最 高 行 政 法 院 判 決
103年度判字第71號上 訴 人 蔡承澔訴訟代理人 許進德 律師被 上訴 人 財政部北區國稅局代 表 人 李慶華上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國102年7月4日臺北高等行政法院102年度訴字第44號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、上訴人（原名蔡崇仁）民國94年度綜合所得稅結算申報，經改制前財政部臺灣省中區國稅局（下稱中區國稅局）查獲漏報取自林憲秋給付銷售英橋生物科技股份有限公司（下稱英橋生物公司）股票執行業務所得新臺幣（下同）12,940,216元，通報被上訴人，歸戶核定綜合所得總額16,068,602元，補徵應納稅額5,070,426元，並按所漏稅額處0.5倍之罰鍰計2,535,213元。上訴人不服，申請復查遭駁回，提起訴願，經財政部101年2月6日台財訴字第10000402900號訴願決定，將原處分（復查決定）撤銷，著由被上訴人另為處分。嗣經被上訴人101年7月13日北區國稅法二字第1010017899號重核復查決定（下稱原處分）仍維持原核定。上訴人不服，提起訴願，經財政部101年11月8日台財訴字第10100198280號訴願決定駁回，上訴人仍不服，提起行政訴訟，經原審法院以102年度訴字第44號判決（下稱原判決）駁回其訴。上訴人不服，提起本件上訴。
二、上訴人起訴主張略以：㈠上訴人於94年間並未有被上訴人指摘漏報取自林憲秋給付之銷售英橋生物公司股票佣金收入所得12,940,216元：1.被上訴人認定林憲秋有匯入45,071,833元予上訴人，然其中1,293,080元為93年匯入，非94年；其中13,318,913元為英橋生物公司匯入，非林憲秋匯入，扣除後僅餘30,459,840元，非45,071,833元。林憲秋雖陳稱係給付佣金，但針對如何付出佣金及付出佣金數額等重要關鍵事實又無法自圓其說，其證詞當不可採；上訴人交付林憲秋之款項計為55,219,363元，遠超過被上訴人認定之45,071,833元。上訴人絕無任何所得盈餘至明，甚至因林憲秋債信不佳，上訴人因而產生負所得至少達9,029,130元，而絕無被上訴人所認定有佣金收入所得12,940,216元之情事。㈡被上訴人認為上訴人有漏未申報之所得與事實未合，亦因牴觸稅捐稽徵程序客觀舉證責任分配原則及所得稅法相關規範，顯屬違法不當：被上訴人就上訴人究係受何人所託出售何股票？與何人達成媒合交易股票之合意？以何方式完成搓合買賣雙方交易股票？如何計算分配上訴人取得之佣金所得？等重要課稅要件之關鍵事實皆未予說明，顯有違法。又被上訴人縱認上訴人與林憲秋間之資金往來非基於借貸關係，亦僅得作出林憲秋係將財產無償移轉予上訴人之認定，而非逕自認係上訴人之執行業務佣金收入，始符相關司法實務見解。㈢上訴人確核實申報94年度所得稅，被上訴人如認上訴人有漏稅事實且係基於故意或過失者，不僅應負舉證責任外，更應承擔較一般稅捐核課行為更為高度的證明程度，方得作為裁罰處分的合法性基礎，而非輕描淡寫地敘及上訴人有故意或過失情事，即作裁罰罰鍰達2,535,213元之依據。況被上訴人皆未有對主觀條件為說明理由，竟為稅捐違章之裁罰處分，顯非適法。㈣原處分無非係以林憲秋於（審判外）中區國稅局審查二科談話紀錄之不實陳述為唯一證據，完全無視上訴人提出之所有匯款往來資料。依英橋生物公司內部販售股票資料可知，上訴人從未於該文件上簽名或用印，自與英橋生物公司股票販售無涉。又依林憲秋之陳述，本件係銷售林憲秋家族股東股票，而要求英橋生物公司員工及小股東介紹親友購買英橋生物公司股票，故本件純屬民法第565條之媒介居間行為，而非販售自己持有之股票，可知原持有股票之人並非林憲秋或英橋生物公司，與被上訴人之認定有別。故本件有調閱林憲秋「93至95年度申報所得稅報稅資料、國稅局追繳報稅資料、所有財產明細狀況、有往來之金融機構帳戶及其往來明細」、英橋生物公司「93至95年度申報營業稅、營利事業所得稅報稅資料及國稅局追繳報稅資料（含所開立之員工扣繳憑單）、所有財產明細狀況、有往來之金融機構帳戶及其往來明細」等資料全卷，以釐清林憲秋販售英橋生物公司股票資金明細及總數，並與上訴人所代轉匯出予基層員工之獎金數額勾稽之必要，始能查明林憲秋於93年匯入1,293,080元、94年度匯入30,459,840元予上訴人之款項中，絕無上訴人獲取銷售英橋生物公司股票佣金之所得等語，求為判決撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）。
三、被上訴人則以：㈠上訴人係英橋生物公司副總經理，查該公司董事長林憲秋為發放銷售英橋生物公司股票之獎金予上訴人及公司員工，匯款予上訴人轉發，本件原查係以上訴人94年度資金為查核重心，嗣發現94年初上訴人發放獎金之資金係源自林憲秋93年8月30日匯入，爰以林憲秋分別於93年8月30日及94年間匯入上訴人帳戶1,293,080元及43,778,753元合計45,071,833元為基礎，計算上訴人銷售股票之獎金。㈡查：⒈上訴人94年間匯回林憲秋資金金額4,871,153元，原查於98年5月15日向上訴人調查，經上訴人說明93年12月間匯給林憲秋5筆金額合計342,720元，應予計入，又該94年1月11日之750,000元係上訴人購買英橋生物公司股票之款項，應予扣除，是核認上訴人溢付款退回林憲秋合計4,463,873元。⒉分配予上訴人下屬之獎金匯出23,314,290元。⒊退回股票款1,118,400元。⒋林憲秋93及94年間匯入上訴人帳戶款項合計45,071,833元，經減除上開匯回及發放獎金後餘額16,175,270元，核屬上訴人94年度之執行業務收入。㈢上訴人主張林憲秋93年度匯入之1,293,080元，應屬93年度所得乙節，按林憲秋之匯入款，係給予上訴人及其他人之獎金，故部分有代收代付性質，依上訴人98年6月10日談話筆錄中說明：「本人實際收到1,293,080元，並於同年12月間匯回林憲秋君帳戶計342,720元，並於94年1月匯款予各獎金所有人，本人93年度實際並無收到林憲秋給付之獎金。」查林憲秋93年8月30日匯予上訴人款項1,293,080元，在林憲秋94年1月18日再匯予上訴人2,073,600元前，上訴人於93年12月退回林憲秋342,720元、94年1月6日分配予上訴人下屬蔡登樺1,000,000元，94年1月11日分配予上訴人下屬羅珮嘉等人777,670元，合計2,120,390元，已逾林憲秋匯入1,293,080元，故系爭款項1,293,080元非上訴人93年度所得，有資金明細表如附件可稽。林憲秋93年8月30日匯入款項1,293,080元，上訴人收取後陸續匯出及分配獎金，因系爭資金具連續性且無法逐筆分攤計算其所得，故按先進先出計算，同時減除上訴人94年1月18日首筆收入款項前之匯出款1,211,590元，另差額81,490元亦於94年1月匯予各獎金所有人，核認上訴人93年度無所得，尚無違綜合所得稅收付實現原則。㈣相同案情，英橋生物公司另一副總經理蔡家豪之94年度綜合所得稅及罰鍰行政救濟案，業經訴願駁回確定等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之訴。
四、原判決略以：本件爭點厥為上訴人主張林憲秋匯入之匯款，皆為透過上訴人代收代付員工報酬、經費及基於彼此間資金借貸關係，而非林憲秋給付之銷售英橋生物公司股票佣金收入所得，有無理由？被上訴人以上訴人漏報執行業務所得12,940,216元，歸戶核定綜合所得補徵應納稅額5,070,426元，並按所漏稅額處0.5倍之罰鍰計2,535,213元，是否適法？茲分述如下：㈠本件被上訴人認上訴人漏報執行業務所得12,940,216元，係以上訴人94年獲有佣金收入16,175,270元，而以經紀人費用率20％扣除後，實際所得為12,940,216元（參原審卷二第13頁筆錄）。而被上訴人認上訴人有佣金收入16,175,270元，係以訴外人林憲秋於93年8月30日匯入上訴人帳戶1,293,080元（見原處分卷第59頁）及於94年間匯入上訴人帳戶43,778,753元合計45,071,833元（見原處分卷第26頁）為基礎，再扣除上訴人匯回林憲秋及轉付其他員工之報酬合計28,896,563元，餘額即為16,175,270元，屬上訴人之佣金收入。茲分別就上訴人之收入面及支出面說明如下：㈡關於收入面45,071,833元部分：⒈關於93年8月30日匯入款1,293,080元部分：⑴林憲秋於93年8月30日匯入上訴人帳戶1,293,080元，有上訴人存摺影本可稽（見原處分卷第59頁），該存摺明細收入欄記載：93年8月30日林憲秋以「無摺轉存」方式，存入1,293,080元。⑵就上揭林憲秋於93年8月30日匯入上訴人帳戶1,293,080元之事實，上訴人並不爭執，惟主張本件係94年度綜合所得稅案件，不應將93年之所得計入，否則即違反收付實現原則云云。⑶然查：本件係94年度綜合所得稅案件，原應以94年度資金為查核重心（見原處分卷第95頁彰化銀行函），嗣被上訴人發現94年1月6日及94年1月11日上訴人即有轉發獎金予蔡登樺、羅珮嘉、黃欣怡、邱大瑋等人之事實（參原審卷第29頁資金往來明細表），而94年度林憲秋第1筆匯予上訴人獎金之日期為94年1月18日（參原審卷第29頁明細表），足見94年1月6日及94年1月11日上訴人轉發予他人之獎金，其資金來源應係林憲秋93年所匯入，為說明上訴人之支出及收入其資金合理之對應關係，被上訴人乃追溯林憲秋93年度匯入上訴人最後1筆資金為93年8月30日1,293,080元（見原處分卷第59頁），然就此一所得，被上訴人業已在支出面予以扣減，故實際上該93年8月30日之1,293,080元，經扣減後並未列入94年度之佣金收入。是上訴人主張本件係94年度綜合所得稅案件，不應將93年之所得計入，否則即違反收付實現原則云云，即屬誤解。⒉關於94年43,778,753元部分：⑴查林憲秋自94年1月18日起至94年11月18日止，總計匯予上訴人款項共13筆合計43,778,753元，此有林憲秋名義之銀行轉帳傳票、上訴人（改名前蔡崇仁）名義之存款憑條可稽（見原處分卷第331至343頁），並有銀行交易明細表可參（見原處分卷第37至40頁，其逐筆金額及日期參見原處分卷第26頁明細表）。⑵上訴人雖稱：上揭款項其中13,318,913元為英橋生物公司匯入【即英橋生物公司分別於94年1月18日匯入2,073,600元、94年1月25日匯入1,843,200元、94年3月2日匯入9,402,113元】，非林憲秋匯入，不能認係林憲秋給付之佣金云云。⑶然查：①關於94年1月18日存入2,073,600元部分，係由林憲秋自其彰銀0000000帳戶提領該款，再於同日以英橋生物公司名義存入上訴人帳戶（見原處分卷第343頁），堪予認定為林憲秋支付之款項。②關於94年1月25日存入1,843,200元部分，亦係由林憲秋自其彰銀0000000帳戶提領該款，再於同日以英橋生物公司名義存入上訴人帳戶（見原處分卷第342頁），亦堪予認定係林憲秋支付之款項。③關於94年3月2日存入9,402,113元部分，其存款人欄雖為空白（見原處分卷第336頁存款憑條），然係由林憲秋自其彰銀0000000帳戶提領該款，（見原處分卷第336頁提款憑條），於同日轉存到彰銀000399帳戶蔡崇仁戶頭，故亦足認定係林憲秋支付之款項。⑷足見林憲秋於94年確有給付上訴人43,778,753元之事實。⒊又關於上訴人受領林憲秋所支付上開款項之性質為何？上訴人雖稱係屬個人借貸，並舉林憲秋98年5月13日第1次至國稅局談話內容為據。惟查：⑴林憲秋於98年5月13日第1次談話內容雖曾答稱：（問：經查台端94年間計匯款予蔡崇仁君、蔡家豪君，金額分別為43,778,753元、19,195,680元，93年另匯予蔡崇仁君1,293,080元，請詳細說明該等資金款項之性質及原因）答：該等資金皆為我與蔡崇仁、蔡家豪間之個人借貸。（原處分卷第456頁）。⑵然98年5月13日同日談話記錄第2頁，林憲秋已數度改稱：「該等匯款金額即為仲介買賣股票之獎金」、「該等款項確係我要支付給他們的獎金，而非前述的借貸關係」（參原處分卷第455頁）。98年6月18日林憲秋談話記錄更稱：「問：據蔡崇仁表示，台端匯予其之款項，包含代出售英橋股票37.5萬股獲利11,250,000元，是否屬實？答：不是事實，我93年、94年匯給他們2人款項都是獎金，不包括他們所稱之股票獲利。」（見原處分卷第448-449頁）。⑶又依上訴人98年6月10日談話筆錄載明略以：「問：經查台端94年間計收受林憲秋匯入金額43,778,753元，扣除…經查為林憲秋支付介紹買賣英橋生物科技股份有限公司股票之獎金，非台端98年4月15日答覆書所稱之借貸關係，請說明。答：當初係為避免太複雜及牽連太多人，所以才稱全部款項為私人間之借貸往來，實際上是本人於英橋生物科技股份有限公司擔任營業部副總期間，為銷售英橋生物公司股票，所以公司訂有獎勵辦法，我即依照公司制度計算應發放獎金金額呈給董事長林憲秋，經其核可後會計便由董事長帳戶撥款給我，我再依董事長指示匯款給指定之人士。」（見原處分卷第48-49頁）。⑷足見上訴人稱上開款項係屬個人借貸云云，亦不足採。㈢關於支出面部分：如前所述，被上訴人係先認定上訴人有45,071,833元之收入，再扣除上訴人匯回林憲秋及轉付其他員工之報酬合計28,896,563元，餘額即為16,175,270元，屬上訴人之佣金收入。上訴人雖辯稱：上訴人匯回林憲秋之款項，包括：(1)退還購買股票價款1,118,400元（此部分被上訴人業已扣除）；(2)代付員工之報酬34,937,410元；(3)上訴人付予林憲秋之金額19,163,553元；加總上訴人各項交付林憲秋之款項為55,219,363元，遠超過被上訴人認定之45,071,833元，上訴人因而產生負所得至少達9,029,130元，故上訴人絕無被上訴人所認定之佣金收入云云。惟查：⒈被上訴人扣除金額之說明：⑴關於上訴人主張其所受領林憲秋給付之款項，其後復退還林憲秋購買股票之價款1,118,400元乙節，此部分被上訴人業已扣除，此為兩造所不爭執（參原審卷第12頁筆錄）。⑵又被上訴人依上訴人與林憲秋94年間之銀行帳戶往來資料，發現自93年12月起至94年底止，上訴人確有存入林憲秋彰化銀行南港科學園區分行帳戶之款項，被上訴人因將其中19筆，金額合計4,463,873元全數扣除，此有經上訴人簽章認可之彰化銀行南港科學園區分行帳戶資金編製彙總明細表可稽（原處分卷第26頁明細表，該表下方減項載明：減匯回林憲秋款4,463,873）。⑶關於轉付員工之報酬部分，上訴人94年間分別匯款予向先戈、吳呈釗、蕭彩娥等25人總計25,429,290元，此有經上訴人簽章認可之彰化銀行帳戶資金編製彙總明細表可稽（見原處分卷第33頁）。復依98年7月17日上訴人談話記錄稱：「有關匯予蕭彩娥及吳呈釗之金額11,157,350元，包含本人向其借用款項2,115,000元，該款項應自匯出款項下扣除，該項目正確金額應為23,314,290元（見原處分卷第31、32頁談話記錄）。⑷以上被上訴人扣除之金額合計28,896,563元（1,118,400＋4,463,873＋23,314,290＝28,896,563）。故上訴人之佣金收入應為16,175,270元（45,071,833－28,896,563＝16,175,270）。⒉上訴人主張之扣除金額非全然可採：⑴上訴人主張扣除之金額1,118,400元部分，被上訴人業已扣除，已如前述。⑵上訴人主張依林憲秋指示代收代付員工報酬為34,937,410元，而非23,314,290元云云。然查：①關於此部分代收代付員工報酬之金額，上訴人於98年7月17日談話記錄業已肯認正確金額應為23,314,290元，已如前述。②至上訴人主張代收代付員工報酬為34,937,410元，係將上訴人93年1月至8月之匯出資金列入計算，已在本件資金查核範圍外。又上訴人係將林憲秋匯入之獎金再行轉發予其他員工，上訴人並無證據證明係其有先行為林憲秋代墊款項發放獎金情事，則於林憲秋93年8月30日匯給上訴人1,293,080元前之資金往來，應不可列入94年度之佣金收入之減項。⑶上訴人主張匯回林憲秋之金額為19,163,553元，而非4,463,873元云云。然查：①關於此部分金額確為4,463,873元，有被上訴人所屬依林憲秋彰化銀行南港科學園區分行帳戶資金編製彙總明細表可稽（見原處分卷第26頁），上訴人並於該明細表簽章認可，已如前述。②至上訴人主張匯還林憲秋之金額另包含93年1月至93年8月30日前匯還林憲秋之款項，以及退票款項云云。查本件係查核林憲秋「94年度」匯給上訴人之獎金，因上訴人主張尚包含代收代付轉給其他人之獎金應予減除，是加計林憲秋93年8月30日匯給上訴人之金額一併計算（上訴人93年12月匯還林憲秋之金額342,720元亦列入減除），惟上訴人與林憲秋93年8月30日前資金往來與本件並無關聯，是上訴人主張93年1月至93年8月30日前匯給林憲秋之金額應予扣除，即不可採。蓋林憲秋93年8月30日及94年才將獎金匯給上訴人，則上訴人如何於93年1月至7月匯還？又本件係以實際轉入帳戶之金額為計算基礎，並未加計支票往來金額，故上訴人稱上訴人借款再由林憲秋開立支票予上訴人為還款用，卻遭退票，以及英橋生物公司開予上訴人之支票遭退票應予扣除云云，亦不足採。㈣末按綜合所得稅係採自行申報制，有所得即應申報，其未就實際所得予以申報，致漏報系爭所得，核有過失，被上訴人依行為時所得稅法第71條第1項前段及第110條第1項規定，暨稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，就上訴人之違章情節及可責性綜合考量，按所漏稅額處0.5倍之罰鍰，並無違誤。㈤綜上，上訴人所訴，核無足採。從而，原處分並無不法，訴願決定予以維持，亦無不合。上訴人徒執前詞，訴請撤銷訴願決定及原處分（含復查決定），為無理由等由，乃駁回上訴人在原審之訴；並敘明兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述。
五、本院經核原判決駁回上訴人在原審之訴，尚無違誤，茲就上訴理由再予論述如下：
㈠按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算
之：…第二類：執行業務所得：凡執行業務者之業務或演技收入，減除業務所房租或折舊、業務上使用器材設備之折舊及修理費，或收取代價提供顧客使用之藥品、材料等之成本、業務上雇用人員之薪資、執行業務之旅費及其他直接必要費用後之餘額為所得額。」、「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」及「執行業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載及保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，稽徵機關得照同業一般收費及費用標準核定其所得額。」分別為行為時所得稅法第14條第1項第2類前段、第83條第1項及同法施行細則第13條第2項所明定。次按「執行業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載並保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，94年度應依核定收入總額按下列標準計算其必要費用：…七、經紀人：…（二）一般經紀人：20％。」為財政部95年4月7日台財稅字第09504513230號函核定之94年度執行業務者費用標準所規定。查上開費用標準，為財政部本於中央主管機關之地位，就執行業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載並保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，應如何調查、審核及計算其執行業務所得，所為技術性及細節性事項之規範，核與所得稅法第14條規定之立法意旨相符，自得援用。
㈡次按「個人所得之歸屬年度，依所得稅法第14條及第88條規
定並參照第76條之1第1項之意旨，係以實際取得之日期為準，亦即年度綜合所得稅之課徵，僅以已實現之所得為限，而不問其所得原因是否發生於該年度。」司法院釋字第377號解釋著有明文。「綜合所得稅之課徵，係以收付實現制為原則，所得所屬年度之認定，應以實際取得日期為準，納稅義務人申請扣除額之認定，亦應以實際支付日期為準。」亦經財政部60年12月22日財稅字第39920號函釋在案。
㈢再按「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結
算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額…之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除…扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」及「納稅義務人已依本法規定辦理結算…申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」為行為時所得稅法第71條第1項前段及98年5月27日修正公布之同法第110條第1項所明定。又「一、短漏報所得屬裁罰處分核定前已填報扣免繳憑單及股利憑單之所得，且無第四點情形者。處所漏稅額0.2倍之罰鍰。二、短漏報所得屬應填報緩課股票轉讓所得申報憑單之所得，且無第四點情形者。處所漏稅額0.2倍之罰鍰。三、短漏報屬前二點以外之所得，且無第四點情形者。處所漏稅額0.5倍之罰鍰。四、有下列情形之一者：（一）夫妻所得分開申報逃漏所得稅。（二）虛報免稅額或扣除額。（三）以他人名義分散所得。處所漏稅額1倍之罰鍰。五、…。」為稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表所得稅法（綜合所得稅）第110條第1項部分所規定。而上開裁罰金額或倍數參考表係主管機關財政部，分別就稅捐稽徵法、綜合所得稅、營利事業所得稅、貨物稅、菸酒稅、營業稅等稅務違章案件之不同情節，訂定不同之處罰額度，復就行為人是否已補繳稅款、以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實及何時承認等分別作為減輕處罰之事由，其除作原則性或一般性裁量基準外，另有例外情形之裁量基準，與法律授權目的尚無牴觸，稅捐稽徵機關援引上開裁罰基準作成行政處分，自屬適法。
㈣經查，原判決關於上訴人94年度取自林憲秋支付介紹買賣英
橋生物公司股票之佣金收入16,175,270元，被上訴人以經紀人費用率20％扣除後，實際執行業務所得為12,940,216元，歸戶核定綜合所得總額16,068,602元，補徵應納稅額5,070,426元，並無不合；又系爭所得為林憲秋支付介紹買賣英橋生物公司股票之獎金，並非上訴人主張之借貸關係，被上訴人依行為時所得稅法第71條第1項前段及第110條第1項規定，暨稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，就上訴人之違章情節及可責性綜合考量，按所漏稅額處0.5倍之罰鍰，亦無違誤；暨上訴人在原審之主張如何不足採等事項，均已敘明其證據取捨、認定事實及得心證之理由，並無違反經驗法則及證據法則等情事。原判決因而駁回上訴人在原審之訴，經核其所適用之法規與該案應適用之法規並無違背，與解釋、判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形。
㈤上訴意旨略謂：原判決將林憲秋於93年8月30日匯入上訴人
帳戶之1,293,080元計入系爭94年度收入，又認定93年1至7月之支出不得作為計算94年度所得之範疇，兩者顯然有所矛盾，且違反司法院釋字第377號解釋所揭示之收付實現制度；又上訴人從未於販售股票資料及文件上簽名或用印，上訴人與販售英橋生物公司股票事根本毫無關涉，原判決一昧據林憲秋於審判外所為之不實陳述，刻意忽略上訴人絕無取得佣金收入之可能，拒絕上訴人調查證據之聲請，便宜行事認定事實，復未於判決內交代不予採酌之理由，與行政訴訟法第133條前段行政法院於撤銷訴訟應依職權調查證據之規定不合，顯有應調查證據未予調查及判決不適用法規、適用法則不當、不備理由等違法情事云云；惟查，原判決已論明本件係94年度綜合所得稅案件，原應以94年度資金為查核重心，嗣被上訴人發現94年1月6日及94年1月11日上訴人即有發獎金予蔡登樺、羅珮嘉、黃欣怡、邱大瑋等人之事實，而94年度林憲秋第1筆匯予上訴人獎金之日期為94年1月18日，足見94年1月6日及94年1月11日上訴人發予他人之獎金，其資金來源應係林憲秋93年所匯入，為說明上訴人之支出及收入其資金合理之對應關係，被上訴人乃追溯林憲秋93年度匯入上訴人最後1筆資金為93年8月30日1,293,080元，然就此一所得，被上訴人業已在支出面予以扣減（參原審卷二第29頁資金往來明細表），故實際上該93年8月30日之1,293,080元，經扣減後並未列入94年度之佣金收入；又上訴人94年度有無取自林憲秋支付介紹買賣英橋生物公司股票之執行業務所得12,940,216元，應以上訴人實際上有無居間出售股票為斷，並不以在股票認購申請書簽章為必要；林憲秋縱為居間人，其亦可將居間銷售股票之事務，再委由上訴人居間出售，況林憲秋確有給付上訴人介紹買賣英橋生物公司股票「獎金」之事實，業經林憲秋及上訴人於上開談話筆錄坦承；並敘明系爭所得係林憲秋匯給上訴人作為發放銷售英橋生物公司股票之獎金，為上訴人查核階段所承認，上訴人股票係賣給何人？如何賣？獎金如何計算？並非核定本件執行業務所得之要件，是此部分核無調查必要；至上訴人聲請調查林憲秋及英橋生物公司93-95年度報稅資料、所有財產明細及往來金融機構明細資料乙節，依林憲秋98年6月18日約談筆錄（見原處分卷第450頁倒數第9行），已說明本案係英橋生物公司幾個大股東利用公司資源銷售名下股票，因此股票銷售屬於林憲秋等股東之個人行為，並非公司之營業行為，並不會列入英橋生物公司之營業收入，英橋生物公司之報帳資料也不會有該相關記載，故無調閱英橋生物公司相關報稅資料之必要；又股票出售屬證券交易所得，依所得稅法第4條之1規定，自79年起停徵，至102年始恢復徵稅，本件行為時屬於免稅階段，故與林憲秋個人之綜合所得稅申報資料亦無關連，故亦無調查必要等情；經核與上揭規定及證據法則、論理法則等並無違背。上訴人上揭指摘，並非可採。
㈥上訴意旨另謂：原判決僅認列上訴人與林憲秋、英橋生物公
司於93年8月30日後之資金往來，然就上訴人於原審提出負責人即為上訴人之英翔生物科技公司於94年5月30日匯給英橋生物公司900,000元、於94年2月2日匯款予員工呂志信240,000元等金額，原判決竟皆未予審酌，在未查明上訴人於原審主張扣抵金額下，即妄下結論，顯有判決不備理由之違法云云；然查，被上訴人依上訴人與林憲秋94年間之銀行帳戶往來資料，發現自93年12月起至94年底止，上訴人確有存入林憲秋彰化銀行南港科學園區分行帳戶之款項，被上訴人因將其中19筆，金額合計4,463,873元全數扣除，此有經上訴人簽章認可之彰化銀行南港科學園區分行帳戶資金編製彙總明細表可稽（參原處分卷第26頁明細表，該表下方減項載明：減匯回林憲秋款4,463,873）；又關於上訴人主張轉付員工之報酬部分，上訴人94年間分別匯款予向先戈、吳呈釗、蕭彩娥等25人總計25,429,290元，此有經上訴人簽章認可之彰化銀行帳戶資金編製彙總明細表可稽（參原處分卷第33頁）。復依98年7月17日上訴人談話記錄稱：「有關匯予蕭彩娥及吳呈釗之金額11,157,350元，包含本人向其借用款項2,115,000元，該款項應自匯出款項下扣除，該項目正確金額應為23,314,290元（見原處分卷第31、32頁談話記錄）等情，為原審本於調查證據之辯論結果，依法確定之事實；況且，上訴人主張英翔生物科技公司於94年5月30日匯給英橋生物公司900,000元，受款人並非林憲秋；至94年2月2日匯款予呂志信240,000元部分，依上述彰化銀行帳戶資金編製彙總明細表（參原處分卷第33頁）所載，其資金性質係「董事長同意退還股東溢價款」；亦乏確據認係上訴人轉付其他員工之佣金報酬。是被上訴人計算系爭94年度上訴人佣金收入時，依上訴人確認之銀行帳戶資金編製彙總明細表及得扣除金額，將上訴人存入林憲秋彰化銀行南港科學園區分行帳戶之款項計4,463,873元及關於轉付員工之報酬金額計23,314,290元予以扣除，即屬有據。上訴人上揭主張，尚難採據。
㈦上訴意旨又謂：原判決雖認上訴人有漏稅事實，但並未敘及
上訴人有何故意或過失，且除未課予被上訴人舉證責任外，更未提高被上訴人承擔較一般稅捐核課行為更為高度的證明程度，即作成認可裁罰高額罰鍰之判決；原判決顯有判決適用法規不當及未載理由之違法云云；惟按「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」改制前行政法院36年判字第16號著有判例。又當事人間財產之移轉，固為其經濟行為自由，稅法原則上予以尊重；稅捐稽徵機關並未直接參與當事人間之私經濟活動，其能掌握之資料自不若當事人，是稅捐稽徵機關對當事人間財產之移轉，如已提出相當事證，並斟酌當事人之陳述與調查事實及證據之結果，認該財產之移轉行為事實已具有客觀性，依論理法則及經驗法則判斷，符合稅法所規範之課稅要件，依法定其所應歸屬之法律效果，洵無不合。而納稅義務人對其主張之事實不提出證據，或所提之證據不足為其主張事實之證明者，自難為有利於納稅義務人之認定。關於上訴人94年度取自林憲秋支付介紹買賣英橋生物公司股票之佣金收入16,175,270元，被上訴人以經紀人費用率20％扣除後，實際執行業務所得為12,940,216元等事實，被上訴人業已提出附於原處分卷內之上訴人、林憲秋談話記錄、中區國稅局依林憲秋彰化銀行南港科學園區分行帳戶資金編製彙總明細表、上訴人彰化銀行帳戶資金編製彙總明細表、銀行交易明細表、林憲秋名義之銀行轉帳傳票等（參見原處分卷第26頁至第59頁，第336頁至第456頁）佐證，並據原審本於職權調查認定之事實予以論明，並詳述其得心證之理由，經核與上揭說明及證據法則等無違；又原判決於理由中已論明綜合所得稅係採自行申報制，有所得即應申報，上訴人未就實際所得予以申報，致漏報系爭所得，核有過失，被上訴人依行為時所得稅法第71條第1項前段及第110條第1項規定，暨稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，就上訴人之違章情節及可責性綜合考量，按所漏稅額處
0.5倍之罰鍰，並無違誤等情；上訴人上揭指摘，亦無可採。
六、綜上所述，原判決認原處分認事用法，俱無違誤，維持原處分及訴願決定，並對上訴人在原審之主張如何不足採之論據取捨等，均已詳為論斷，並無所謂判決不適用法規或適用不當或判決不備理由等違背法令之情形；又證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形。上訴人上訴論旨，無非重述其在原審業經主張而為原判決摒棄不採之陳詞，或就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，或係執其法律上見解之歧異，指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。
七、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 103 年 2 月 13 日
最高行政法院第二庭
審判長法官 劉 鑫 楨
法官 吳 慧 娟法官 蕭 忠 仁法官 劉 穎 怡法官 許 瑞 助以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 103 年 2 月 13 日
書記官 莊 子 誼