最 高 行 政 法 院 裁 定
104年度裁字第302號上 訴 人 陳飛鵬訴訟代理人 卓家立 律師
黃沛頌 律師被 上訴 人 財政部臺北國稅局代 表 人 何瑞芳上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國103年11月20日臺北高等行政法院103年度訴字第1170號判決，提起上訴，本院裁定如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣；倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。
二、緣上訴人民國96年度綜合所得稅結算申報，列報捐贈扣除額新臺幣（下同）19,654,662元，經被上訴人初查以不符規定而予剔除，併同另查獲漏報本人營利所得21,334元及其配偶陳張莉利息所得169,560元，歸戶核定綜合所得總額15,131,429元，綜合所得淨額14,311,344元，應補稅額4,413,937元，並按所漏稅額1,687,810元處1倍之罰鍰1,687,810元。上訴人就罰鍰處分不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦經決定駁回，提起行政訴訟，亦遭駁回，遂提起本件上訴。
三、本件上訴人對於高等行政法院判決上訴，主張：原判決採認之財政部88年9月27日台財稅第000000000號函（下稱財政部88年9月27日函釋）核釋土地所有權人贈與土地所有權為國有、直轄市有、縣（市）有或鄉（鎮、市）有而取得之土地容積權益，不得適用所得稅法第17條第1項第2款第2目第1小目綜合所得稅捐贈列舉扣除，與憲法第19條租稅法律主義不符，據此所生漏稅罰無所附麗，原判決未慮及此，未說明法律保留原則與該函釋適用於本案之必要性及正當性，自有判決不適用法規及理由不備之違誤。又上訴人之個人所得本應申報綜合所得稅即可，因財政部95年12月29日台財稅字第09504564000號函而擬制為營業人，方須先申報暫繳營利事業所得稅，然與一般營利事業仍屬有別，本質上屬個人所得之稅負，被上訴人於上訴人申請更正營利事業所得稅時，忽視綜合所得稅及營利事業所得稅之連動關係，割裂認定暫繳之可扣抵稅額，致認定上訴人短漏稅，原判決未予糾正，有不適用法規及適用法規不當之違誤。是縱被上訴人剔除捐贈土地贈與扣除額，上訴人97年間申報暫繳之營利事業所得稅數額仍大於被上訴人終局核定上訴人應納稅額，無所得稅法第110條所稱之所漏稅額，不應處以漏稅罰，原判決有不適用法規及適用法規不當之違誤。又上訴人係依所取得之發票憑證及證明文件據以申報營利事業所得稅及綜合所得稅，且大眾捷運系統土地開發辦法第29條明文「無償提供」及臺北市政府捷運工程局97年10月8日北市捷聯字第09732869100號函載明持分土地「無償」移轉於該府等語，上訴人主觀上認為該土地持分之移轉係屬無償捐贈，方據以申報為土地捐贈之列舉扣除額，實無虛報或短報之意圖或故意過失。況上訴人將取得之容積獎勵權利列報在綜合所得之減項，與列報在營業所得之減項，所繳納之稅負並無不同，上訴人無短漏稅之動機與誘因，並無故意過失。原判決逕以2種稅目扣繳稅率不同，率認上訴人將容積獎勵權利列報為捐贈扣除額所能減少之綜合所得稅額較列報營利事業所得之成本減項所得減少之營利事業所得稅額為多，而認定上訴人非無故意錯報之動機，認事用法均有違誤，與行政罰法第7條第1項規定不符，而有事實與理由矛盾之違法。再者，上訴人縱因過失而有違章行為，然並未造成稅捐稽徵之風險，且財政部88年9月27日函釋並非法律，實難苛責上訴人對之瞭若指掌，其過失程度應屬輕微，被上訴人未予審酌，亦未區分故意過失可責之程度，率依稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表之裁罰標準，處上訴人短漏稅額1倍之罰鍰，為屬裁量怠惰，違反稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表使用須知第4點、行政程序法第7條、行政罰法第8條、第18條之規定，原判決疏未究查，有判決不適用法規之違法等語，為其論據。經核其上訴理由，係就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，並就原審已論斷者，泛言未論斷，而非具體表明合於不適用法規、適用法規不當、或行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，難認對該判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。
四、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中 華 民 國 104 年 2 月 13 日
最高行政法院第四庭
審判長法官 侯 東 昇
法官 江 幸 垠法官 闕 銘 富法官 楊 得 君法官 沈 應 南以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 104 年 2 月 13 日
書記官 吳 玫 瑩