最 高 行 政 法 院 裁 定
104年度裁字第1132號上 訴 人 何應欽
何順約共 同訴訟代理人 周美瑩 律師被 上訴 人 財政部中區國稅局代 表 人 許慈美上列當事人間遺產稅事件，上訴人對於中華民國104年3月26日臺中高等行政法院103年度訴字第365號判決，提起上訴，本院裁定如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；依同法第243條第2項規定，判決有該條項所列各款情形之一者，為當然違背法令。又提起上訴，應以上訴狀表明上訴理由並應添具關於上訴理由之必要證據，復為同法第244條第1項第4款及第2項所明定。且依同法第307條之1準用民事訴訟法第470條第2項第1款、第2款規定，上訴理由應表明原判決所違背之法令及其具體內容，暨依訴訟資料合於該違背法令之具體事實。是當事人提起上訴，如以原判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；如以原判決有行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀應揭示合於該條款之具體事實。上訴狀或理由書如未依上述方法表明，或其所表明者顯與上開法條規定之違背法令情形不相合時，即難認為已合法表明上訴理由，其上訴自非合法。
二、緣被繼承人何廖招於民國（下同）94年12月18日死亡，其遺產稅申報經被上訴人所屬臺中市分局核准延期至95年9月18日。上訴人於95年9月4日辦理遺產稅申報，經被上訴人查獲漏報被繼承人金融機構存款新臺幣（下同）12,000元、死亡前2年內贈與配偶即上訴人何順約現金16,000,000元、重病期間提領無法證明用途之現金3,186,933元及追認被繼承人未償債務扣除額14,975,493元，乃併同其他項目查核結果，核定遺產總額72,616,096元，遺產淨額42,840,603元，應納稅額11,698,277元，並按所漏稅額420,048元處以0.8倍之罰鍰計336,038元。上訴人不服，就核定遺產總額-漏報死亡前2年內贈與、重病期間提領現金、未償債務扣除額及罰鍰部分，循序提起行政訴訟。經原審法院判決駁回後，提起本件上訴。
三、上訴意旨雖主張：㈠被繼承人何廖招生前於94年4月13日與綠埕營造有限公司簽約，約定由何廖招出資，在臺中市○○區○○段○○○號土地（被繼承人何廖招與其子何應欽及其孫何景瑞共有）上興建房屋，總工程款含裝修部分共計19,950,000元，被繼承人何廖招除按土地持分分配自留份外，其餘已於生前主動依法報繳贈與稅359,370元，故本件未償債務應為19,950,000元。又其中有關製作門窗鐵件工程525,000元，因工程簡單數量微小，無訂立書面契約，而上訴人均已提出發票及匯款資料，原處分並未查有資金回流或虛偽情事，逕以無合約書否認該筆支出，於法無據。㈡因被繼承人何廖招健康狀況不佳，遂將應付工程款1,600萬元於94年5月19日匯入其夫何順約帳戶，交代由其轉付工程款，屬委任契約，而非贈與。又因何順約要照顧配偶住院，乃由其子何應欽現場監督並墊付，迄至94年9月30日共給付工程款11,550,000元，其中8,363,067元由何應欽代墊，其餘由被繼承人帳戶提領支付，即被繼承人何廖招重病期間提領證明用途之現金3,186,933元；另何順約於95年1月24日一次匯入1,600萬元至何應欽帳戶，作為償還前揭何應欽代墊之工程款，餘則作為應付之工程款。故被上訴人認此部分3,186,933元款項用途不明，應列入遺產，顯與事實不符，原判決顯有違誤等語。然原判決已就上訴人有無漏報被繼承人何廖招死亡前2年內贈與配偶即上訴人何順約現金16,000,000元、重病期間提領無法證明用途之現金3,186,933元之遺產總額？被上訴人追認本件被繼承人未償債務14,975,493元，是否有理？本件之遺產稅申報有無漏稅結果？被上訴人裁處0.8倍罰鍰計336,038元，是否適法之主要爭點論明：㈠有關遺產總額-死亡前2年內贈與、重病期間提領現金及未償債務扣除額部分：⑴本件被繼承人何廖招死亡前2年（94年5月19日）贈與配偶即上訴人何順約16,000,000元，被上訴人以上訴人何順約於被繼承人94年12月18日死亡時仍存於上訴人何順約第七商業銀行文心分行0000000000000之帳戶（於94年8月22日轉為定存），有第七商業銀行文心分行活期儲蓄存款存摺資料附原處分卷可稽，其物權即屬於何順約所有，符合行為時遺產及贈與稅法第15條第1項規定，予以認列為被繼承人之遺產總額，並無違誤。⑵被繼承人何廖招系爭建造工程之未償債務，被上訴人追加認列為14,975,493元，而上訴人主張應認列為19,950,000元乙節。查被上訴人依該工程承攬契約書將營建工程款全額認列為被繼承人之未償債務，而追加認列系爭工程建造成本14,175,000元為被繼承人之未償債務，亦無違誤；至系爭建造工程之內部裝修及其他工程，包括室內裝修工程2,625,000元、消防水電工程1,575,000元、地板工程1,050,000元、門窗及鐵件工程525,000元，合計5,775,000元，除門窗及鐵件工程525,000元無工程合約，致無法認定債務人是否為被繼承人外，其餘雖分別在94年10月3日、10月15日及10月20日以上訴人何應欽、被繼承人何廖招、訴外人何景瑞名義發包，然確係在本件系爭建物之使用執照取得（94年12月9日）及被繼承人死亡（94年12月18日）之後才施作，是以，系爭建物於94年12月9日已分別登記為上訴人何應欽、被繼承人何廖招、訴外人何景瑞所有，其結構體完工後之室內裝修與其他工程計5,775,000元，自難全部列為被繼承人死亡當時之未償債務甚明，被上訴人依土地持分比例認列被繼承人此裝修及其他工程之未償債務800,493元（5,250,000152,475/1,000,000），並無違誤。⑶重病期間被繼承人之帳戶被提領3,680,000元，扣除醫藥費221,292元、特別護士費210,150元及醫療用品費61,625元等支出外，尚有3,186,933元，上訴人主張係於支付室內裝修及其他工程云云；然室內裝修及其他工程5,775,000元，被上訴人已依土地持分比例認列未償債務800,493元，詳如前述，故室內裝修及其他工程4,974,507元（5,775,000－800,493＝4,974,507）之部分，並非被繼承人何廖招之未償債務，上訴人主張此3,186,933元係用來支付被繼承人何廖招之此工程支出，亦無足採。被上訴人以上訴人無法提出證據證明3,186,933元之資金用途，而追認遺產總額，並無違誤。㈡有關罰鍰部分：本件被上訴人以繼承人即上訴人未善盡誠實申報注意義務，於95年9月4日辦理被繼承人何廖招（94年12月18日死亡）遺產稅申報，短漏報臺中市農會西屯分部活儲帳戶存款12,000元、死亡前2年內贈與配偶即上訴人何順約現金16,000,000元（已追認被繼承人未償債務扣除額14,975,493元）及重病期間提領無法證明用途之現金3,186,933元，違章事證明確，核有過失，乃依遺產及贈與稅法第45條規定並參據稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，審酌違章情節，按所漏稅額420,048元處以0.8倍之罰鍰計336,038元。經核係已考量上訴人違章程度所為之適切裁罰，並無不合等語，詳述其判斷之理由，並就上訴人之主張，何以不足採，分別指駁甚明。且被繼承人何廖招生前以自有資金無償為其子何應欽及其孫何景瑞興建房屋，而報繳贈與稅359,370元，係以房屋評定標準價格計算其贈與財產價值為5,139,815元的結果，該房屋全部（何廖招自己應有部分及其贈與部分）計入遺產，亦係以房屋評定標準價格作為計算基礎，並非以其興建工程費用作為價值，尚在何廖招因興建該房屋而為被上訴人認列的工程費用債務14,975,493元範圍，不生應以全部工程費用19,950,000元認列何廖招死亡前未償債務始為一致之問題；又門窗及鐵件工程係於被繼承人何廖招死亡以後才施作，而由上訴人何應欽給付525,000元予鼎惟實業有限公司（原處分卷第236、256、257頁），無從認定係被繼承人何廖招死亡前未償之債務；至於被繼承人何廖招將1,600萬元匯入其夫何順約帳戶，縱依上訴人主張係屬委任契約，何廖招亦有取回之權利，仍須計入遺產總額。觀諸前開上訴意旨無非重述其在原審主張之歧異見解，就原判決取捨證據、認定事實及適用法律之職權行使，指摘為不當，而未具體表明原判決究竟有如何合於不適用法規或適用不當、或行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，難認已對原判決之如何違背法令有具體之指摘。依首揭規定及說明，應認其上訴為不合法。
四、依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條、第85條第1項前段，裁定如主文。
中 華 民 國 104 年 7 月 16 日
最高行政法院第三庭
審判長法官 藍 獻 林
法官 黃 淑 玲法官 廖 宏 明法官 胡 國 棟法官 林 文 舟以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 104 年 7 月 16 日
書記官 邱 彰 德