最 高 行 政 法 院 判 決
104年度判字第574號上 訴 人 郭政權訴訟代理人 宋永祥 律師
蔡瑞煙 律師被 上訴 人 財政部中區國稅局代 表 人 許慈美上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國104年3月12日臺中高等行政法院103年度訴字第309號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文原判決廢棄，發回臺中高等行政法院。
理 由
一、緣上訴人民國94年度綜合所得稅結算申報，經財政部臺北國稅局（原財政部臺北市國稅局，下稱臺北國稅局）調查訴外人蔡茂寅（按為忠榮實業有限公司實際負責人）經檢舉涉嫌逃漏稅捐案，查獲上訴人於94年間自忠榮實業有限公司（下稱忠榮公司）取得其他所得新臺幣（下同）70,000,000元（由實際負責人蔡茂寅交付），遂通報被上訴人歸課核定上訴人94年度綜合所得總額70,905,776元，補徵應納稅額27,330,462元，並按所漏稅額27,307,895元處0.5倍之罰鍰13,653,947元。上訴人就其他所得及罰鍰處分不服，申請復查未獲變更，提起訴願亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟，經原審法院103年度訴字第309號判決駁回，上訴人仍未服，遂提起本件上訴。
二、上訴人起訴主張：
(一)本稅部分：
1、復查決定、訴願決定及原處分以與本案相關之臺灣臺中地方法院檢察署（下稱臺中地檢署）99年度偵字第21760號不起訴處分書之調查為據，且上訴人亦無法證明未有收受70,000,000元之情，認「上訴人於94年間自訴外人蔡茂寅處取得70,000,000元之事實」云云。惟訴外人柯文榮、林炳棟、林鴻榮、蔡茂舜等人均非在場親見、親聞之人，陳述如何證明有本件課稅事實；又測謊報告乃偵查犯罪手段，非據為審判之依據，難供行政課稅事實之證據；至陽信銀行傳票影本僅能證明曾有人至該行提領184,000,000元現金，無法證明其中70,000,000元交付上訴人；又訴外人蔡茂寅於上開刑事偵查中關於與上訴人約定交付70,000,000元款項之事，其供述或而承認，又推稱不復記憶，先後不一有違經驗法則，要非事實。且上訴人確不曾收受系爭70,000,000元款項，如何要求上訴人舉證，原處分論據與法理不符，有濫用裁量權之違法。故被上訴人所舉證據，均不足證明蔡茂寅有交付、上訴人有收受系爭70,000,000元。原處分、復查決定、訴願決定推定事實，難符合論理、經驗法則，難認已盡客觀舉證之責。
2、上訴人確未曾收受70,000,000元，當不會申報此筆所得，其消極未申報，非「故意以詐欺或其他不正當方法」積極行為逃漏稅；原處分亦未就上訴人有何積極行為逃漏稅捐，即率認有「故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐」。是依稅捐稽徵法規定，此筆所得核課期間應為5年。系爭70,000,000元所得係94年間發生，原處分直至101年4月27日函核定，已逾5年核課期間。被上訴人認本件核課期間應為7年，顯與法律規定不合。
3、臺中地檢署99年度偵字第21760號不起訴處分書引用蔡茂寅供稱系爭70,000,000元係伊出於其「個人」所為之無償贈給，非為「忠榮公司」有償對價給付。惟原處分、復查、訴願決定竟逕自解讀係蔡茂寅為「公司實際負責人」，對支付費用有完全之合法權限，進而對上訴人核課稅捐，容有應調查事項而未調查之違法。
(二)罰鍰部分：被上訴人依據臺中地檢署99年度偵字第21760號不起訴處分書所載之內容及臺中市調查處提供之關係人調查筆錄、陽信商銀傳票、電話通聯紀錄、基地臺位置圖及測謊報告等資料之事實，核定上訴人漏報其他收入。然被上訴人課稅處分之構成要件事實，並未證明，對於上訴人有漏稅違章之事實，亦未證明，即逕核定上訴人漏報70,000,000元所得，並補徵27,330,462元及處以13,653,947元罰鍰，自有違誤等語，求為訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
三、被上訴人則以：
(一)其他所得部分：
1、有關被上訴人認定上訴人確有收受70,000,000元乙節，係經臺中地檢署99年度偵字第21760號不起訴處分書認定忠榮公司實際負責人蔡茂寅確於94年3月31日在臺灣大學法學院停車場現場交付系爭70,000,000元現金予上訴人，被上訴人及上訴人既無推翻司法調查結果之反證，即應以此為課稅處分之依據。又被上訴人查得蔡茂寅、柯文榮、林炳棟、林鴻榮、蔡茂舜等人供詞筆錄、陽信商銀傳票與大額現金收付、換鈔登記簿、通聯紀錄、基地臺位置圖及測謊報告等，與不起訴處分書所載客觀證據相符，被上訴人已依職權調查證據，依論理及經驗法則認定上訴人自忠榮公司實際負責人蔡茂寅取得現金70,000,000元之事實為真，並無不合。
2、上訴人主張其是否有所得事實，應由主張權利發生之被上訴人負舉證責任乙節。查上訴人與蔡茂寅約定現場收受現金，致無相關資金流程紀錄，顯係隱匿交付事實，並規避有關單位查核之刻意安排行為，被上訴人查得蔡茂寅等人供詞筆錄、陽信商銀傳票、通聯紀錄、基地臺位置圖及測謊報告等與蔡茂寅所稱交付系爭70,000,000元予上訴人等情相符，客觀上已證明上訴人之經濟活動，且上訴人迄今仍未舉證推翻被上訴人查得事證，其主張尚難採據。
3、上訴人主張原處分未調查本件究屬有償所得或無償贈與乙節。惟長生公司依約給付忠榮公司服務費225,671,451元，忠榮公司已將該收入申報為公司營業收入。而蔡茂寅於忠榮公司獲得長生公司給付之服務費後，基於幫助上訴人做慈善事業之意思，乃將忠榮公司獲得之服務費交付70,000,000元與上訴人，自屬忠榮公司對上訴人之贈與，此觀諸臺中地檢署檢察官99年度偵字第21760號不起訴處分書顯示蔡茂寅對於如何支用服務費自有完全之合法權限，可知蔡茂寅係以公司實際負責人之地位運用忠榮公司獲得之服務費。被上訴人爰依所得稅法第4條第1項第17款但書、第14條第1項第10類規定，系爭所得非屬免稅所得，核課上訴人其他所得70,000,000元，尚無不合。
4、上訴人於收受系爭款項時，非透過金融機構轉帳或開立支票方式取得，而係與蔡茂寅約定現場收受現金，顯係為隱匿交付事實並規避查核之刻意安排行為，自屬積極逃漏稅捐之行為；且上訴人於辦理94年度綜合所得稅結算申報時，亦未申報系爭款項，即未有盡誠實報繳稅捐之作為義務，係以消極不作為之其他不正當方法逃漏稅捐，不論從申報前或申報時，核課期間均應為7年。
(二)罰鍰：上訴人94年度既有領受系爭其他所得，卻未就實際所得申報，其所為當對違章行為明知並有意使其發生，應屬故意為之，自應受罰。被上訴人審酌上訴人違章情節，按所漏稅額處0.5倍之罰鍰計13,653,947元，實已考量上訴人之違章程度所為之適切裁罰，並無違誤等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人在原審之訴。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：
(一)有關其他所得部分：
1、關於被上訴人據以認定上訴人確有收受70,000,000元乙節，係依臺中地檢署99年度偵字第21760號不起訴處分書明確記載，忠榮公司實際負責人蔡茂寅確於94年3月31日於臺灣大學法學院停車場現場交付系爭70,000,000元現金與上訴人之事實，並有相關臺中市調查處之調查資料可佐證，互核所述情節相符，該調查結果，自足以判斷課稅基礎事實存在而為課稅處分之依據。況訴外人蔡茂寅於96年8月17日在臺中市調查處之調查筆錄就是否有交付相關款項予上訴人，已坦承交付地點在臺大法學院停車場及忠榮公司取得2億2千萬之金額流項，足見蔡茂寅為忠榮公司實際負責人及有代表忠榮公司交付7,000萬元予上訴人。從而被上訴人依調查所得證據，斟酌全部陳述與調查事實及證據結果，依論理及經驗法則判斷，認定上訴人自忠榮公司實際負責人蔡茂寅取得現金70,000,000元之事實為真，並無違誤。
2、上訴人主張其是否有所得事實，應由主張權利發生之被上訴人負舉證責任乙節。上訴人與蔡茂寅約定於臺灣大學法學院停車場現場收受現金70,000,000元，致無相關資金流程紀錄，顯係隱匿交付事實，規避查核之刻意安排行為，被上訴人並查得蔡茂寅等人供詞筆錄、陽信商銀傳票、通聯紀錄及測謊報告等，均與蔡茂寅稱交付70,000,000元予上訴人相符，上訴人又未能舉證推翻被上訴人事證，其主張尚難採據。
3、上訴人主張本件究屬有償所得或無償贈與，原處分未予調查乙節。本件長生公司依與忠榮公司簽訂之「服務契約書」之約定，給付忠榮公司服務費225,671,451元後，忠榮公司已將該服務費收入申報為公司營業收入。又基於臺中地檢署99年度偵字第21760號不起訴處分書可知，蔡茂寅對於支用服務費有完全之合法權限，蔡茂寅係以公司實際負責人地位運用忠榮公司獲得之服務費。是以於忠榮公司獲得長生公司給付服務費後，蔡茂寅基於幫助上訴人做慈善事業之意思，將忠榮公司獲得之服務費交付70,000,000元予上訴人，自屬忠榮公司對上訴人之贈與。據此，被上訴人依所得稅法第4條第1項第17款但書、第14條第1項第10類規定，系爭所得非屬免稅所得，核課上訴人其他所得70,000,000元，並無違誤。
4、上訴人主張本件核課期間應為5年，被上訴人101年4月27日函送核定通知書已逾5年核課期間云云。稅捐稽徵法第21條「其他不正當方法」之解釋，並不限積極行為，尚包括消極不作為。本件上訴人非透過金融機構轉帳或開立支票方式收受系爭款項，係與蔡茂寅約定現場收受現金，顯係為隱匿交付事實並規避查核之刻意安排行為，自屬積極逃漏稅捐之行為；且上訴人辦理94年度綜合所得稅結算申報時，亦未申報系爭款項，顯係以消極不作為之其他不正當方法逃漏稅捐。則不論從申報前或申報時，核課期間均應為7年。
(二)有關罰鍰部分：上訴人94年度綜合所得稅結算申報，經被上訴人查得上訴人於94年間自忠榮公司實際負責人蔡茂寅取得其他所得70,000,000元，而上訴人未將系爭所得併入其94年度綜合所得稅申報，違反行為時所得稅法第71條第1項前段及現行同法第110條第1項規定，違章行為事證明確；而上訴人違反行政法上義務行為之事實，並不符合行政罰法第7條第1項不予處罰要件。故被上訴人按所漏稅額27,307,895元處0.5倍之罰鍰13,653,947元，實已考量上訴人違章情節所為之適切處分，並無違誤為由，因將訴願決定及原處分均予維持，駁回上訴人在原審之訴。
五、上訴意旨略謂：
(一)偵查中蒐集之證據並認定之事實，可信度不若刑事判決認定者為高；且刑事判決認定之事實，並無拘束行政爭訟事件之效力，依舉重明輕，檢察官調查證據及認定之事實，應更無拘束行政爭訟事件之效力。惟原判決不察，逕以蔡茂寅前後不一且無補強證據又不符經驗及證據法則之供述；非在場親見、親聞不能證明本件課稅事實之訴外人柯文榮、林炳棟、林鴻榮、蔡茂舜等人於偵查中所為之證述；陽信商銀傳票與大額現金收付、換鈔登記簿、通聯紀錄、基地臺位置圖及測謊報告等為本件課稅事實認定之依據，原判決證據之採用有違反經驗及論理法則。且上訴人及訴訟代理人已於原審主張該不起訴處分書之認定均無從得出上訴人有取得系爭款項之課稅事實；偵查中對於上訴人之公司住家或其子女財務狀況及銀行金流，均查無系爭款項之取得，原判決又未說明不採理由，顯有不備理由之違誤。另原判決竟以上訴人未舉證說明足以推翻被上訴人查得之事證為由，亦顯有適用舉證責任分配不當之違法。
(二)臺中地檢署99年度偵字第21760號不起訴處分書所引用蔡茂寅之供述「郭政權說仲裁案件如果成功要去做慈善事業，需要錢但是沒有直接開口要多少錢，伊想既然賺到錢，給郭政權一些錢做好事也是應該等」等語，充其量僅能認係出於蔡茂寅個人之無償贈給，尚無從認定為「忠榮公司」任何考量或有償對價之給付。惟原判決以上開陳述逕為蔡茂寅係以公司實際負責人地位運用忠榮公司獲得之服務費之認定，顯有所採證據與理由矛盾之違法。又上訴人於原審已主張蔡茂寅所交付之系爭70,000,000元（上訴人否認之）係蔡茂寅之贈與，依遺產及贈與稅法第7條第1項本文，應由贈與人負擔贈與稅，原判決亦未說明不採理由，顯有理由不備之違誤。
(三)被上訴人核定上訴人漏報94年之其他收入所得，主要係依據臺中地檢署99年度偵字第21760號不起訴處分書認定之事實及證據資料，然該事實及證據資料均無從證明本件課稅事實，被上訴人未詳查訴外人蔡茂寅交付70,000,000元予上訴人之目的及性質為何，即核定上訴人漏報所得，原判決亦認被上訴人按所漏稅額處0.5倍罰鍰，並無違誤云云，顯有適用法規錯誤。
(四)上訴人及訴訟代理人於原審時曾就臺中地檢署99年度偵字第21760號全案卷宗申請閱卷，卻遭原審以「卷多且涉及他人個資」云云拒絕，顯已侵害上訴人之訴訟權等語，求為廢棄原判決，訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
六、本院查：
(一)按憲法第16條所保障之訴訟權，性質上屬於程序權，乃人民為實現其憲法上所保障之其他各種權利，向司法機關請求救濟之手段性的基本權利，國家應提供制度性保障。其中，法院踐行訴訟程序必須符合正當法律程序原則，乃為訴訟權核心。行政訴訟法上，下列規定可視為此項原則之要者：當事人有委任律師或其他適當人員代理訴訟之權利（第49條）、當事人有利用訴訟文書之權利（第96條）、審判長應善盡闡明義務，使當事人得就事實上及法律上為適當完全之辯論或陳述（第125條）、當事人應就調查證據之結果有辯論機會（第141條）、當事人之發問權（第154條）、法院之判決應以辯論及證據為基礎（第189條）；所實踐者，其實即為貫徹言詞審理原則及直接審理原則之精神。上開正當程序之違反，未能補正者，均屬判決違背法令，得上訴本院。
(二)其中，行政訴訟法第96條第1項「當事人得向行政法院『書記官』聲請閱覽、抄錄、影印或攝影卷內文書，或預納費用請求付與繕本、影本或節本。」所規定之正當程序，明白揭示凡法院所應保存之訴訟文書（當事人書狀、筆錄、裁判書及其他關於訴訟事件之文書）而經書記官編為卷宗者（行政訴訟法第95條參照），當事人均得向書記官聲請為訴訟上利用，書記官僅得因期日之安排、利用方式之選擇及費用預納之完足等行政上事項，而為該聲請否准與否之依據；此無關乎該聲請閱覽卷宗是否為「機密」，得否「公開」等之審判上判斷，純屬「法院行政」事宜。蓋行政訴訟之言詞審理、直接審理，所要求者並非法院進行「形式上」之言詞辯論，而係在言詞辯論中，當事人確實得接觸證據資料，而為攻擊防禦，並提出其事實及法律見解，法院從而得認知及斟酌有關之裁判資料，而與當事人為事實上及法律上之討論；而此，當然有賴於訴訟資料之公開，否則如何辯論而形成法院之心證基礎。易言之，凡經其他行政機關或法院提出於繫屬法院，得進行公開辯論而為裁判基礎者，當事人即當然得依行政訴訟法第96條為卷宗閱覽之請求，此訴訟權之基本保障。
(三)徵諸原審卷證，臺中地檢署於103年10月30日以中檢秀檔字第113100號函檢送該署96年度聲羈字第1111號郭政權行賄等案全卷予原審法院（見原審卷第112頁），上訴人訴訟代理人於103年12月1日聲請閱覽9資料（見原審卷第126頁），原審法院旋於103年12月5日以中高行鴻信103訴00309字第1030003539號函復略以「本院受理103年度訴字第00309號郭政權因綜合所得稅事件，於103年9月17日向臺灣臺中地方法院檢察署函調旨揭案件卷宗，該署於同年9月25日函復前經他股調閱未還，嗣於10月31日檢卷到院，因卷達71宗，卷多且涉及他人個資，如不能指出給閱何人何日之筆錄，因卷係向臺灣臺中地方法院檢察署調閱，且尚有他案在調查，故請貴律師逕向該署聲請。」等語（見原審卷第129頁），核其復函意旨，顯係拒絕上訴人訴訟代理人對於與本件有關之臺中地檢署偵查卷內之卷證，行使行政訴訟法第96條規定及行政法院閱卷規則所保障之聲請閱覽卷宗權，何況原處分係參據臺中地檢署不起訴處分書所認定之事實，為其基礎事實，而臺中地檢署不起訴處分書所認定之事實及證據，因涉及偵查不公開之原則，在偵查之初，是否有充分的參閱，不得而之，而該偵查卷內證據及資料，業因刑事案件為不起訴處分而告確定，並經臺中地檢署檢送至原審法院，上訴人及其訴訟代理人為了解偵查卷內是否有足以主張其有利之證據或資料，資為本件有利之攻擊防禦方法，自有閱覽之必要。至於卷內是否有涉及相關其他訴外人個人資料保護之問題，應如何保護，係提供閱覽時如何處理之另一行政事項，要無完全拒絕提供閱覽之理由。詎原審法院以上訴人之訴訟代理人聲請閱覽卷宗繁雜、事涉個人資訊為由，拒絕提供閱覽，揆諸前規定及說明，已損及上訴人在系爭案件訴訟權之充分行使，原審法院未經提供上訴人訴訟代理人閱覽相關借調自臺中地檢署之卷宗，逕自作成原判決，即有不合。
(四)綜上，原審進行訴訟程序，違背當事人卷宗閱覽、直接審理及言詞審理等多項行政訴訟法律正當程序之要求，有不適用法規之違背法令事由，上訴意旨指摘及此，求予廢棄，為有理由，自應將原判決廢棄，發回原審法院更為審理。
七、據上論結，本件上訴為有理由。依行政訴訟法第256條第1項、第260條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 104 年 10 月 1 日
最高行政法院第四庭
審判長法官 侯 東 昇
法官 江 幸 垠法官 沈 應 南法官 楊 得 君法官 闕 銘 富以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 104 年 10 月 1 日
書記官 邱 彰 德