年7月29日防檢二字第1001479245號函復結果，系爭貨物貨品分類號列如經改判第2309.90.90.90-7號，「輸入時」仍應依規定申請檢疫，以達到保障全民健康之立法目的。則上訴人依關稅法第17條及第96條規定，以原處分責令被上訴人於文到日起2個月內將系爭貨物辦理退運出口，並無信賴保護原則之適用等語，資為抗辯，求為判決駁回被上訴人之訴。
四、原判決略以：本件兩造之爭點為上訴人核定系爭貨物之貨品分類號列應改歸列為第2309.90.90.90-7號「其他調製動物飼料」（輸入規定：404、B01、MP1），是否有信賴保護原則之適用？上訴人責令被上訴人限期將系爭貨物辦理退運之原處分，是否適法？經查：㈠依財政部關稅總局（現為財政部關務署，下同）及經濟部國際貿易局98年4月頒訂之「中華民國海關進口稅則輸出入貨品分類表合訂本」關於中華民國輸出入貨品分類號列CCC Code之分類可知，其編定之貨品分類號列相對應有相關之輸出入規定，且有關稅則號別之歸列，依海關進口稅則第3條規定，係依據該稅則類、章及其註，各號別之貨名及解釋準則之規定外，並得參據關稅合作理事會編纂之「國際商品統一分類制度（H.S.）註解」及其他有關文件辦理。準此可知，海關就進口貨物稅則號別之歸列，乃取決於進口貨物之名稱及其成分，而於進口貨物稅則號別依貨物名稱及成分歸列後，隨之即有相關輸出入規定之適用，進而亦將有進口人進口報關時是否應檢附防檢局核發之檢疫證明書之問題。㈡查被上訴人於99年12月23日委由東宏公司向上訴人報運進口日本產製飼料添加物「HI-VITACOGEN」及「VITACOGEN」乙批計2項，原申報貨品分類號列第38
24.90.51.00-7號「飼料添加物（不含藥物成分者）」，進口稅率2.5％，輸入規定404，因檢附農委會91年12月19日農授中字第0910171027號及94年3月15日農牧字第0940111265號函證明該貨物非屬現行「飼料詳細品目」或「飼料添加物詳細品目」範圍內貨品，無須辦理飼料或飼料添加物輸入登記證。惟因上訴人分估人員對於系爭貨物稅則號別之歸列認有疑義，根據系爭貨物包裝袋成分標示及被上訴人所提供之成分表（原處分卷附件2、3）顯示：系爭貨物成分：第1項貨品HI-VITACOGEN包含麥糠、米糠、木質纖維、葡萄糖、玉米、碳酸鈣、玉米胚芽粕、麥芽、酵母菌類、細菌類、系狀菌類等；其第2項貨品VITACOGEN包含酵母菌、乳酸菌、系狀菌、納豆菌、麥糠、荳蔻、木質纖維、碳酸鈣、葡萄糖、米糠等，又依被上訴人所提供系爭貨物之特色、比較、效能之說明及上訴人以100年1月18日（100）高關字003號「高雄關稅局進口稅則分類疑問及解答」函請財政部關稅總局稅則處釋疑結果：「本案貨品若經核明係屬飼料添加劑，且其成分為酵母菌、乳酸菌、木質纖維、米糠等，參據H.S.中文註解對稅則第2309節（Ⅱ）（C）之詮釋，宜歸列稅則號別第230
9.90.90號。」（原處分卷附件11），且經財政部關務署以改列進口貨物適用稅則號別，如其稅率之變更，未影響進口人之權益，惟如另涉及輸出入規定之變更時，因輸出入規定之變更程序，非屬財政部權責，因認該部分不宜報請財政部核示，乃就被上訴人進口之系爭貨物核定改列貨品分類號列第2309.90.90.90-7號「其他調製動物飼料」，上訴人所為系爭貨物稅則號別之歸列判斷，核與上揭系爭貨物之成分及效能相符，應無違誤。㈢次查，系爭貨物既經上訴人核定為第2309.90.90.90-7號「其他調製動物飼料」，觀其應適用之輸出入規定為404、B01、MP1（原處分卷附件10），則依動物傳染病防治條例第33條、第34條第1項及農委會93年7月28日農授防字第0931478786號公告「調製動物飼料之輸入檢疫條件」第1條第1款第1目之7之規定，被上訴人即應繳驗日本國檢疫機關發給之動物檢疫證明書，向防檢局申請檢疫，並經防檢局核發檢疫證明書，始得報關進口。又參之防檢局以100年7月29日防檢二字第1001479245號函（原處分卷附件15）復上訴人亦略以：「二、本案旨揭產品貴局依其成分歸屬之輸入稅則號別部分，本局於99年12月31日『高雄關稅局通關疑義暨權責機關答覆聯絡單』釋復，『貴關稅局核列之稅則號列3824.90.51.00-7，依現行規定無需向本局申請檢疫』在案；惟其輸入稅則號別如經貴局改判2309.90.90.90-7號，則涵蓋於『調製動物飼料之輸入檢疫條件』（如附件）第1條之適用範圍，『輸入時』應符合前述檢疫條件規定，並須檢附日本檢疫機關核發之動物檢疫證明書正本向本局轄區分局或檢疫站申請檢疫。」等語，可見被上訴人確因上訴人變更系爭貨物稅則號別之決定，隨即亦衍生輸出入規定變更適用之問題。㈣惟參酌司法院釋字第525號解釋意旨，人民因相信既存之法秩序，而安排其生活或處置其財產，嗣後法規或行政處分發生變動，不得使其遭受不能預見之損害，此乃信賴保護原則之體現。是當行政機關之行政處分及其他行政行為，足以引起當事人信賴（信賴基礎），而當事人因信賴該行政行為而有具體之行為（信賴表現），如嗣後該行政行為有所變更或修正，將使當事人遭受不能預見之損失，或因此增加其負擔，且當事人之信賴並無行政程序法第119條所列各款信賴不值得保護之情形（信賴值得保護），行政機關即不得任意為之，而應適用信賴保護原則，採取合理之補救措施，或預定過渡期間，始符憲法保障人民權利之意旨。茲查：⒈參據海關進口稅則第2條解釋準則規定，可知進口貨物稅則號別之歸列，涉及高度專業性及技術性之判斷，進口貨物稅則號別之歸列，可能因上訴人分估人員專業素質及判斷準據之差異，而對同一產品有見仁見智之不同歸列判斷，此種情形，對於進口貨物頻繁且具有持續性之進口人而言，自應保障其正當合理之信賴，以避免其遭受不能預見之損害，並維持法秩序之安定。⒉被上訴人自93年起持續進口系爭相同貨物，迄至99年10月28日已進口共計43批貨物，上訴人以貨品分類號列第3824.90.51.00-7號核定放行，此亦有被上訴人93至99年之進口報單在卷足佐。則上訴人先前長期對系爭相同貨物所為貨品分類號列第3824.90.51.00-7號之核定行政處分，足以引起當事人之信賴，自具有正當合理之信賴基礎。且被上訴人對於系爭相同貨物經上訴人核歸上開特定之貨品分類號列後，因信賴上訴人專業核定之行政處分，依循相同貨品分類號列申報進口系爭相同貨物，且因該貨品分類號列相對應之輸出入規定，無須檢附防檢局之檢疫證明書，故未預為準備日本國檢疫機關發給之動物檢疫證明書，並依此開展其長期頻繁持續之經貿計畫與生活，足徵被上訴人因信賴上訴人上揭核定行政處分所形成之法秩序，並依此有具體信賴之表現。⒊上訴人核定系爭貨物稅則號別所依據之法令雖無變更，惟其依職權判斷系爭貨物成分與法定構成要件是否該當之涵攝過程，業已於93年起至99年10月28日長達約7年期間，將其核定歸列貨品分類號列第3824.90.51.00-7號，並經由反覆為相同認事用法之處理結果，而形成行政先例。又進口貨物稅則號別或貨品分類號列之歸列，涉及高度專業性及技術性之判斷，如因對於進口貨物材質成分、加工層次、主要功能、特性或用途之認知不同，而作成不同稅則號別之歸列判斷，顯已有法令適用之認知與評價作用在內，尚難與單純之事實認定之變更相提並論。況且，具體個案事實與構成要件事實是否該當之涵攝過程，既然涉及專業判斷，而有不同意見之可能性存在，亦難概然論斷先前稅則號別之歸列必然為違法之判斷，而得謂其不受上述行政先例之拘束。⒋被上訴人自進口系爭相同貨物以來，系爭貨物之成分及原材料等內容均置於上訴人可接觸控管稽核之實力範圍內，被上訴人並無對重要事項為隱匿或提供不正確資料或為不完全陳述之情。上訴人要求本件被上訴人進口系爭貨物時，應即檢附防檢局核發之檢疫證明書，明顯欠缺期待可能性。⒌綜上以觀，本件被上訴人信賴上訴人之行政先例所形成之法秩序，並依循該行政先例而為進口系爭貨物之合理規劃及安排之信賴表現行為，而其信賴表現亦無行政程序法第119條所定信賴不值得保護之情事，是縱其於進口系爭貨物時，並未檢附防檢局核發之檢疫證明書，惟衡酌系爭貨物業經上訴人押款放行，且事實上亦未發生因被上訴人未檢附該檢疫證明書而造成國民健康之危害，而上訴人因被上訴人未遵期補正該檢疫證明書，即以原處分責令被上訴人限期辦理退運，若被上訴人未能遵期辦理退運出口，尚須遭受追繳貨價之不利益處置，顯未兼顧被上訴人之信賴保護。則被上訴人主張本件應有信賴保護原則之適用，核屬有據。㈤準此，本件上訴人就系爭貨物貨品分類號列之核定，一反向來之行政先例，將其核歸改列第2309.90.90.90-7號「其他調製動物飼料」，致其輸出入規定變更為404、B01、MP1，而應檢附防檢局之檢疫證明書，造成被上訴人不可預見之損害，嚴重影響被上訴人之權益，依據司法院釋字第525號解釋意旨及本院發回判決揭示之法律意見，並參酌財政部91年3月8日函釋，對有關進口貨物行之多年歸列之稅則號別不適當案件之處理原則，上訴人對於被上訴人進口之系爭貨物，自應採取合理之補救措施或過渡期間，使被上訴人不致因上訴人突然改列稅則號別或貨品分類號列之變更決定，遭受行為時不可預見之不利益處置之法律效果，方符法律安定性及信賴保護原則，以保障人民之權益。㈥綜上所述，本件被上訴人既有信賴保護原則之適用，則上訴人將系爭貨物貨品分類號列變更改列第2309.90.90.90-7號後，嗣以被上訴人未遵期補正防檢局之檢疫證明書，而責令被上訴人限期辦理退運之原處分，即非適法；訴願決定未予糾正，亦有未洽。被上訴人起訴意旨，求為撤銷，為有理由，應予准許等由，乃撤銷訴願決定及原處分。併敘明本件判決基礎已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法及訴訟資料經斟酌後，核與判決結果不生影響，無一一論述之必要。
五、本院查：㈠按「行政法院應依職權調查事實關係，不受當事人主張之拘
束。」「行政法院於撤銷訴訟，應依職權調查證據；於其他訴訟，為維護公益者，亦同。」行政訴訟法第125條第1項、第133條分別定有明文。而高等行政法院為事實審，故於撤銷訴訟應本於職權調查證據，並依調查證據之結果，斟酌全辯論意旨，認定事實，不受當事人主張之拘束。
㈡次按「行政行為，應依下列原則為之︰一、採取之方法應有
助於目的之達成。二、有多種同樣能達成目的之方法時，應選擇對人民權益損害最少者。三、採取之方法所造成之損害不得與欲達成目的之利益顯失均衡。」為行政程序法第7條所明定。行政機關於選擇達成行政目的之手段時，其所作成之行政處分必須符合比例原則。換言之，除該行政處分須最適合於行政目的之要求，並不得逾越必要之範圍外，尚須與所欲達成之行政目的間保持一定之比例，始足當之。否則，即屬濫用權力之違法。
㈢又按「下列物品，不得進口：…。三、法律規定不得進口或
禁止輸入之物品。」「（第1項）進口報關時，應填送貨物進口報單，並檢附提貨單、發票、裝箱單及其他進口必須具備之有關文件。…。（第3項）前2項之裝箱單及其他依規定必須繳驗之輸出入許可證及其他有關文件，得於海關放行前補附之。（第4項）前項文件如於海關通知之翌日起2個月內未補送者，該進出口貨物除涉及違法情事，應依相關規定辦理外，應責令限期辦理退運出口或退關領回；納稅義務人或貨物輸出人以書面聲明放棄或不在海關規定之期限內辦理退運出口或退關領回者，依據或準用第96條規定辦理。」「（第1項）不得進口之貨物，海關應責令納稅義務人限期辦理退運；…。（第3項）已繳納保證金或徵稅放行之貨物，經海關查明屬第1項應責令限期辦理退運，而納稅義務人無法辦理退運出口者，海關得沒入其保證金或追繳其貨價。」行為時關稅法第15條第3款、第17條第1項、第3項、第4項、第96條第1項前段及第3項分別定有明文。又行為時關稅法第96條立法理由載明：「…四、第3項新增，對已繳納保證金放行（例如疑似大陸地區物品經押款放行後送鑑定）或已先行徵稅放行（Ｃ１免審核文件免驗貨物）之貨物，事後經發現係屬應責令限期辦理退運，但因貨物已出售，納稅義務人無法辦理退運出口之案件，明定海關得沒入其保證金或追繳其貨價。」㈣復按「為防治動物傳染病之發生、傳染及蔓延，特制定本條
例。本條例未規定者，適用其他法律之規定。」「為維護動物及人體健康之需要，中央主管機關得訂定檢疫物之檢疫條件及公告外國動物傳染病之疫區與非疫區，以禁止或管理檢疫物之輸出入。」「檢疫物之輸入人或代理人應於檢疫物到達港、站前向輸出入動物檢疫機關申請檢疫，繳驗輸出國檢疫機關發給之動物檢疫證明書。檢疫結果認為罹患或疑患動物傳染病者，應禁止進口或為必要之處置。」動物傳染病防治條例第1條、第33條及第34條第1項亦分別定有明文。而農委會依此以93年7月28日農授防字第0931478786號公告「調製動物飼料之輸入檢疫條件」並自94年1月1日起實施之第1條第1款第1目之7即規定：「一、本條件所稱調製動物飼料係指以提供動物每日所需所有營養素為目的而製成合理及均衡之調製品，或補充農場動物飼料之調製品。其範圍如下：
(一)歸屬於下列中華民國商品標準分類號列（C.C.C.Code）之產品：…。7.2309.90.90.90-7『其他調製動物飼料』。
」㈤原判決以上訴人就系爭貨物貨品分類號列之核定，長年來均
歸列第3824.90.51.00-7號，詎上訴人一反向來之行政先例，將其核歸改列第2309.90.90.90-7號「其他調製動物飼料」，致其輸出入規定變更為404、B01、MP1，而應檢附防檢局之檢疫證明書，未給予被上訴人合理之應變作業期間，亦未斟酌其變更行政先例之決定所發生之規制效果是否有責求人民遵守之期待可能性，遽以原處分責令被上訴人限期辦理退運，造成被上訴人不可預見之損害，嚴重影響被上訴人之權益，顯未體察法治國家信賴保護原則之精神，難謂適法等情，據以撤銷訴願決定及原處分，固非無見。惟查，上訴人分估人員對於系爭貨物稅則號別之歸列認有疑義，根據系爭貨物包裝袋成分標示及被上訴人所提供之成分表（原處分卷附件2、3）顯示：系爭貨物成分：第1項貨品HI-VITACOGEN包含麥糠、米糠、木質纖維、葡萄糖、玉米、碳酸鈣、玉米胚芽粕、麥芽、酵母菌類、細菌類、系狀菌類等；其第2項貨品VITACOGEN包含酵母菌、乳酸菌、系狀菌、納豆菌、麥糠、荳蔻、木質纖維、碳酸鈣、葡萄糖、米糠等，又依被上訴人所提供系爭貨物之特色、比較、效能之說明及上訴人以100年1月18日（100）高關字003號「高雄關稅局進口稅則分類疑問及解答」函請財政部關稅總局稅則處釋疑結果：「本案貨品若經核明係屬飼料添加劑，且其成分為酵母菌、乳酸菌、木質纖維、米糠等，參據H.S.中文註解對稅則第2309節
（Ⅱ）（C）之詮釋，宜歸列稅則號別第2309.90.90號。」（原處分卷附件11），且經財政部關務署以改列進口貨物適用稅則號別，如其稅率之變更，未影響進口人之權益，惟如另涉及輸出入規定之變更時，因輸出入規定之變更程序，非屬財政部權責，因認該部分不宜報請財政部核示，乃就被上訴人進口之系爭貨物核定改列貨品分類號列第2309.90.90.90-7號「其他調製動物飼料」，上訴人所為系爭貨物稅則號別之歸列判斷，核與上揭系爭貨物之成分及效能相符，應無違誤；又防檢局以100年7月29日防檢二字第1001479245號函（原處分卷附件15）復上訴人亦略以：「二、本案旨揭產品貴局依其成分歸屬之輸入稅則號別部分，本局於99年12月31日『高雄關稅局通關疑義暨權責機關答覆聯絡單』釋復，『貴關稅局核列之稅則號列3824.90.51.00-7，依現行規定無需向本局申請檢疫』在案；惟其輸入稅則號別如經貴局改判2309.90.90.90-7號，則涵蓋於『調製動物飼料之輸入檢疫條件』（如附件）第1條之適用範圍，『輸入時』應符合前述檢疫條件規定，並須檢附日本檢疫機關核發之動物檢疫證明書正本向本局轄區分局或檢疫站申請檢疫。」等情，復為原判決所是認。則為防治動物傳染病之發生、傳染及蔓延，維護國人生命身體財產安全之重大公益目的，系爭貨物既經上訴人按其成分及效能，核定為第2309.90.90.90-7號「其他調製動物飼料」，其應適用之輸出入規定為404、B01、MP1，則依前揭動物傳染病防治條例第33條、第34條第1項及農委會93年7月28日農授防字第0931478786號公告「調製動物飼料之輸入檢疫條件」第1條第1款第1目之7之規定，被上訴人即應繳驗日本國檢疫機關發給之動物檢疫證明書，向防檢局申請檢疫，並經防檢局核發檢疫證明書，始得報關進口。因被上訴人進口時未檢附防檢局核發之檢疫證明書，上訴人曾於100年6月28日以高普外字第10010112547號函（原處分卷附件5）通知補正（未告知救濟期間）而未據辦理；則本件應進一步釐清被上訴人於進口系爭貨物後，是否已無從辦理補正？進出口海關於上揭通知補正期間，是否仍留存有系爭貨物之樣品而得由被上訴人據以辦理補正檢疫證明書？倘依其情形得補正而被上訴人拒不補正，則系爭貨物既屬應繳驗檢疫證明書始得進口之貨物，被上訴人未能提出檢疫證明書，為維護國人健康，避免動物傳染病之發生、傳染及蔓延之重大公益目的，上訴人依關稅法第96條規定，以原處分責令被上訴人限期辦理退運，逾期未辦理退運出口，追繳貨價，是否並無不合？若依當時情形被上訴人已無從辦理補正，且於接獲上訴人100年6月28日高普外字第10010112547號函（通知補正檢疫證明書）前，系爭貨物已售罄，無法辦理退運出口，此際，是否已無法透過原處分之作成，達到防疫之公益目的？易言之，原處分是否已無助於行政（公益）目的之達成，且徒然造成被上訴人受追繳貨價之損害，與前揭行政程序法第7條所揭示之比例原則有違？原判決就上揭攸關判決結果之重要事項（被上訴人於進口系爭貨物後，進出口海關於上揭通知補正期間，是否仍留存有系爭貨物之樣品而得由被上訴人據以辦理補正檢疫證明書？被上訴人有無辦理補正之可能？被上訴人於接獲上訴人通知補正檢疫證明書前，系爭貨物是否確已全部售罄？有無系爭貨物出售之相關證明等？）疏未調查釐清，容有未洽。
六、綜上所述，原判決既有上述違背法令情事，且影響事實之確定與判決之結果，上訴意旨求予廢棄，為有理由。又本件事證尚有未明，有由原審法院再為調查之必要，爰將原判決廢棄，發回原審法院詳為調查審認，另為適法之裁判。
七、據上論結，本件上訴為有理由。依行政訴訟法第256條第1項、第260條第1項，判決如主文。
中 華 民 國 103 年 7 月 31 日
最高行政法院第二庭
審判長法官 劉 鑫 楨
法官 吳 慧 娟法官 蕭 忠 仁法官 劉 穎 怡法官 許 瑞 助以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 103 年 7 月 31 日
書記官 莊 子 誼