最 高 行 政 法 院 判 決
103年度判字第681號上 訴 人 游韻仙訴訟代理人 謝協昌 律師被 上訴 人 財政部北區國稅局代 表 人 李慶華上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國103年4月24日臺北高等行政法院102年度訴更一字第151號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、緣上訴人民國96年度綜合所得稅結算申報，於個人所得基本稅額申報表列報上訴人配偶龔明全有價證券交易所得新臺幣（下同）22,377,344元，經被上訴人依財政部臺北國稅局（原財政部臺北市國稅局）通報資料，核定上訴人配偶龔明全有價證券交易所得81,303,198元，乃併96年度核定之綜合所得淨額14,934,623元，核定基本所得額96,237,821元，基本稅額18,047,564元，補徵稅額11,785,171元（繳納期間自101年1月6日起至同年月15日止），該核定稅額繳款書（下稱系爭繳款書）於100年12月24日送達，上訴人逾繳納期限仍未繳納，被上訴人爰移送強制執行；嗣上訴人於101年3月12日始繳清稅款，被上訴人爰加徵滯納金1,767,775元及滯納利息13,226元。上訴人對滯納金及滯納利息不服，申請復查，經被上訴人以101年7月16日北區國稅法二字第1010018205號復查決定（下稱原處分）駁回。上訴人仍表不服，循序提起行政訴訟，前經原審以102年度訴字第514號判決訴願決定及原處分均撤銷；被上訴人對之提起上訴，經本院102年度判字第732號判決廢棄，發回原審更為審理；原審更為審理後判決駁回上訴人之訴，上訴人乃提起本件上訴。
二、上訴人起訴主張：依行政程序法第78條第1項第1款規定、法務部90年11月5日法律字第039713號函示、法務部行政執行署98年10月28日行執一字第0980007436號釋示意旨及相關法規諮詢意見與座談會結論，公示送達為法律之擬制送達，行政機關依職權公示送達前，應先查證當事人應受送達處所，於窮盡通常可期待之方法，仍無法查明應受送達人之所在，始屬「應為送達之處所不明」而得為之；復按稅捐稽徵法第18條第2項規定及財政部94年3月8日台財稅字第09404508530號令（下稱財政部94年3月8日令）意旨，納稅義務人於戶籍載明「出境」，而出境後應為送達處所不明，始合於應受送達人行蹤不明之要件。上訴人96年申報之戶籍地址為「臺北縣○○市（現更名為○○○區○○○○路○○○巷○號1樓」，嗣於97年8月12日將戶籍遷至「臺北市○○○路○段○○○號8樓之1」（下稱系爭地址）後，雖經常出國，但並未再變更戶籍，亦未經註明「出境」之字樣。且除其97至100年度綜合所得稅結算申報均以系爭地址為退補稅通知送達處所外，96至101年度其所有坐落新北市房地課徵房屋稅及地價稅申報，亦以系爭地址為送達處所，其間被上訴人以系爭地址對上訴人為多次送達均合法，並無疑義。被上訴人於100年10月間將系爭繳款書寄至系爭地址，遭郵務機關以「原址查無此人」退回後，未進行任何查證即率爾為公示送達，顯不符行政程序法第78條第1項第1款規定，其送達既不合法，自不能認上訴人滯納稅款，被上訴人加徵滯納金及滯納利息即屬無據等語，求為判決將訴願決定及原處分均撤銷。
三、被上訴人則以：㈠、上訴人於97年8月12日將戶籍遷至系爭地址（即其96年度綜合所得稅結算申報書填載之退補稅通知送達處），被上訴人於100年10月27日寄送系爭繳款書及核定通知書至系爭地址，經郵務機關以「原址查無此人」退回。經查系爭地址為上訴人配偶龔明全之自用住宅且其迄今仍設籍於此，足見上訴人與其配偶雖居住於國外，但仍以該址為國內住所，原處分遂以上訴人應為送達處所不明，依法辦理公示送達，並於同年12月24日發生送達效力，於法並無違誤。況依出入境資料所載，上訴人係100年12月1日入境、101年1月14日出境，即公示送達期間均在國內，且查其戶籍登記資料並無遷出國外之註記，稽徵機關無從得知上訴人居住國外之事實與確實地址，自無法依行政程序法第86條第1項規定為囑託送達及向國外為公示送達。㈡、稅捐稽徵法第18條業於96年12月12日公布修正刪除原條文第2、3項之規定，故送達自當改依行政程序法相關規定辦理，是財政部94年3月8日令即不再援用；又上訴人之地價稅及房屋稅係屬新北市政府稅捐稽徵處管轄，且以銀行轉帳方式繳納稅款，應認本件被上訴人業盡調查之能事，而上訴人變更其國內、外住居所並未向被上訴人陳明，致應為送達之處所不明，被上訴人依法公示送達，於法有據，據以加徵上訴人滯納金及滯納利息並無違誤等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之訴。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：按行政程序法第78條第1項第1款所謂「應為送達之處所不明」，依本院廢棄發回之理由，本件系爭繳款書及核定通知書，既經被上訴人寄送至上訴人申報時填載之退補稅通知送達處所（即系爭地址），上訴人對於相關稅捐文件將送達至該處，本應主動加以注意並掌握相關訊息，而上訴人亦未通知稽徵機關有何變更送達地址情事，則被上訴人於郵務機關以「查無此人」退回送達文件後，經查明該址即為上訴人之戶籍地址，並無其他應為送達處所，遂認其應為送達處所不明，依行政程序法第78條第1項第1款規定公示送達，於法並無不合。上訴人雖提出房屋稅、地價稅轉帳繳納證明，及臺北國稅局大安分局對其配偶送達101年度綜合所得稅退稅直接劃撥通知單等證據，主張系爭地址並無不能送達之情形，惟其機關不同，時間亦有差異，縱經查詢亦無其他應送達處所可送達，難謂被上訴人未盡調查義務率予公示送達。從而被上訴人以上訴人應送達處所不明，依法為公示送達，並於100年12月5日於都會時報刊登公告，依行政程序法第81條前段規定，自刊登之日起經20日即發生效力。上訴人遲至101年3月12日始繳納稅捐，已逾繳納期限，原處分加徵滯納金與滯納利息，於法並無違誤，訴願決定予以維持，核無不合，據以駁回上訴人之訴。
五、本院查：
㈠、按行政程序法第72條第1項前段規定：「送達，於應受送達人之住居所、事務所或營業所為之。」又同法第78條第1項、第2項規定：「對於當事人之送達，有下列各款情形之一者，行政機關得依申請，准為公示送達︰一、應為送達之處所不明者。……有前項所列各款之情形而無人為公示送達之申請者，行政機關為避免行政程序遲延，認為有必要時，得依職權命為公示送達。」
㈡、本件上訴人96年度綜合所得稅結算申報，經被上訴人依財政部臺北國稅局通報資料，核定上訴人配偶龔明全有價證券交易所得81,303,198元，乃併96年度核定之綜合所得淨額14,934,623元，核定基本所得額96,237,821元，基本稅額18,047,564元，補徵稅額11,785,171元（繳納期間自101年1月6日起至同年月15日止），系爭繳款書及核定通知書經被上訴人寄送至上訴人申報綜合所得稅時填載之退補稅通知送達處所，即系爭地址（臺北市○○○路○段○○○號8樓之1），經郵務機構以「查無此人」退回，被上訴人查明上開寄送地址即上訴人之戶籍地址，復無其他應為送達處所，乃認定應為送達處所不明，依法為公示送達，並於100年12月5日於都會時報刊登公告，依行政程序法第81條前段規定，自刊登之日起經20日即發生效力。而上訴人96年度綜合所得稅稅額繳款書之限繳日期為101年1月15日，上訴人於同年3月12日始繳納稅捐，已逾繳納期限。因認原處分依稅捐稽徵法第20條前段、第49條前段及所得稅法第112條第1項及第2項規定，按滯納數額每逾2日加徵1%滯納金計1,767,775元（11,785,171×15%）及滯納利息13,2 26元〔（11,785,171＋1,767,775）×1.37﹪×26/365〕，並無違誤等情，業據原判決詳述其得心證之理由。經核其所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無判決不適用法規或適用不當之情形。
㈢、上訴意旨雖主張送達系爭繳款書之郵件，其上未蓋大廈管理員或大廈管理委員會之印章，無法認定系爭繳款書已合法送達於應受送達之處所，更無法認定上訴人有「應受送達處所不明」之情形，原判決認公示送達合法，違反行政程序法第78條第1項第1款之規定，有判決不適用法規、不備理由及理由矛盾之違法云云。惟查原判決就此已敘明被上訴人係於100年10月27日以雙掛號寄送，經郵務人員以「查無此人」退回，已甚明確，上訴人主張於此情形郵件上應會蓋印大樓管理委員會收文戳記云云尚乏依據，亦無可採等情。經核原判決所載與前揭行政程序法第78條第1項、第2項之規定並無違背，亦無理由不備及理由矛盾之情形，上訴意旨以其歧異之見解再事爭執，指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。
六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 103 年 12 月 18 日
最高行政法院第六庭
審判長法官 林 茂 權
法官 楊 惠 欽法官 吳 東 都法官 姜 素 娥法官 許 金 釵以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 103 年 12 月 18 日
書記官 彭 秀 玲