最 高 行 政 法 院 判 決
104年度判字第336號再 審原 告 金大昌鐵工廠股份有限公司代 表 人 陳厚德訴訟代理人 陳慧玲 會計師再 審被 告 財政部中區國稅局代 表 人 阮清華訴訟代理人 林郁慧上列當事人間營利事業所得稅事件，再審原告對於中華民國103年8月21日本院103年度判字第445號判決，本於行政訴訟法第273條第1項第1款、第2款事由，提起再審之訴部分，本院判決如下：
主 文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
理 由
一、緣再審原告民國89年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業收入淨額新臺幣（下同）137,376,282元、營業淨利3,659,723元、不計入所得額之股利淨額459元、利息收入207,375元、其他收入402,921元、非營業損失及費用2,614,383元、利息支出1,516,879元、其他損失1,097,504元，全年所得額1,655,636元。經再審被告書面審查除利息收入核定為207,486元外，其餘皆按申報數核定，核定營業淨利3,659,724元，全年所得額1,655,748元。嗣法務部調查局北部地區機動工作組通報其無進貨事實取具不實之統一發票銷售額合計15,061,401元，作為進項憑證，虛報營業成本，經通知提示帳證文據供核，因再審原告未能提示，再審被告乃按鋼材二次加工業同業利潤標準（行業標準代號：2715-11，淨利率8％）重行核定（下稱第2次核定）營業淨利10,990,102元，加計非營業收入總額610,407元，核定全年所得額11,600,509元，應補稅額2,486,095元。嗣復經通報再審原告92年度期末在建工程「臺中港西一號碼頭儲槽工程及附屬設施」153,333,333元，實際完工日期為89年6月5日，但卻帳列預收貨款，經函請再審原告提示該工程所得額帳簿文據供核，惟亦未能提示，乃再重行核定（下稱第3次核定）營業收入淨額290,709,615元，並按鋼材二次加工業同業利潤標準（行業標準代號：2715-11，淨利率8％）核定營業淨利23,256,769元，加計非營業收入總額610,407元，核定全年所得額23,867,176元，應補稅額3,066,667元，並按所漏稅額1,242,327元處以0.8倍之罰鍰993,800元（計至百元止）。再審原告就第2次、第3次核定全年所得額及罰鍰處分不服，申請復查，獲追認第2次核定營業損失及費用1,588,113元，其餘復查駁回。再審原告仍表不服，就全年所得額－營業收入、其他損失及罰鍰，提起訴願。經訴願決定關於全年所得額－其他損失部分不受理，其餘訴願駁回。再審原告不服，循序提起行政訴訟。經原審法院以101年度訴字第124號判決駁回，再審原告不服，提起上訴，經本院以102年度判字第12號判決廢棄原判決，發回原審法院更為審理。案經原審法院審理結果，以102年度訴更一字第6號判決諭知「訴願決定及原處分關於未認列原告（即再審原告，下同）89年度營利事業所得稅結算申報『臺中港西一號碼頭儲槽工程及附屬設施』之工程損失新臺幣伍仟陸佰肆拾肆萬柒仟參佰零玖元（未稅金額）部分（即應列為營業收入之減項部分）、重複認列上開工程收入新臺幣參佰柒拾萬貳仟捌佰陸拾捌元部分及原告民國89年度營利事業所得稅之漏稅罰新臺幣玖拾玖萬參仟捌佰元部分，均撤銷。原告其餘之訴駁回。」兩造均不服，各就其不利部分上訴。經本院103年度判字第445號判決（下稱原確定判決）就再審被告上訴部分，將原判決關於「撤銷訴願決定及原處分未認列上訴人（即再審原告）金大昌鐵工廠股份有限公司民國89年度營利事業所得稅結算申報『臺中港西一號碼頭儲槽工程及附屬設施』工程（下稱系爭工程）損失新臺幣伍仟陸佰肆拾肆萬柒仟參佰零玖元（未稅金額，應列為營業收入之減項）」部分及該部分訴訟費用之諭知均廢棄。並將廢棄部分再審原告在第一審之訴駁回。嗣再審原告以原確定判決該部分有行政訴訟法第273條第1項第1款、第2款、第13款及第14款再審事由，提起本件再審之訴（至再審原告本於行政訴訟法第273條第1項第13款、第14款事由提起再審之訴部分，本院另以裁定移送原審法院）。
二、再審原告起訴主張：系爭本案工程損失59,269,675元，其中履約保證金損失16,100,000元、懲罰性違約金10,000,000元均係違約發生時，即可確知且已發生之違約債務，而遲延完工罰鍰32,453,265元則屬已發生且可合理估計之違約債務（以上金額合計58,553,265元），均得適用所得稅法第24條第1項收入費損配合原則及營利事業所得稅查核準則（下稱查核准則）第64條之規定，於89年度認列為營業外損失。而原確定判決卻誤以上開損失為「違約所生之損害賠償責任」，將其歸屬於「未實現損失」，並引用查核準則第63條第1項之規定，認為應俟臺灣高等法院93年度重上字第107號民事判決確定後之93年間方得認列，顯有行政訴訟法第273條第1項第1款「適用法規顯有錯誤」、第2款「判決理由與主文顯有矛盾」之違法云云。
三、再審被告則以：再審原告承攬訴外人宏恕倉儲裝卸股份有限公司（下稱宏恕公司）系爭工程，主張該工程89年度完工後仍有未收帳款54,269,675元，而提起民事訴訟求為給付，宏恕公司則以再審原告遲誤工程致生損害賠償及違約金等債權共計104,008,592元，而為抵銷之主張，經臺灣高等法院93年度重上字第107號判決，認宏恕公司得對再審原告主張抵銷之損害賠償債權為104,008,592元，超過積欠之工程款，因此駁回其訴。審理期間，雙方對系爭工程開工、完工日期及遲延完工日數認定均有爭議，而此攸關再審原告是否應給付違約金、懲罰性違約金是否偏高或損害賠償額之計算，均須俟前揭民事訴訟案件判決確定後，損失金額始屬確定，方可核實認列。再者，除經訴外人宏恕公司主張抵銷工程款外之賠償款外，再審原告並未證明已為賠償，逕於本件再審之訴中，就應賠償之104,008,592元中，自行擷取部分，表示於89年間可合理估計金額為58,553,265元，容無可採；況且，再審原告於93年度營利事業所得稅結算申報時，亦以前開損害賠償額經前揭民事判決確定已實現為由，自行列報於93年度營業外損失－其他損失54,269,675元，並經再審被告核定在案。再審原告仍執前詞提起再審之訴，為無理由等語茲為抗辯。
四、本院按：㈠按確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款、第2款所規定
：「適用法規顯有錯誤者」「判決理由與主文顯有矛盾者」之事由，固得提起再審之訴。惟所謂「適用法規顯有錯誤」，係指確定判決所適用之法規顯然不合於法律規定，或與司法院現尚有效之解釋，或本院尚有效之判例顯然違反者而言，至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由，有本院97年判字第360號及62年判字第610號判例可參。至於「所謂判決理由與主文顯有矛盾者」係指判決理由與主文之內容適得其反而言，如僅就判決理由與主文間之推導有所爭執，亦難謂為再審之理由。
㈡經查：
1.再審原告因系爭本案工程而應對訴外人宏恕公司給付之履約保證金16,100,000元、懲罰性違約金10,000,000元及遲延完工罰鍰32,453,265元（合計58,553,265元），究應認係再審原告89年度工程違約時即可確定發生之損失，而得認列為當年度營業外損失﹖抑或應於89年度認屬「未實現損失」，必須俟臺灣高等法院93年度重上字第107號民事判決確定損害賠償額後方得認列﹖此一法律上爭執，業據原確定判決論述：「……不過經本院評議結果認「違約所生之損害賠償責任」屬「未實現損失」，要等判決確定後之93年間方得認列，故上訴人國稅局此部分上訴為有理由。在此應附帶說明者為：A.又依行政法院及稅務稽徵實務見解，向來認為「未實現損費若依法不得認列，即使事後該損費已實現，仍依嚴格遵守稅法之規定形式，不得依『量能課稅原則』，給予回溯至『與收入配合稅捐週期』實現的法律效果」。B.因此即使法理上認為：查核準則第63條第1項規定是「量能課稅原則」（「淨額原則」及「收入成本費用配合原則」為其具體化之下位原則）中之例外，在例外情形於事後經排除（例如損費事後經確認）以後，仍堅持該例外規定之適用結果，將造成「法律形式壓過規範價值」之不合理現象存在。而在為所得稅法制中相關實證法之解釋時，應將「量能原則」及「淨額原則」做為解釋基準，不宜置此規範價值及規範體系於不顧，孤立而機械式地解釋查核準則第63條第1項之規定內容。但目前司法及稅捐稽徵實務之權威見解，仍從法律安定性之法律觀點出發，採前述見解，故無從為有利於上訴人金大昌公司（即再審原告）之判斷。」（見原確定判決第32頁、第33頁）等語綦詳。再審意旨仍主張上開損失應認列為89年度營業外損失，無非執已經原確定判決詳予論述而不採之歧異意見再為指摘，並非原確定判決有何顯然不合於法律規定，或與司法院現尚有效之解釋，或本院尚有效之判例顯然違反之情狀，揆諸上述規定及說明，與行政訴訟法第273條第1項第1款所規定「適用法規顯有錯誤」之再審事由要件不合。
2.原確定判決就上開爭執為如上法律上判斷後，判決主文諭知：（第1項）原判決關於「撤銷訴願決定及原處分未認列上訴人金大昌鐵工廠股份有限公司民國89年度營利事業所得稅結算申報『臺中港西一號碼頭儲槽工程及附屬設施』工程損失新臺幣伍仟陸佰肆拾肆萬柒仟參佰零玖元（未稅金額，應列為營業收入之減項）」部分及該部分訴訟費用之諭知均廢棄。（第2項）前項廢棄部分上訴人在第一審之訴駁回等語明確；其內容與判決所載法律論述相符，故再審原告指摘原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第2款所規定之再審事由云云，亦無可採。
㈢綜上所述，再審原告所為原確定判決有行政訴訟法第273條第
1項第1款、第2款再審事由之主張，均無可採。故再審原告據以提起本件再審之訴，為顯無再審理由，應予駁回。
五、據上論結，本件再審之訴為無理由。依行政訴訟法第278條第2項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 104 年 6 月 18 日
最高行政法院第四庭
審判長法官 侯 東 昇
法官 姜 素 娥法官 沈 應 南法官 闕 銘 富法官 楊 得 君以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 104 年 6 月 18 日
書記官 吳 玫 瑩