最 高 行 政 法 院 判 決
103年度判字第81號上 訴 人 復泰興業有限公司代 表 人 吳陳桂英訴訟代理人 郭聰達 會計師被 上訴 人 財政部中區國稅局代 表 人 阮清華上列當事人間營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國101年12月20日臺中高等行政法院101年度訴字第285號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、被上訴人之代表人於民國（下同）102年7月16日變更為阮清華，業據其具狀聲明承受訴訟，核無不合，先予敘明。
二、緣上訴人95年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業收入淨額新臺幣（下同）58,906,045元、營業成本48,677,541元、折舊費用254,033元、其他費用1,268,097元及利息收入168元，經被上訴人查獲其無進貨事實取具超統實業有限公司（下稱超統公司）等6家營業人開立不實之統一發票銷售額合計12,203,002元作為進貨憑證，經減除期末存貨2,060,801元後，核有虛列營業成本10,142,201元；另被上訴人亦查獲上訴人虛列折舊費用69,394元、其他費用53,200元及短漏報利息收入1,332元，初查乃核定上訴人當年度營業收入淨額58,906,045元、營業成本38,535,340元、折舊費用184,639元、其他費用1,214,897元、利息收入1,500元及全年所得額10,714,532元，應補稅額為2,566,449元，並按所漏稅額2,566,449元處0.8倍之罰鍰2,053,159元。另上訴人96年度營利事業所得稅結算申報，因前揭取具超統公司等6家營業人開立不實之統一發票銷售額12,203,002元，其中尚有帳載期末存貨2,060,801元，遞延至96年度，亦經被上訴人查獲，初查以其虛列營業成本1,403,772元及漏報利息收入634元，合計漏報全年所得額1,404,406元，除補徵稅款外，並按所漏稅額351,001元處0.8倍之罰鍰280,800元。又上訴人95年度未分配盈餘申報，列報未分配盈餘0元，經被上訴人初查依95年度課稅所得額核定95年度未分配盈餘7,699,678元，加徵10％營利事業所得稅769,967元，並按所漏稅額769,967元處0.4倍之罰鍰307,986元。上訴人不服，分別就前揭95年度營利事業所得稅及罰鍰、96年度營利事業所得稅罰鍰、95年度未分配盈餘加徵營利事業所得稅及罰鍰等申請復查，被上訴人乃作成101年1月11日中區國稅法字第1010000108號復查決定及101年1月11日中區國稅法字第1010000210號復查決定（上開復查決定合稱原處分），駁回上訴人之復查申請。上訴人仍表不服，提起訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟，經原審法院判決駁回後，提起上訴。
三、上訴人起訴主張：㈠95年度營利事業所得稅本稅部分：⒈本件爭點在於上訴人雖未盡協力義務，證明上訴人確有進貨事實，即應負擔「事證不明」之不利益，此一項不利益是否可無限上綱，或應受司法院釋字218號解釋及行政程序法第43條之經驗法則及論理法則所規範。上訴人所主張取得非實際交易對象之進項發票金額12,203,002元，確實係透過訴外人賴文彬購買原料等，賴文彬所提供者，其中確實是有部分是有進貨的，對此上訴人確實無法提供相關資料直接證明，又上訴人所提示非實際交易對象超統公司及燕明實業有限公司（下稱燕明公司）之進貨發票7,044,102元，查其品項內容為塑化地磚、地磚、地板施工、清除、面磚、牆面整修、衛浴設備、浴室施作等與當年度主要工程中通汽車股份有限公司（下稱中通汽車）、國立中正紀念堂空間整建工程等均需耗用大量的地磚、塑化磚、地板施工、清除、面磚、牆面整修、衛浴設備、浴室施作等確實有部分品名略有差異，但是若以上開理由即將取具非實際交易對象進貨發票12,203,002元認定全部無進貨事實，即是將「事證不明」之不利益無限上綱，而未考量是否合於經驗法則及論理法則。⒉查上訴人95年度進貨原料若將扣除所有當年度取得非實際交易對象之進項發票金額12,203,002元後，僅餘極少量之地磚，而95年度所承攬之中通汽車、國立中正紀念堂空間整建工程所需耗用的大量的地磚、塑化磚、地板施工、清除、面磚、牆面整修、衛浴設備、浴室施作等品項幾乎沒有，若無實際進貨又如何完成上開工程之所需？是依據所得稅法、行政程序法及司法院解釋所規範，就所得稅而言，課稅的標的是「所得」，不是「收入」，縱使納稅人無法提示成本、費用相關證明文件，亦會考量可能發生的必要成本、費用，准其扣除，以力求客觀、合理，使與納稅義務人之實際所得額相當，以維租稅公平原則。故若將本件取得非實際交易對象之進項發票金額12,203,002元，全數剔除不認，所僅剩的材料，顯不足以完成95年度之工程，又按所得稅法第83條第1項規定之「同業利潤標準」所定之毛利率，已是最高之標準且含懲罰成分在其中，上訴人行業代號為4100-11，同業利潤標準毛利率為24％，若將上開取得之進項全數認定無進貨事實，並虛列營業成本10,142,201元，則上訴人95年度毛利率將高達35％，顯悖於常情，被上訴人未依前開規定核定95年度營利事業所得稅，除有違反前揭司法院解釋，亦有違反論理及經驗法則。⒊95及96年營利事業所得稅罰鍰部分，亦如前所述，被上訴人將上訴人所取具超統公司等6家營業人統一發票銷售額12,203,002元，全數剔除，並核定95及96年度營利事業所得稅及罰鍰與95年度未分配盈餘加徵10％營利事業所得稅及罰鍰，同有違反上開司法院解釋，且違反論理及經驗法則。㈡95年度未分配盈餘加徵本稅及罰鍰部分：本件被上訴人已核定95年度有漏報所得額，即已處罰在案，並據此認定95年度未分配盈餘亦漏報，又再處罰一次，上開95年度漏報所得額案與95年度未分配盈餘漏報案所處罰之基礎係同一事實，處罰目的均為防止納稅人短漏報所得，處罰其一已足，被上訴人卻處罰二次，顯有重複處罰，有違行政罰法第24條第2項但書之規定等語，求為判決撤銷訴願決定及原處分（即復查決定）。
四、被上訴人則以：㈠95年度營利事業所得稅部分：上訴人系爭期間負責人吳進魁，基於逃漏稅捐之概括犯意，於95年1月至8月間，該公司無進貨事實，竟向訴外人賴文彬購買取得超統公司等6家營業人統一發票銷售額12,203,002元持以作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，涉嫌以無進貨事實虛偽之統一發票作為進項憑證，圖利自己及逃漏稅捐。渠等均經被上訴人移送臺灣臺中地方法院檢察署偵辦刑責。嗣依臺灣彰化地方法院檢察署檢察官偵辦97年度他字第1073號案，上訴人系爭期間之負責人吳進魁於98年1月15日訊問筆錄供稱，上訴人95年度無實際交易卻取具燕明公司等營業人開立不實統一發票作為進項憑證，該發票是賴文彬所給，其沒有與賴文彬交易，因上訴人缺少進項發票，以統一發票票面金額5％代價取得統一發票，而作假資金證明的錢亦是賴文彬提供的，並坦承無進貨之事實。次查上訴人95年度取具超統公司及燕明公司開立不實統一發票所載品名為廚具修繕及安裝、衛浴設備安裝、浴室施作、地板施工、塑化地板、塑合地板、塑化磚、地磚、塑磁磚、室內裝潢工程、內牆整修及施工等，與上訴人所提供其承攬國立中正紀念堂及中通公司空間整建工程之單價分析表所載工料名稱為拋光石英磚、PVC地毯、止滑石英磚、木質耐磨地板、水泥纖維板、釉面磁磚及防震底布等品名不同，且其取具系爭統一發票數量大多記載為一批，無數量及單價可與承作工程勾稽查核。又超統公司及燕明公司系爭期間進項來源上游廠商經所轄稅捐稽徵機關通報為虛設行號或廢止（撤銷）登記者，其異常進項比例分別高達100％及98.3％，其既係專以出售統一發票為業，自無銷貨予上訴人之事實。本件上訴人一再主張有進貨事實，經被上訴人臺中分局及被上訴人分別於98年6月2日、98年11月24日、100年5月30日及100年6月13日以中區國稅中市三字第0980021845號及第0000000000號函、中區國稅法字第1000022085號及第0000000000號函請上訴人提供系爭訂購單、報價單、合約書、貨品簽收單、驗收紀錄及支付價款證明等交易資料供核迄未提示，上訴人所訴核不足採。系爭進貨上訴人帳列營業成本12,203,002元，95年度耗用10,142,201元，期末存貨2,060,801元，原查剔除該虛列營業成本10,142,201元，核定營業成本38,535,340元、全年所得額10,714,532元、應補稅額2,566,449元並無不合。㈡95年度營利事業所得稅罰鍰：上訴人95年度營利事業所得稅結算申報虛列營業成本10,142,201元，違章事證明確已如前述，加計虛列折舊費用69,394元、其他費用53,200元，及漏報利息收入1,332元，核定漏報所得額10,266,127元及所得稅額2,566,449元，並按所漏稅額2,566,449元處0.8倍罰鍰2,053,159元並無違誤。上訴人縱非故意，亦難卸其應注意、能注意而未注意之過失責任，上訴人並無新事證及新理由，上訴人所訴，核不足採。㈢96年度營利事業所得稅罰鍰：被上訴人審酌調查證據之結果，以上訴人無進貨事實，取具不同開立憑證虛列營業成本，95年度營利事業所得稅結算申報，列報12,203,002元，95年度申報耗用10,142,201元，期末存貨2,060,801元，轉至96年度並於本年度虛報耗料1,311,247元，乃否准認列虛列之營業成本1,311,247元，又因上訴人另於95年間無交易事實取具不實交易對象輪達公司發票金額370,100元，帳列固定資產並於本年度虛提折舊92,525元，被上訴人亦否准認列，合計否准認列營業成本1,403,772元，另加計漏報利息收入634元，核有致漏報所得額1,404,406元及所得稅額351,001元，縱非故意，難謂無過失之責，自應論罰，從而，被上訴人依所得稅法規定，按所漏稅額351,001元處0.8倍之罰鍰280,800元，並無違誤。㈣95年度未分配盈餘：上訴人申報95年度稅後純益175,534元中之93年度未分配盈餘加徵10％申報應納稅額16,008元，應於計算94年度未分配盈餘時減除，惟被上訴人臺中分局列為95年度計算稅後純益減除，被上訴人復查時重核95年度稅後純益7,891,137元【計算式：申報95年度稅後純益175,534元＋93年度未分配盈餘加徵10％申報應納稅額16,008元＋（漏報所得額10,266,127元－漏報所得額部分之應納稅額2,566,532元）】及未分配盈餘7,715,603元【計算式：應核定稅後純益7,891,137元－已由當年度盈餘分配之股利淨額或盈餘淨額157,981元－已依公司法或其他法律規定由當年度盈餘提列之法定盈餘公積17,553元】，加徵10％營利事業所得稅771,560元，較原核定未分配盈餘7,699,678元，加徵10％營利事業所得稅769,967元為高，基於行政救濟不得更不利益於行政救濟人之決定之法理原則，被上訴人復查決定乃遞予維持原核定依商業會計法規定處理之稅後純益7,875,212元及未分配盈餘7,699,678元，經核並無違誤。㈤95年度未分配盈餘罰鍰：上訴人95年度未分配盈餘，經被上訴人重新核算漏報稅後純益7,715,603元，致漏報稅額771,560元，業如上述，縱非故意，亦有過失，自應處罰，經審酌其違章情節，應按所漏稅額771,560元處0.4倍之罰鍰308,624元，較原核定罰鍰307,986元為高，基於行政救濟不得更不利益於行政救濟人之決定之法理原則，被上訴人復查決定予以維持原處罰鍰307,986元，並無違誤。至上訴人訴稱有重複處罰乙節，查上訴人95年度應納營利事業所得稅與本件95年度未分配盈餘加徵10％營利事業所得稅，其核課法據之立法理由及其課稅課體不同，上訴人既有漏報，已具備處罰之責任條件，被上訴人依法論罰，並無不妥，上訴人並無新事證及新理由，所訴並無足採等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人在原審之訴。
五、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：㈠上訴人於系爭期間之前負責人吳進魁在臺灣彰化地方法院檢察署檢察官偵辦97年度他字第1073號案件中，業已明確坦承上訴人於95年度並無進貨事實，卻取具超統公司、燕明公司、富材實業有限公司（下稱富材公司）、昌韋有限公司（下稱昌韋公司）、倍鉅工程企業有限公司（下稱倍鉅公司）及志洋興業有限公司（下稱志洋公司）等6家公司所開立不實統一發票作為進項憑證，系爭發票是訴外人賴文彬提供，並沒有與賴文彬有實際交易，因上訴人缺少進項發票，以統一發票票面金額5％代價取得系爭發票，而作假資金證明之費用亦是賴文彬提供的等語。另上訴人亦已於本件裁罰前出具承諾書，坦承確實曾於95年度取具超統公司等6家營業人開立不實之統一發票銷售額合計12,203,002元作為進貨憑證，且均無進貨事實等語在卷，足認上訴人確實有上開無進貨事實，卻取具超統公司等6家營業人開立不實之統一發票銷售額合計12,203,002元之事實無誤。而該6家公司既經分別查獲無進貨事實，自虛設行號取得不實統一發票，用以虛報進項稅額扣抵銷項稅額，或無銷貨事實，卻開立不實統一發票交付上訴人等營業人充當進貨憑證用以申報扣抵銷項稅額，因而逃漏營業稅額等情，益足佐證上訴人所稱之交易行為為不實。況且，被上訴人認為本件有因上訴人之同一漏稅事實，分別逃漏營業稅及營利事業所得稅，乃依據財政部80年8月8日台財稅第000000000號函令意旨，俟營業稅部分經復查或訴願決定應補徵稅款後，除參考該營業稅部分確定之事實外，並審酌其事後調查之結果，據以認定上訴人無進貨事實取具超統公司等6家營業人開立不實之統一發票銷售額合計12,203,002元作為進貨憑證，核有該部分虛列營業成本之事實，即非無據。㈡本件事後經被上訴人調查發現上訴人於95年度並無進貨事實，因缺少進項發票，乃以統一發票票面金額5％代價取具超統公司、燕明公司、富材公司、昌韋公司、倍鉅公司及志洋公司等6家公司所開立不實統一發票作為進項憑證，並無實際交易等情。是被上訴人依據新發現之證據，重新認定事實，並作成原處分將上開營業稅案件中有關事實部分之核課處分予以變更，尚非法所不許。而財政部80年8月8日台財稅第000000000號函釋，僅謂「．．．俟營業稅部分經復查、訴願或行政訴訟終結決定或判決應補徵或退還稅款後，再依營業稅部分確定之事實，作為營利事業所得稅復查決定之『參考』。」並非必然受其拘束，是上訴人訴稱原處分業已違反上開函令意旨云云，亦有誤解，委非可採。㈢上訴人95年度取具超統公司及燕明公司開立不實統一發票所載品名為廚具修繕及安裝、衛浴設備安裝、浴室施作、地板施工、塑化地板、塑合地板、塑化磚、地磚、塑磁磚、室內裝潢工程、內牆整修及施工等，與上訴人所提供其承攬國立中正紀念堂及中通公司空間整建工程之單價分析表所載工料名稱為拋光石英磚、PVC地毯、止滑石英磚、木質耐磨地板、水泥纖維板、釉面磁磚及防震底布等品名均不相同，且其取具系爭統一發票數量大多記載為一批，無數量及單價可與承作工程勾稽查核，分別有轉帳傳票、統一發票及單價分析表等件在卷可按，並為上訴人所不爭執。被上訴人認上訴人前揭主張尚存有疑義，乃先後於98年6月2日、98年11月24日、100年5月30日及100年6月13日以中區國稅中市三字第0980021845號、第0000000000號函、中區國稅法字第1000022085號、第0000000000號函請上訴人提供有關之訂購單、報價單、合約書、貨品簽收單、驗收紀錄及支付價款證明等交易資料供核，惟上訴人迄至原審審理時僅提供總分類帳、日記帳、轉帳傳票、系爭6家公司之統一發票一覽表、統一發票、產品進銷貨明細表、國立中正紀念堂詳細價目表、單價分析表及中通汽車股份有限公司報價單等件，並未提供全年度完整之日記簿、總分類帳、在建工程明細帳、施工日報表及其他必要之補助帳簿等件供核，自無從就此作調查。此外，本件復查無其他積極證據足資證明上開待證事實，則此無法證明導致「確實有進貨」之事實真偽不明之不利益，即應歸諸上訴人。
亦即本件應認上訴人上開主張有系爭成本費用之事實，並非實在。況且，上訴人於95年度之進項廠商多達200家，其中大多為石材批發、室內裝潢、磁磚批發、室內設計、環保工程清除等，有進項來源明細表附卷可參，足見上訴人之進貨廠商並非僅有超統等6家公司。復參酌上訴人之前負責人吳進魁，在臺灣彰化地方法院檢察署檢察官偵辦97年度他字第1073號案件中業已坦承上訴人因缺少進項發票，乃以統一發票票面金額5％代價取具超統公司、燕明公司、富材公司、昌韋公司、倍鉅公司及志洋公司等6家公司所開立不實統一發票作為進項憑證，其間並無實際交易等情，可知上訴人95年度進貨原料經扣除系爭進項發票金額12,203,002元後，仍足以完成其所承攬之中通汽車、國立中正紀念堂空間整建工程。㈣上訴人既無上開進貨事實，卻取具超統公司等6家營業人開立不實之統一發票銷售額合計12,203,002元，並以該等發票作為進貨憑證，用以辦理95年度及96年度系爭之營利事業所得稅結算申報，自有虛列營業成本及逃漏營利事業所得稅額之行為無訛。另上訴人95年度營利事業所得稅申報虛列折舊費用69,394元、其他費用53,200元及漏報利息收入1,332元；及上訴人於95年間無交易事實取具不實交易對象輪達公司發票金額370,100元，帳列固定資產並於96年度虛提折舊92,525元暨漏報96年度利息收入634元等情，均為上訴人所不爭執。從而，上訴人95年度營利事業所得稅原申報帳列營業成本12,203,002元，95年度耗用10,142,201元，期末存貨2,060,801元，被上訴人認定應剔除該虛列營業成本10,142,201元，核定營業成本38,535,340元、全年所得額10,714,532元、應補稅額2,566,449元；及上訴人96年度營利事業所得稅申報，被上訴人以上訴人無進貨事實，取具上揭不同開立憑證虛列營業成本，95年度營利事業所得稅結算申報，列報12,203,002元，95年度申報耗用10,142,201元，期末存貨2,060,801元，轉至96年度並於本年度虛報耗料1,311,247元，乃否准認列虛列之營業成本1,311,247元，另剔除前揭無交易事實取具不實交易對象輪達公司發票金額370,100元，否准認列其固定資產折舊92,525元，合計否准認列營業成本1,403,772元，另加計漏報利息收入634元，核有漏報所得額1,404,406元及所得稅額351,001元等，即無不合。再者，上訴人95年間無進貨事實，取具超統公司等6家營業人開立不實之統一發票銷售額計12,203,002元作為進貨憑證，進而致上訴人95年度營利事業所得稅結算申報虛列營業成本10,142,201元；另被上訴人查獲上訴人虛列折舊費用69,394元、其他費用53,200元及漏報利息收入1,332元，致短漏報所得額10,266,127元，經被上訴人補徵稅款2,566,449元，俱如前述。又上訴人申報95年度稅後純益175,534元中之93年度未分配盈餘加徵10％申報應納稅額16,008元，應於計算94年度未分配盈餘時減除，惟被上訴人所屬臺中分局列為95年度計算稅後純益減除，被上訴人復查時重核95年度稅後純益7,891,137元【計算式：申報95年度稅後純益175,534元＋93年度未分配盈餘加徵10％申報應納稅額16,008元＋（漏報所得額10,266,127元－漏報所得額部分之應納稅額2,566,532元）】及未分配盈餘7,715,603元【計算式：應核定稅後純益7,891,137元－已由當年度盈餘分配之股利淨額或盈餘淨額157,981元－已依公司法或其他法律規定由當年度盈餘提列之法定盈餘公積17,553元】，加徵10％營利事業所得稅771,560元，較原核定未分配盈餘7,699,678元，加徵10％營利事業所得稅769,967元為高，基於行政救濟不利益變更禁止原則，被上訴人之原處分乃遞予維持原核定，依商業會計法規定處理之稅後純益7,875,212元及未分配盈餘7,699,678元，經核亦無不合。㈤本件上訴人95年度營利事業所得稅結算申報，虛列營業成本10,142,201元，及虛列折舊費用69,394元、其他費用53,200元及漏報利息收入1,332元。其中虛列營業成本10,142,201元部分，經認定如前，另虛列折舊費用69,394元、其他費用53,200元及漏報利息收入1,332元部分，則為上訴人所不爭執。另其96年度營利事業所得稅結算申報，虛列營業成本1,311,247元及固定資產折舊92,525元，又漏報利息收入634元，其中虛列營業成本1,311,247元部分，經認定如前，而虛列固定資產折舊92,525元及漏報利息收入634元，則為上訴人所不爭執。上訴人對其營業活動及各項營業成本費用，應知之最詳，自應於辦理95年度及96年度營利事業所得稅結算申報時，注意覈實申報納稅，惟竟有前揭虛列營業成本、折舊費用、其他費用、固定資產折舊及漏報利息等情事，致生漏報所得額，顯分別具有故意或過失之責。是被上訴人依所得稅法第110條第1項規定，並參酌財政部新修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表及是否承認違章事實及承諾等情事，其中95年度營利事業所得稅部分，按所漏稅額2,566,449元裁處0.8倍罰鍰2,053,159元；另96年度營利事業所得稅部分，按所漏稅額351,001元裁處0.8倍之罰鍰280,800元，經核均無不合。另基於相同理由，上訴人對其營業活動及各項營業成本費用，應知之最詳，自應於辦理95年度未分配盈餘申報時，注意覈實申報納稅，惟竟有前揭無進貨事實，取具超統公司等6家營業人開立不實之統一發票銷售額計12,203,002元作為進貨憑證，進而致上訴人95年度營利事業所得稅結算申報虛列營業成本10,142,201元，及虛列折舊費用69,394元、其他費用53,200元及漏報利息收入1,332元，致有短漏報未分配盈餘之情事，應分別負故意或過失之責，是被上訴人依所得稅法第110條之2第1項規定，並參酌財政部新修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，按所漏稅額771,560元處0.4倍之罰鍰308,624元，較原核定罰鍰307,986元為高，基於行政救濟不利益變更禁止原則，被上訴人予以維持原處罰鍰307,986元，亦無不合。復查，上訴人95年度應納營利事業所得稅與本件95年度未分配盈餘加徵10％營利事業所得稅，其核課之法律依據及其課稅客體皆有不同，上訴人既有漏報，已具備處罰之條件，被上訴人予以裁罰，並無重複處罰之問題。是上訴人訴稱本件並無新事證及新理由，對於95年度未分配盈餘加徵10％營利事業所得稅部分裁罰，顯屬重複處罰云云，即非可採等語，因將訴願決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴。
六、上訴意旨略以：㈠依卷附資料，訴外人吳進魁共有5份筆錄，單獨以檢察官於98年1月15日17時5分所為筆錄觀之，無違章之範圍及金額之陳述，對本件所爭執部分(究係全部無進貨事實或是部分無進貨事實)，無法具有證明力。再者，筆錄之製作應避免誘導式之詢問(即問多答少)，除原判決採用之98年1月15日17時5分之訊問筆錄為問多答少即屬誘導式之詢問，其他4份筆錄均為問少答多非屬誘導式之詢問，依一般證據及經驗法則，應是其他4份筆錄較為完整，證明力應較98年1月15日17時5分所為之筆錄為佳，為何不採其他4份，實難謂合於一般證據及經驗法則，已有違反行政訴訟法第189條第1項規定，又對不利於勝訴之一造之證據（其餘4份筆錄）何以未予斟酌或已斟酌未予說明，實有判決不備理由之違法。另原判決僅以「上訴人取得超統等6家公司為虛設行號，且其代表人均為判刑確定」之果，逕自推定上訴人係無進貨事實，此一推論，顯已違反邏輯推理之論理法則。㈡原判決理由稱：「本件事後經被上訴人調查發現上訴人95年度無進貨事實．．．」，此一事後經被上訴人調查新事證，依101年10月3日準備程序筆錄，即為98年1月15日17時5分檢察官所為之筆錄，並以此惟一證據，即推定上訴人取得之超統等6家全數屬未有進貨事實。惟上訴人95年營利事業所得稅核定通知書，核定日期為97年12月31日，然檢察官筆錄製作日期為98年1月15日，亦即被上訴人在其核定上訴人95年度營利事業所得稅時，並無法得知98年1月15日之筆錄，顯係被上訴人發現未依財政部80年8月8日台財稅第00000000號函釋規定核定，臨訟補具理由，實不可採。㈢就原判決指摘上訴人承攬之中通汽車、國立中正紀念堂空間整建工程有木質耐磨地板、拋光石英磚、止滑石英磚等與上訴人所取得發票品名塑化地板或塑合地板不合乙節，實為各廠商客戶對原料的名稱並不統一，以木質耐磨地板為例，有人稱其為塑化地板或塑合地板亦有稱木質耐磨地板，其實為相同之物品，這若要查證應非難事，再者，就取得非實際交易對象發票憑證多為一批，故無法勾稽其數量，既然取得憑證並不真實(即有部分為真實進貨、有部分非真實進貨)，但可從其當年度銷售之相關合約數量乘以該原料市場最低價格核定其營業成本，亦非不能以經驗法則，力求客觀、合理方法計算出接近事實的方式，縱就其部分憑證帳簿無法提示，亦可就該部分按所得稅法第83條第1項規定之「同業利潤標準」所定之毛利率核定(為含懲罰性之經驗法則)，惟被上訴人不此其途，將「事證不明」之不利益，無限上綱，原判決亦未糾正，實有違司法院釋字第218號解釋之規定。㈣按行政罰法第24條第1項、第2項但書所明示及司法院釋字503號解釋觀之，均無規定須以法律依據及其課稅客體是否相同或不同作為判斷是否重複處罰之依據，原判決以此為理由，顯有適用法律不當之違法，再者，就本件而言，被上訴人按所得稅法第110條第1項處罰上訴人漏報95年所得稅之目的，即是嚇阻其取得不實發票虛增成本漏報所得之不當行為，被上訴人按所得稅法第110條之2第1項，處罰上訴人漏報95年未分配盈餘之目的，亦是嚇阻其取得不實發票虛增成本漏報所得的不當行為，二者處罰目的相同，僅擇一從重處罰即足以嚇阻，實無須二者雙重處罰，是原判決顯有違反前揭行政罰法第24條第1項、第2項但書規定。
七、本院查：
（一）按：
１、司法院釋字第217號解釋：「憲法第19條規定人民有依法律納稅之義務，係指人民僅依法律所定之納稅主體、稅目、稅率、納稅方法及納稅期間等項而負納稅之義務。至於課稅原因事實之有無及有關證據之證明力如何，乃屬事實認定問題，不屬於租稅法律主義之範圍。．．．。」第218號解釋：「人民有依法律納稅之義務，憲法第19條定有明文。國家依法課徵所得稅時，納稅義務人應自行申報，並提示各種證明所得額之帳簿、文據，以便稽徵機關查核。凡未自行申報或提示證明文件者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。此項推計核定方法，與憲法首開規定之本旨並不牴觸。惟依此項推計核定方法估計所得額時，應力求客觀、合理，使與納稅義務人之實際所得相當，以維租稅公平原則。．．．。」其解釋理由書載稱：「憲法第19條規定：『人民有依法律納稅之義務』，國家依據所得稅法課徵所得稅時，無論為個人綜合所得稅或營利事業所得稅，納稅義務人均應在法定期限內填具所得稅結算申報書自行申報，並提示各種證明所得額之帳簿、文據，以便稽徵機關於接到結算申報書後，調查核定其所得額及應納稅額。凡未在法定期限內填具結算申報書自行申報或於稽徵機關進行調查或復查時，未提示各種證明所得額之帳簿、文據者，稽徵機關得依查得資料或同業利潤標準，核定其所得額，所得稅法第71條第1項前段、第76條第1項、第79條第1項、第80條第1項及第83條第1項規定甚明。此項推計核定所得額之方法，與憲法首開規定之本旨並不牴觸。惟依推計核定之方法，估計納稅義務人之所得額時，仍應本經驗法則，力求客觀、合理，使與納稅義務人之實際所得額相當，以維租稅公平原則。．．．。」
２、司法院釋字第247號解釋：「稽徵機關已依所得稅法第80條第2項核定各該業所得額標準者，納稅義務人申報之所得額，如在上項標準以上，依同條第3項規定，即以其原申報額為準，旨在簡化稽徵手續，期使徵納兩便，並非謂納稅義人申報額在標準以上者，即不負誠實申報之義務。故倘有匿報、短報或漏報等情事，仍得依所得稅法第103條、第110條、稅捐稽徵法第21條及第30條等規定，調查課稅資科，予以補徵或裁罰。．．．。」本號解釋理由書並闡釋：「所得稅法第80條規定：『稽徵機關接到結算申報書後，應派員調查，核定其所得額及應納稅額。前項調查稽徵機關得視當地納稅義務人之多寡，採分業抽樣調查方法，核定各該業所得額之標準。納稅義務人申報之所得額如在前項規定標準以上，即以其原申報額為準，如不及前項規定標準者，應再個別調查核定之』。旨在解決稽徵機關逐案調查之困難，使其得依結算申報書核定納稅義務人所得額，以簡化稽徵手續，而期徵納兩便，並非謂納稅義務人申報額在標準以上者，即不負誠實申報之義務。故倘有匿報、短報或漏報等情事，仍得依所得稅法第103條、第110條、稅捐稽徵法第21條及第30條等規定，調查課稅資料，予以補徵或裁罰。．．．」等語甚明。
（二）次按：
１、所得稅法第3條之1規定：「營利事業繳納屬八十七年度或以後年度之營利事業所得稅，除本法另有規定外，得於盈餘分配時，由其股東或社員將獲配股利總額或盈餘總額所含之稅額，自當年度綜合所得稅結算申報應納稅額中扣抵。」第21條第1項、第24條第1項規定：「營利事業應保持足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄。」「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。．．．。」第66條之1第1項規定：「凡依本法規定課徵營利事業所得稅之營利事業，應自八十七年度起，在其會計帳簿外，設置股東可扣抵稅額帳戶，用以記錄可分配予股東或社員之所得稅額，並依本法規定，保持足以正確計算該帳戶金額之憑證及紀錄，以供稽徵機關查核。新設立之營利事業，應自設立之日起設置並記載。」本條立法理由記載：「實施兩稅合一後，營利事業得分配其所繳納之營利事業所得稅予其股東或社員，而股東可扣抵稅額帳戶之設置與記錄，攸關營利事業分配股東等股利或盈餘所含可扣抵稅額之正確性，爰於第1項作原則性規定，以資規範。」第66條之9規定：「（第1項）自八十七年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵百分之十營利事業所得稅。（第2項）前項所稱未分配盈餘，自九十四年度起，係指營利事業當年度依商業會計法規定處理之稅後純益，減除下列各款後之餘額：．．．已由當年度盈餘分配之股利淨額或盈餘淨額。已依公司法或其他法律規定由當年度盈餘提列之法定盈餘公積，或已依合作社法規定提列之公積金及公益金。．．．。」其立法理由載明：「由於現行營利事業所得稅之法定最高稅率僅25％，而綜合所得稅之法定最高稅率則為40％，為避免營利事業藉保留盈餘規避股東或社員之稅負，並基於實施兩稅合一制度後之稅收損失，不應由股東以外之納稅義務人負擔，爰於第1項明定營利事業自87年度起，就當年度之未分配盈餘加徵10％營利事業所得稅，但加徵後該盈餘即不再適用第76條之1有關累積未分配盈餘強制歸戶課稅之規定。．．．。」第71條第1項規定：「納稅義務人應於每年五月一日起至五月三十一日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。但依法不併計課稅之所得之扣繳稅款，及營利事業獲配股利總額或盈餘總額所含之可扣抵稅額，不得減除。」第80條、第81條第1項規定：「（第1項）稽徵機關接到結算申報書後，應派員調查，核定其所得額及應納稅額。（第2項）．．．（第5項）稽徵機關對所得稅案件進行書面審核、查帳審核與其他調查方式之辦法，及對影響所得額、應納稅額及稅額扣抵計算項目之查核準則，由財政部定之。」「該管稽徵機關應依其查核結果填具核定稅額通知書，連同各計算項目之核定數額送達納稅義務人。」第83條規定：「（第1項）稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。（第2項）前項帳簿、文據，應由納稅義務人依稽徵機關規定時間，送交調查；其因特殊情形，經納稅義務人申請，或稽徵機關認有必要，得派員就地調查。（第3項）納稅義務人已依規定辦理結算申報，但於稽徵機關進行調查時，通知提示有關各種證明所得額之帳簿、文據而未依限期提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額；嗣後如經調查另行發現課稅資料，仍應依法辦理。」第102條之1、第102條之2規定：「（第1項）依第六十六條之一規定，應設置股東可扣抵稅額帳戶之營利事業，應於每年一月底前，將上一年內分配予股東之股利或社員之盈餘，填具股利憑單、全年股利分配彙總資料，一併彙報該管稽徵機關查核；並應於二月十日前將股利憑單填發納稅義務人。．．．。（第2項）前項規定之營利事業應於辦理結算申報時，依規定格式填列上一年內股東可扣抵稅額帳戶變動明細資料，併同結算申報書申報該管稽徵機關查核。．．．。（第3項）前項所稱股東可扣抵稅額帳戶變動明細資料，指股東可扣抵稅額帳戶之期初餘額、當年度增加金額明細、減少金額明細及其餘額。」「（第1項）營利事業應於其各該所得年度辦理結算申報之次年五月一日起至五月三十一日止，就第六十六條之九第二項規定計算之未分配盈餘填具申報書，向該管稽徵機關申報，並計算應加徵之稅額，於申報前自行繳納。其經計算之未分配盈餘為零或負數者，仍應辦理申報。（第2項）．．．（第4項）營利事業依第一項及第二項辦理申報時，應檢附自繳稅款繳款書收據及其他有關證明文件、單據。」前開第102條之2立法理由載稱：「為落實所得稅誠實自動申報制度，有關未分配盈餘課徵10％營利事業所得稅，仍應由營利事業自動辦理申報，再由稽徵機關調查核定。爰參酌結算申報相關規定，明定申報期間及申報時應檢附之相關文件，以利遵循。」第110條規定：
「（第1項）納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額二倍以下之罰鍰。（第2項）納稅義務人未依本法規定自行辦理結算、決算或清算申報，而經稽徵機關調查，發現有依本法規定課稅之所得額者，除依法核定補徵應納稅額外，應照補徵稅額，處三倍以下之罰鍰。（第3項）．．．。」本條立法理由記載：「結算申報為決定全年度所得額之最主要根據，納稅義務人申報不實，將影響稅收，故特予規定申報不實之處罰。」第110條之2規定：「（第1項）營利事業已依第一百零二條之二規定辦理申報，但有漏報或短報未分配盈餘者，處以所漏稅額一倍以下之罰鍰。（第2項）營利事業未依第一百零二條之二規定自行辦理申報，而經稽徵機關調查，發現有應依規定申報之未分配盈餘者，除依法補徵應加徵之稅額外，應照補徵稅額，處一倍以下之罰鍰。」其立法理由載明：「誠實自動申報為所得稅之基本精神，為避免營利事業申報不實，影響稅收及納稅風氣，爰參照第110條規定，明定申報不實之處罰，以利適用。」
２、營利事業所得稅查核準則第62條及第67條第1項、第2項規定：「經營本業及附屬業務以外之費用及損失，不得列為費用或損失。」「（第1項）費用及損失，未經取得原始憑證，或經取得而記載事項不符者，不予認定。．．．。（第2項）前項之費用或損失，如經查明確無支付之事實，而係虛列費用或損失逃稅者，應依所得稅法第一百十條之規定處罰。」
（三）再按：
１、司法院釋字第503號解釋：「納稅義務人違反作為義務而被處行為罰，僅須其有違反作為義務之行為即應受處罰；而逃漏稅捐之被處漏稅罰者，則須具有處罰法定要件之漏稅事實方得為之。二者處罰目的及處罰要件雖不相同，惟其行為如同時符合行為罰及漏稅罰之處罰要件時，除處罰之性質與種類不同，必須採用不同之處罰方法或手段，以達行政目的所必要者外，不得重複處罰，乃現代民主法治國家之基本原則。是違反作為義務之行為，同時構成漏稅行為之一部或係漏稅行為之方法而處罰種類相同者，如從其一重處罰已足達成行政目的時，即不得再就其他行為併予處罰，始符憲法保障人民權利之意旨。．．．。」
２、行政罰法第24條第1項、第2項規定：「（第1項）一行為違反數個行政法上義務規定而應處罰鍰者，依法定罰鍰額最高之規定裁處。但裁處之額度，不得低於各該規定之罰鍰最低額。（第2項）前項違反行政法上義務行為，除應處罰鍰外，另有沒入或其他種類行政罰之處罰者，得依該規定併為裁處。但其處罰種類相同，如從一重處罰已足以達成行政目的者，不得重複裁處。」第25條規定：「數行為違反同一或不同行政法上義務之規定者，分別處罰之。」本條立法理由載稱：「行為人所為數個違反行政法上義務之行為，若違反數個不同之規定，或數行為違反同一之規定時，與前條單一行為之情形不同，為貫徹個別行政法規之制裁目的，自應分別處罰。此與司法院釋字第503號解釋『一事不二罰』之意旨並不相違。」
（四）綜合上開所得稅法及行政罰法相關規定（含立法意旨）暨司法院解釋意旨整體觀察，可知：
１、營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額；經營本業及附屬業務以外之費用及損失，不得列為費用或損失。前開成本、費用、損失或所得額，均應以營利事業設置之帳簿憑證與會計紀錄為據。申言之，憑證係營利事業記帳之依據，帳冊又為課徵營利事業所得稅之依據，是營利事業自應保持足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄，並於稽徵機關進行調查或復查營利事業所得稅結算申報時，該營利事業應提示有關各項證明所得額之帳簿、文據；倘未提示，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。所稱「帳簿文據」，係泛指有關證明納稅義務人所得額之各種帳簿表冊暨一切足以證明所得額發生之對外及內部之文件單據而言（臺灣省政府財政廳54年10月4日財稅一第71082號令參照-財政部102年12月編印所得稅法令彙編第707頁）。
２、憲法第19條規定人民有依法律納稅之義務，係指人民僅依法律所定之納稅主體、稅目、稅率、納稅方法及納稅期間等項而負納稅之義務；至於「課稅原因事實之有無」及「有關證據之證明力如何」，乃屬事實認定問題，不屬於租稅法律主義之範圍。又所得稅法係採納稅義務人自動申報並繳納之制度，納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。又誠實自動申報為所得稅法之基本精神，且結算申報乃決定全年度所得額之最主要根據，納稅義務人申報不實，將嚴重影響稅收，是「營利事業（納稅義務人）」列報之費用或損失，若未經取得原始憑證，或經取得而記載事項不符者，除不予認定外，如經查明該列報之費用及損失確無支付之事實，而係虛列費用或損失逃稅、且有故意或過失情事者，即應依前揭所得稅法第110條規定處以罰鍰。上開費用與損失是否係「營利事業（納稅義務人）」故意或過失「虛列」逃稅，乃屬課稅原因事實之有無及有關證據證明力如何的事實認定問題，與所得稅法第83條及司法院釋字第218號解釋納稅義務人未自行申報或提示證明文件者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額（推計核定）規定，尚屬有間。
３、營利事業繳納屬87年度或以後年度之營利事業所得稅，除所得稅法另有規定外，得於盈餘分配時，由其股東或社員將獲配股利總額或盈餘總額所含之稅額，自當年度綜合所得稅結算申報應納稅額中扣抵。故凡依所得稅法規定課徵營利事業所得稅之營利事業，均應自87年度起，在其會計帳簿外，設置股東可扣抵稅額帳戶（應計入所得稅法第66條之3第1項各款規定金額於當年度股東可扣抵稅額帳戶餘額，暨自當年度股東可扣抵稅額帳戶餘額中減除同法第66條之4第1項各款規定金額），用以記錄可分配予股東或社員之所得稅額，並保持足以正確計算該帳戶金額之憑證及紀錄，以供稽徵機關查核。又自87年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該「未分配盈餘」加徵10％營利事業所得稅；所稱「未分配盈餘」，自94年度起，係指營利事業當年度依商業會計法規定處理之稅後純益，減除所得稅法第66條之9第2項「已由當年度盈餘分配之股利淨額或盈餘淨額」、「已依公司法或其他法律規定由當年度盈餘提列之法定盈餘公積」等各款規定後之餘額。
４、依上列所得稅法第66條之1規定，應設置股東可扣抵稅額帳戶之營利事業，應於每年1月底前，將上一年內分配予股東之股利或社員之盈餘，填具股利憑單、全年股利分配彙總資料，一併彙報該管稽徵機關；並應於2月10日前將股利憑單填發納稅義務人，及應在辦理結算申報時，依規定格式填列上一年內「股東可扣抵稅額帳戶變動明細資料」，併同結算申報書申報該管稽徵機關查核。上開所稱「股東可扣抵稅額帳戶變動明細資料」，指股東可扣抵稅額帳戶之期初餘額、當年度增加金額明細、減少金額明細及其餘額。另為落實所得稅誠實自動申報制度，有關未分配盈餘課徵10％營利事業所得稅，仍應由營利事業自動辦理申報，再由稽徵機關調查核定，所得稅法爰參酌結算申報相關規定，明定「營利事業應於其各該所得年度辦理結算申報之次年5月1日起至5月31日止，就第66條之9第2項規定計算之未分配盈餘填具申報書，向該管稽徵機關申報，並計算應加徵之稅額，於申報前自行繳納；其經計算之未分配盈餘為零或負數者，仍應辦理申報」。倘雖依規定辦理「未分配盈餘加徵稅額之申報」，然有漏報或短報未分配盈餘，且有故意或過失情事者，即應依同法第110條之2第1項規定處以罰鍰。
５、行政法著重於「行政法上義務」之遵守，對於違反行政法上義務者，前揭行政罰法係採「分別處罰原則」，申言之，不論數行為係違反同一行政法上義務或不同行政法上義務規定，均予以分別處罰。而所謂一行為，包括「自然一行為」與「法律上一行為」；所謂「數行為」，則係指同一行為人多次違反同一行政法上義務規定，或違反數個不同行政法上義務規定，其行為不構成「自然一行為」或「法律上一行為」者而言。至違反行政法上義務之行為是否為「一行為」，須就個案具體事實予以綜合判斷-亦即針就個案具體情節，斟酌法條文義、立法意旨、期待可能、受責難程度、所生影響及社會通念或專業倫理等綜合決定之。
６、營利事業所得稅與未分配盈餘加徵10%營利事業所得稅分屬不同之稅目與稅率；辦理結算申報暨漏稅處罰所適用之法條亦有不同。綜合營利事業所得稅及未分配盈餘加徵稅額、漏稅處罰法條文義、立法意旨、所生影響暨社會通念等情形，可知違反誠實申報營利事業所得稅作為義務致有漏報或短報情事；與違反誠實申報未分配盈餘加徵稅額作為義務致漏報或短報未分配盈餘者，分屬違反所得稅法不同規定義務之行為（數行為），如有故意或過失情事，應分別依所得稅法第110條第1項、第110條之1第1項處罰之，無重複處罰之問題-與前揭司法院釋字第503號解釋並無違背。
（五）末按「（第1項）判決不適用法規或適用不當者，為違背法令。（第2項）有下列各款情形之一者，其判決當然違背法令：．．．判決不備理由或理由矛盾。」為行政訴訟法第243條所明定。所謂判決不備理由，凡判決未載理由，或所載理由不完備、不明瞭者屬之；至所載理由稍欠完足，而不影響判決基礎者，尚難謂為理由不備。另所謂判決理由矛盾，係指判決所載理由前後牴觸，或判決主文與理由不符之情形而言。再證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定異於該當事人之主張者，尚不得謂原判決因此有違背法令之情形。
（六）本件上訴人95年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業收入淨額58,906,045元、營業成本48,677,541元、折舊費用254,033元、其他費用1,268,097元及利息收入168元，經被上訴人查獲其「無進貨事實」取具超統公司、燕明公司、富材公司、昌韋公司、倍鉅公司及志洋公司等6家營業人開立不實之統一發票銷售額合計12,203,002元作為進貨憑證，經減除期末存貨2,060,801元後，核有「虛列」營業成本10,142,201元；另被上訴人亦查獲上訴人「虛列」折舊費用69,394元、其他費用53,200元及「短漏報」利息收入1,332元，初查乃核定上訴人當年度營業收入淨額58,906,045元、營業成本38,535,340元、折舊費用184,639元、其他費用1,214,897元、利息收入1,500元及全年所得額10,714,532元，應補稅額為2,566,449元，並按所漏稅額2,566,449元處0.8倍之罰鍰2,053,159元。再上訴人96年度營利事業所得稅結算申報，因前揭取具超統公司等6家營業人開立不實之統一發票銷售額12,203,002元，其中尚有帳載期末存貨2,060,801元，遞延至96年度，亦經被上訴人查獲，初查以其「虛列」營業成本1,403,772元及「漏報」利息收入634元，合計「漏報」全年所得額1,404,406元，除補徵稅款外，並按所漏稅額351,001元處0.8倍之罰鍰280,800元。又上訴人95年度未分配盈餘申報，列報未分配盈餘0元，經被上訴人初查依95年度課稅所得額核定95年度未分配盈餘7,699,678元，加徵10％營利事業所得稅769,967元，並按所漏稅額769,967元處0.4倍之罰鍰307,986元，上訴人不服，循序提起行政訴訟。原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，認上訴人確無系爭進貨及支付之事實，卻取具上開超統公司等6家營業人開立不實之統一發票銷售額合計12,203,002元，並以該等發票作為進貨憑證，用以辦理95年度及96年度系爭之營利事業所得稅結算申報，而有「虛列營業成本」及「逃漏營利事業所得稅額」與短漏報「未分配盈餘」情事；且上訴人對於前揭漏報營利事業所得額或短漏報未分配盈餘之行為具有故意或過失等各節明確。原審因適用行為時所得稅法第24條第1項、第66條之9第1項及第2項、第110條第1項、第110條之2第1項；稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表有關「營利事業所得稅稅目第110條第1項」部分：「．．．
漏稅額超過新臺幣十萬元者。處所漏稅額一倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前，以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實，並願意繳清稅款及罰鍰者，處所漏稅額○．八倍之罰鍰。」及「營利事業所得稅稅目第110條之2第1項」部分：「．．．漏稅額超過新臺幣五萬元者：處所漏稅額○．五倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前，以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實，並願意繳清稅款及罰鍰者，處所漏稅額○．四倍之罰鍰」規定，逐一載明其將訴願決定及原處分皆予維持、駁回上訴人在原審之訴所憑之依據與得心證、暨上訴人主張各節如何不可採之理由於判決甚詳，經核原判決所為系爭課稅事實原因之認定，係斟酌全辯論意旨及調查證據之結果所為之判斷，並非僅以上訴人於系爭期間之前負責人吳進魁在臺灣彰化地方法院檢察署檢察官偵辦97年度他字第1073號案件中98年1月15日17時5分檢察官之訊問筆錄為其唯一之證據，並無上訴意旨所指違反經驗法則、論理法則或證據法則之情形；雖原審就部分相關訊問或詢問筆錄未說明不可採之理由，惟不影響判決之基礎。又本件被上訴人原處分係以上訴人取得之系爭進貨憑證確無進貨與支付之事實，乃予補稅並處以罰鍰，而非以推計核定方法課稅，上訴意旨一再指摘原判決違背司法院釋字第218號解釋，自非可採。另原判決已敘明被上訴人系爭處分無違財政部80年8月8日台財稅第000000000號函釋意旨、及上訴人95年度應納營利事業所得稅與系爭95年度未分配盈餘加徵10％營利事業所得稅，其核課之法律依據及課稅客體（稅目）皆有不同，上訴人既有漏報，已具備處罰之條件，被上訴人予以裁罰，並無重複處罰之問題等情，揆諸上開說明，於法亦無不合。經核前揭上訴意旨所指，無非重申前詞，或就原審認定事實、取捨證據之職權行使指摘其為不當，或以上訴人主觀之歧異見解，泛指原判決不備理由或理由矛盾，均非可採。
（七）綜上所述，原判決駁回上訴人在原審之訴，其所適用之法規與本件應適用之法規並無違背，與解釋、判例亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形。上訴意旨指摘原判決違誤，求予廢棄，並無理由，應予駁回。
八、據上論結，本件上訴為無理由，依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 103 年 2 月 20 日
最高行政法院第三庭
審判長法官 藍 獻 林
法官 廖 宏 明法官 林 文 舟法官 林 玫 君法官 胡 國 棟以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 103 年 2 月 20 日
書記官 莊 俊 亨