最 高 行 政 法 院 裁 定
104年度裁字第1253號再 審原 告 陳桂雲
送達代收人 游漢忠訴訟代理人 蔡文斌 律師
曾獻賜 律師高華陽 律師再 審被 告 財政部臺北國稅局代 表 人 何瑞芳上列當事人間特種貨物及勞務稅條例事件，再審原告對於中華民國104年3月17日本院104年度判字第129號判決，提起再審之訴，本院裁定如下：
主 文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
理 由
一、按提起再審之訴，應依行政訴訟法第277條第1項第4款之規定表明再審理由，此為必須具備之程式。所謂表明再審理由，必須指明確定判決有如何合於法定再審事由之具體情事，始為相當。倘僅泛言有何條款之再審事由，而無具體情事者，尚難謂已合法表明再審理由。如未表明再審理由，法院無庸命其補正。次按行政訴訟法第273條第1項第1款所謂「適用法規顯有錯誤」，係指依確定的事實適用法規錯誤而言，且必須是確定判決所適用之法規與該案應適用之法規相違背，或與司法院解釋、本院判例有所牴觸者，始足當之，並不包括認定事實的瑕疵、法律上見解之歧異、判決不備理由或理由矛盾等問題。又確定判決如已明確說明其適用法律之見解，並就當事人主張之法律見解，說明其不採之理由，且該確定判決所採見解與司法院解釋、本院判例均無牴觸者，當事人如仍堅持其於原訴訟程序主張之歧異見解作為再審理由，亦難謂對該確定判決如何「適用法規顯有錯誤」，已有具體指摘，仍應認其再審之訴不合法。
二、緣再審原告於民國101年5月28日出售持有期間未滿2年之臺北市○○區○○○路○段○○○號1、2樓房地（下稱系爭房地），未依規定申報及繳納特種貨物及勞務稅（下稱特銷稅），案經再審被告查獲，核定銷售額新臺幣（下同）41,200,000元，補徵稅額4,120,000元，再審原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經遭駁回，遂向臺北高等行政法院（下稱原審）提起行政訴訟，經原審102年度訴字第1022號判決（下稱原審判決）將訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。再審被告不服，提起上訴，經本院104年度判字第129號判決（下稱原確定判決）將原審判決廢棄，並駁回再審原告在原審之訴。再審原告仍不服，以原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款事由，提起本件再審之訴。
三、再審原告主張略以：㈠財政部曾發布101年1月3日台財稅字第10000462310號、101年8月31日台財稅字第1010011720號、103年11月14日台財稅字第10304640200號等函釋，以非短期投機但因特殊因素而持有未滿2年出售之案件，得以排除特銷稅之課稅範圍，迨104年1月7日修正特銷稅條例第5條規定，財政部遂發布104年2月5日台財稅字第10404514520號函釋（下稱104年2月5日函釋），訂定適用「確屬非短期投機」免徵特銷稅之案件類型；惟104年2月5日函釋限縮該條例第5條第1項第12款「確屬非短期投機」之規定，並使免徵特銷稅之案件自104年1月9日始能適用，更限制人民僅依法納稅之權利，牴觸該條第2項溯及尚未核課或尚未核課確定之案件之規定。㈡再審原告與配偶為達土地增值稅節稅目的，而為通謀虛偽意思表示，依民法第87條第1項規定，其債權行為及物權行為均無效，故系爭房地在出售予第三人前，實質上為再審原告與配偶之夫妻共同財產之範圍，即屬同一經濟實體所共有，且其間買賣系爭房地係非以獲利為目的，不致造成房地炒作，故特銷稅條例第2條第1項、第3條第3項所規定之「持有期間在2年以內」，於涉及同一經濟實體之配偶間買賣時，應為目的性限縮，將「（任何人）持有期間在2年以內」之文義，限縮為「配偶二人無間斷持有合併計算期間在2年以內」者，方構成特銷稅之課徵要件，以避免苛賦傷及無辜。㈢就經濟上之意義為本件事實之觀察，應認再審原告係自配偶受贈系爭房地，惟原確定判決未審酌本件是否與104年2月5日函釋所列「銷售自二親等以內親屬受贈取得之不動產」或「銷售因借名登記經出名人返還之不動產」等案件類型相近，逕為不利再審原告之判決，除有消極不適用法規外，更有違司法院釋字第420號、第496號解釋及稅捐稽徵法第12條之1之實質課稅原則，而有行政訴訟法第273條第1項第1款適用法規顯有錯誤之情事。㈣依原審102年度訴字第1140號罰鍰案件之104年5月7日言詞辯論筆錄所載，再審原告受讓系爭房地係夫妻間無償移轉，而非買賣關係，依實質課稅原則，自應合併計算再審原告與其配偶之持有期間，原確定判決未察及此，逕不予合併計算，有適用法規顯有錯誤之情事。㈤特銷稅條例有違憲法第7條、第15條、第23條等規定及司法院釋字第597號解釋意旨，故再審原告已擬具法官依法聲請釋憲之釋憲聲請書，並聲請裁定停止訴訟程序等語，求為判決廢棄原確定判決。
四、經查，原確定判決已敘明：㈠特銷稅條例於100年5月4經總統華總一義字第10000085291號令制定公布，並由行政院以100年5月19日行政院院臺財字第1000025165號令定自100年6月1日施行，故於該條例施行後，合致於該條例特銷稅課徵要件者，其公法上稅捐債務即依法成立，無待稅捐稽徵機關促請申報即應依法繳納，亦無得以不知該條例規定而免其繳納義務。㈡再審原告向其配偶購入系爭房地，於移轉登記後，再銷售予訴外人黃俞甄、黃益正等情，為原審所認定之事實，足認再審原告就系爭房地之買入及出售，均已生物權移轉之效力，是再審原告與其配偶間買賣房地後再出售予第三人之行為，既屬其規劃具有目的性、計畫性所為之法律行為，則再審原告主張其與配偶間非實質買賣行為，尚非可採。㈢特銷稅條例第5條第1款規定，係參考土地稅法第34條，對於家庭核心成員僅有一戶房地，辦竣戶籍登記，且持有期間無供營業使用或出租，如所有權人銷售持有2年以內之自住房地，准予排除課稅；又同條第2款亦係考量民眾換屋需要，對符合同條第1款規定之所有權人，以先購後售方式換屋（買新賣舊），雖於出售房地時擁有2戶房地，仍認屬合理常態移轉，並將因調職、非自願離職或其他非自願性因素，致須出售新購房地，予以排除課稅；惟立法者為防杜規避稅負，就家庭核心成員擁有多間房地之情形，並未納入排除課稅範圍，容係立法選擇，應予尊重。再審原告與其配偶原計共有3戶房地，已與特銷稅條例第5條第1款所定「所有權人與其配偶及未成年直系親屬僅有一戶房屋及其坐落基地，辦竣戶籍登記且持有期間無供營業使用或出租者。」之要件不符，故再審原告亦無因換屋、或因調職、非自願離職、或其他非自願性因素出售新房地，而可得於出售後仍符合前款規定之情形。㈣財政部100年8月16日台財稅字第10000290040號函釋乃係關於贈與配偶不動產再由配偶回贈之情形，與本件再審原告自配偶受讓不動產後即出售他人，該買受不動產並未回賣移轉予配偶之情形不同；且前開函釋就不動產持有期間之計算，亦僅將所有權人贈與配偶前之持有期間，與其銷售配偶回贈不動產前之持有期間，合併計算，並無將配偶受贈後之期間亦合併計算於所有權人之持有期間之旨，是原審判決此部分認定應係誤解。㈤特銷稅條例第3條第3項所定同法第2條第1項第1款所稱持有期間，原則上應以納稅義務人之持有期間而為計算，該條例並無得將配偶或第三人持有期間合併計算之明文，且考量現行民法第1018條規定，夫或妻各自管理、使用、收益及處分其財產，及夫妻財產制，已採取分別財產制為基礎之「法定財產制」，則並無可將夫妻財產逕視為同一經濟實體之法律上基礎，是原審判決推論特銷稅條例未考量夫妻為同一經濟實體，而就持有期間未予不同規範，係法律漏洞，而認該條例「持有期間在2年以內」，於配偶間買賣再出售之情形，應為「配偶二人無間斷持有合併計算期間在2年以內」之目的性限縮解釋，尚屬乏據等語，認原審判決有適用法規不當之違法，因而將該判決廢棄，並自為判決駁回再審原告在原審之訴。經核本件再審訴狀所表明之再審理由，無非重述其在前訴訟程序之主張，就已經原確定判決指駁不採者，再為指摘，或以其主觀之歧異見解，泛言財政部函釋違法，而對於原確定判決究有如何合於行政訴訟法第273條第1項第1款規定之具體情事，則未據敘明，揆諸前揭規定及說明，其再審之訴自非合法，應予駁回。又本件再審事件並無停止訴訟之事由，自不因再審原告所為主張，而有停止訴訟程序之必要，附此敘明。
五、據上論結，本件再審之訴為不合法。依行政訴訟法第278條第1項、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中 華 民 國 104 年 7 月 30 日
最高行政法院第五庭
審判長法官 黃 合 文
法官 廖 宏 明法官 楊 惠 欽法官 林 惠 瑜法官 劉 介 中以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 104 年 7 月 31 日
書記官 張 雅 琴