最 高 行 政 法 院 判 決
105年度判字第141號上 訴 人 徐永堯訴訟代理人 陳建偉 律師被 上訴 人 財政部臺北國稅局代 表 人 何瑞芳上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國104年12月3日臺北高等行政法院104年度訴字第958號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、上訴人民國97年度綜合所得稅結算申報，未列報本人財產交易所得，經被上訴人核定新臺幣（下同）99,738,900元，歸課綜合所得總額100,088,799元，應補稅額39,123,779元。
上訴人就財產交易所得不服，申請復查結果，經被上訴人103年12月22日財北國稅法二字第1030053656號復查決定（下稱原處分）追減財產交易所得15,666元，上訴人仍不服，提起訴願，遭決定駁回，提起行政訴訟，經原審法院以104年度訴字第958號判決（下稱原判決）駁回後，上訴人猶不服，乃提起本件上訴。
二、上訴人於原審起訴主張略以：㈠臺北市○○區○○○路○段○○○號4樓之房屋（下稱系爭房屋）係上訴人父親獲配之眷舍，上訴人父親過世後由上訴人母親承受權利，嗣後系爭房屋所有權自母親名下移轉至上訴人名下，係家戶代表人之變更，並非贈與。於系爭房屋配住期間，經歷塌陷，需加以翻修改良重建，該等裝修費用等均由上訴人出資。97年間上訴人因不參加空軍正義東村大樓（以都更方式）老舊眷村改建，於97年將持有59年之系爭房屋，交由眷改主辦單位龍麟建設股份有限公司處置，因上開空軍正義東村大樓是老舊眷村都市更新之首例，故實施者與上訴人間以買賣契約形式簽約，上訴人獲得之1億元補助款後搬家離開。依財政部98年11月6日台財稅字第09804901940號函釋（下稱財政部98年11月6日函釋），應屬免納所得稅之補助款。㈡況系爭房屋裝修費用、評定現值為261,100元、契稅15,666元、支付黑道2,000萬元、建商索取回扣2,000萬元，上訴人實際僅獲得6,000萬元，且經過數次搬遷，相關憑證早已佚失，並已逾收支憑證之法定保存時限5年。被上訴人要求上訴人提出60年以來之成本及費用憑證，實強人所難。另參本院92年度判字第1737號判決理由，早已對被上訴人拒不認列成本與費用的理由或主張，斷然否決，並裁示所得額之計算已訂有核定標準者（評定現值法就是房屋交易所得之標準核定法），無須另行舉證；又財政部98年1月22日台財稅字第09804502090號令（下稱財政部98年1月22日令）明文核定「九十七年度個人出售房屋未申報或已申報而未能提出證明文件之財產交易所得標準」，臺北市：依房屋評定現值之29%計算。係被上訴人在上訴人報稅當年所發布的命令，亦經本院92年度判字第1737號判決書中「所得額已訂有核定標準者無須另行舉證」之明確裁示，更是100年12月30日以後唯一合法之房屋交易所得計算方式。㈢依據平均地權條例第47條、地政士法第26條之1、不動產經紀業管理條例第24條之1等規定，不動產交易價格在相關配套措施完全建立並完成立法後，始得作為課稅依據。又系爭房屋因遺贈取得，嗣後轉讓時，該項成本應係取得資產當時之時價，依所得稅法第46條規定所謂時價係指該資產之當地市場價格，而本件以受贈當時房屋評定現值，作為受贈房屋取得成本之認定方式，顯係違法；惟財政部102年11月14日台財稅字第10200157200號令釋（下稱財政部102年11月14日令釋），竟認計算財產交易所得的時價指的是房屋評定現值。依據從新從優原則、從新從輕原則，被上訴人以核實認定法計算交易所得，確實違反憲法第19條；又本件已依法核定過的所得項目既無漏徵，被上訴人不得假藉「補徵」名義，於多年後，使用於法無據的新認定方式重新計算所得並開單要求補稅，否則，有違誠實信用原則及信賴保護原則。另本件補稅金額之滯納利息過高，違法又違憲。㈣本件訴訟合併請求國家賠償求償金額包含資產損失、侵害自由、權利、精神損害共3類，合計為94,731,958元等語。求為判決撤銷訴願決定、原處分（即復查決定）不利於上訴人部分。並命被上訴人就上訴人所遭受之非法行政迫害與損失給付國家賠償94,731,958元。
三、被上訴人則略以：㈠上訴人於94年7月22日立約自其母徐居朝臣受贈取得系爭房屋，受贈時之房屋評定現值261,100元，嗣上訴人於97年5月15日以價格100,000,000元出售予訴外人葉松年，被上訴人依查得實際交易價格核定上訴人財產交易所得99,738,900元，嗣復查決定增列扣除上訴人已負擔之契稅15,666元，重行核定財產交易所得為99,723,234元；上訴人主張被上訴人依財政部頒訂標準核定財產交易所得73,573元，並已結案，嗣改以核實核定財產交易所得99,738,900元，違反誠信原則及信賴保護原則乙節，按個人出售房屋，如能提出交易時之成交價額及成本費用之證明文件者，其財產交易所得之計算，依所得稅法第14條第1項第7類規定核實認定；其未申報或未能提出證明文件者，按所得稅法施行細則第17條之2規定係授權稅捐稽徵機關於納稅義務人未申報或未能提出證明文件時，得依財政部核定之標準，核定系爭財產交易所得，並非限制稅捐稽徵機關不得以查得之實際交易價格，核定系爭財產交易所得。㈡遺產及贈與稅法第10條第1項之「時價」規定，與所得稅法第14條第1項第7類第2款之「時價」規定，係相配合之規定，應為相同之解釋。而遺產及贈與稅法第10條第3項規定，贈與財產為房屋時，法律擬制房屋評定標準價格為其贈與時之時價，是以贈與財產為房屋而出售時，依所得稅法第14條第1項第7類第2款計算財產交易所得時，減除該房屋贈與時之時價，自是以贈與時之房屋評定標準價格為贈與時之時價。至所得稅法第46條係規定在第3章（營利事業所得稅）第4節（資產估價），並非針對綜合所得稅為規定，不得據以解釋在贈與財產為土地及房屋出售時，所得稅法第14條第1項第7類第2款所規定土地及房屋贈與時之時價，係指當地市場價格，上訴人所訴顯係誤解。㈢上訴人主張系爭房屋所有權自母親名下移轉至上訴人名下，係家戶代表人之變更，並非贈與，又系爭房屋有裝修成本支出，因年代久遠，相關證明文件早已不存在，無法提供乙節，依系爭房屋異動索引表記載：系爭房屋○○○區○○段二小段建號752）改建登記日期為66年5月9日、登記原因第1次登記、權利人空白，嗣於76年6月4日方以登記原因「贈與」將所有權人登記為權利人徐居朝臣（上訴人之母），是系爭房屋於76年6月4日即屬徐居朝臣私有財產。徐居朝臣於94年8月1日將系爭房屋贈與上訴人並辦理移轉登記，上訴人即屬受贈取得系爭房屋，所訴係家戶代表人之變更，核無足採。在所得稅爭議案件，有關所得計算基礎之加項即收入，固應由稅捐稽徵機關負舉證責任；惟有關所得計算基礎之減項即成本與費用，自應由納稅義務人負協力義務。上訴人主張系爭房屋修繕費均由其支付，惟未能盡協力義務提供費用憑證供核，自無從審酌核實扣除，所訴核不足採。㈣另查財政部98年11月6日函釋是國防部辦理老舊眷村改建，依國軍老舊眷村改建條例及其施行細則發給原眷戶之各項補助款，核屬政府贈與而免納所得稅，與上訴人與建商買賣系爭房屋，自建商取得之出售房屋款實屬二事，自不得比附援引。綜上，上訴人於94年7月22日自其母徐居朝臣受贈取得系爭房屋，嗣97年5月15日以價款100,000,000元出售，並於同年5月21日辦理所有權移轉登記予葉松年，被上訴人依據實際查得資料核定財產交易所得99,723,234元，揆諸首揭規定，並無不合；又上訴人滯欠97年度綜合所得稅合計45,446,033元，經被上訴人復查決定後，對應納稅額未繳納半數或提供相當擔保而提起訴願，是被上訴人依稅捐稽徵法第39條第1項規定，以被上訴人104年4月23日財北國稅南港服字第1040751669號函送行政執行署士林分署強制執行，並無違誤等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人在原審之訴。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，略以：㈠遺產及贈與稅法第10條第1項之「時價」規定，與所得稅法第14條第1項第7類第2款之「時價」規定，係相配合之規定，應為相同之解釋。而依上述遺產及贈與稅法第10條第3項規定，贈與財產為房屋時，法律擬制房屋評定標準價格為其贈與時之時價，因此，贈與財產為房屋而出售時，依所得稅法第14條第1項第7類第2款計算財產交易所得時，減除該房屋贈與時之時價，自是以贈與時之房屋評定標準價格為贈與時之「時價」。㈡上訴人97年度綜合所得稅結算申報，申報出售系爭房屋之財產交易所得73,573元。惟經被上訴人於本件核課期間內查得上訴人係於94年7月22日自其母徐居朝臣受贈取得系爭房屋，並於97年5月15日以100,000,000元出售系爭房屋予葉松年，乃按上訴人出售系爭房屋之實際價格100,000,000元，經減除其97年間受贈取得系爭房屋時之房屋評定現值261,100元，核定系爭財產交易所得為99,738,900元，歸課綜合所總額100,088,799元，發單補徵稅額39,123,779元；嗣經上訴人申請復查，獲追減財產交易所得15,666元（契稅）；又上訴人復提起訴願遭駁回等情，有相關證據在卷可參，足堪認定為真實。則依上揭規定及說明，原處分（復查決定）按上訴人出售系爭房屋之實際價格100,000,000元，經減除其94年間受贈取得系爭房屋時之房屋評定現值261,100元，及其已繳納之契稅15,666元，核定上訴人出售系爭房屋之財產交易所得為99,723,234元，於法並無不合。㈢上訴人主張依據平均地權條例第47條、地政士法第26條之1、不動產經紀業管理條例第24條之1等規定，不動產交易價格在相關配套措施完全建立並完成立法後，始得作為課稅依據；又系爭房屋因遺贈取得，嗣後轉讓時，該項成本應係取得資產當時之時價，依所得稅法第46條規定所謂時價係指該資產之當地市場價格，而本件以受贈當時房屋評定現值，作為受贈房屋取得成本之認定方式，顯係違法云云。惟上訴人援引前揭平均地權條例第47條、地政士法第26條之1、不動產經紀業管理條例第24條之1等規定，核係就已登錄之不動產交易價格資訊，在相關配套措施完全建立並完成立法後，始得為課稅依據之規定，核與系爭房屋關於核計其財產交易所得，係依行為時所得稅法第14條第1項第7類第1、2款核課者之情形並不相同；且被上訴人就本件業已請上訴人就所支出之相關成本及費用予以提出，惟上訴人並未盡其協力義務，始未能予以扣除，自無如上訴人所指恣意妄為、不予認列之情。
次按所得稅法第46條係規定在第3章（營利事業所得稅）第4節（資產估價），並非針對有關綜合所得稅為規定，尚無從援引為所得稅法第14條第1項第7類第2款所指「贈與時之時價」如何認定之依據。上訴人援引所得稅法第46條規定主張被上訴人不可以房屋評定現值為上訴人出售系爭房屋之成本云云，自無足採。另依稅捐稽徵法第21條規定及本院58年判字第31號判例意旨，被上訴人於核課期間內發現上情，重行核定上訴人出售系爭房屋之財產交易所得，補徵上訴人97年度綜合所得稅，洵屬有據，尚不生違反信賴保護原則、誠信原則之問題。上訴人主張本案於98年已核定完稅，不得再予以補徵，否則違反信賴保護原則及誠實信用原則云云，核係主觀誤解，亦無足取。㈣至上訴人主張系爭房屋裝修費用、評定現值為261,100元、契稅15,666元、支付黑道2,000萬元、建商索取回扣2,000萬元，上訴人實際僅獲得6,000萬元，經過數次搬遷，相關憑證早已佚失，依據稅捐稽徵法第11條，收支憑證之法定保存時限為5年，超過5年時限之憑證，依法不存，被上訴人要求上訴人提出60年以來之成本與費用憑證，實強人所難，而且逾越憑證保存期限之法律規範，逾越法律規範，強行課稅是構成違反憲法第19條規定；另參本院92年度判字第1737號判決理由，早已對被上訴人拒不認列成本與費用的理由或主張，斷然否決，並裁示所得額之計算已訂有核定標準者（評定現值法就是房屋交易所得之標準核定法），無須另行舉證云云，然在所得稅爭議案件，有關所得計算基礎之加項即收入，固應由稅捐稽徵機關負舉證責任；惟有關所得計算基礎之減項即成本與費用，自應由納稅義務人負協力義務。查本件被上訴人於102年8月5日以財北國稅審二字第1020034897號函，請上訴人提示必要費用證明資料供核等語，已於同年8月6日合法送達上訴人本人，顯見被上訴人在為本件補稅處分前，業已通知上訴人補提相關資料以資證明。上訴人固主張其因有支付黑道2,000萬元、建商索取回扣2,000萬元，實際僅獲得6,000萬元，經過數次搬遷，相關憑證早已佚失云云，惟就此部分主張，並未提示關於系爭房屋任何整修費用之發票或收據及支付資金之資料；至所主張支付前揭黑道費用、建商索取回扣云云，亦均未提出相關憑證，以盡其協力義務提供相關憑證供被上訴人查核，被上訴人自無從遽信上訴人前揭主張為真正，而就上訴人主張支出前開金額予以核實扣除。茲以本件既為經被上訴人核實認定之案件，上訴人主張其有支出前開成本或費用之事實，自應由上訴人負協力義務，以供被上訴人查證是否屬實，惟上訴人並未提出任何事證以實其說，其空言主張已支付黑道費用、建商回扣云云，核無所據，自不足採。至上訴人主張系爭房屋所有權自母親徐居朝臣名下移轉至上訴人名下，係家戶代表人之變更，並非贈與云云，惟查本件依系爭房屋異動索引表記載：系爭房屋改建登記日期為66年5月9日、登記原因第1次登記、權利人空白，嗣於76年6月4日方以登記原因「贈與」將所有權人登記為權利人徐居朝臣（上訴人之母）；復於94年8月1日以登記原因「贈與」將所有權人登記為權利人徐永堯（即上訴人）等情，依上可知，系爭房屋於76年6月4日即屬上訴人之母徐居朝臣之私有財產，嗣徐居朝臣於94年8月1日將系爭房屋贈與上訴人並辦理移轉登記，上訴人即屬受贈取得系爭房屋甚明。上訴人主張系爭房屋係家戶代表人之變更，並非贈與云云，核無足採。又系爭房屋係上訴人因受贈而取得，故除辦理過戶時應由受贈人繳納之契稅等必要費用外，自無其他成本；至上訴人主張之其他成本、費用云云，均未提示相關證據以實其說，尚難採認，上訴人據此主張被上訴人本件未扣除相關之成本、費用，核課金額過高顯不合理云云，核無足採。另按所得稅法對納稅義務人未能提出原始取得之實際成本者，方依財政部核定標準核定財產交易所得。惟查本件系爭房屋之原始取得成本即原始評定現值為261,100元已屬明確，自無前開按財政部98年1月22日令頒標準核定予以適用之餘地，上訴人主張應依房屋評定現值29％（73,573元，即房屋評定現值253,700元29％；）計算所得額云云，核與前揭規定不符，亦無足採。至財政部98年11月6日函釋係針對國防部辦理老舊眷村改建，依國軍老舊眷村改建條例及其施行細則發給原眷戶之各項補助款，核屬政府贈與而免納所得稅，與本件上訴人係與建商買賣系爭房屋，自建商取得之出售房屋價款分屬二事，尚難比附援引，自不可為上訴人據以主張免課綜合所得稅之理由。㈤另上訴人訴請被上訴人就上訴人所遭受之非法行政迫害與損失依憲法應給付國家賠償94,731,958元云云，惟查上訴人本件就被上訴人所為補稅處分所提之撤銷訴訟既遭駁回，理由已詳如上述，尚難認被上訴人有何因原處分造成上訴人損害之情，則其就本件合併訴請被上訴人就上訴人所遭受之非法行政迫害與損失依憲法應給付國家賠償94,731,958元之請求，亦失所據，核無理由，應併予駁回。綜上所述，上訴人之主張均無可採。原核定依據實際查得資料核課系爭房屋之財產交易所得99,738,900元，嗣經上訴人申請復查，經被上訴人所為原處分（復查決定）扣除上訴人已負擔之契稅15,666元，乃重行核計該財產交易所得為99,723,234元，核無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，上訴人訴請撤銷，為無理由，應予駁回；至上訴人附帶請求被上訴人賠償94,731,958元，亦失所附麗，併予駁回。因將訴願決定及原處分均予維持，駁回上訴人在原審之訴。
五、本院經核原判決於法尚無違誤，茲就上訴理由再予論述如下：
㈠、按「本法稱財產交易所得及財產交易損失，係指納稅義務人並非為經常買進、賣出之營利活動而持有之各種財產，因買賣或交換而發生之增益或損失。」、「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：……第7類：財產交易所得：凡財產及權利因交易而取得之所得：一、財產或權利原為出價取得者，以交易時之成交價額，減除原始取得之成本，及因取得、改良及移轉該項資產而支付之一切費用後之餘額為所得額。二、財產或權利原為繼承或贈與而取得者，以交易時之成交價額，減除繼承時或受贈與時該項財產或權利之時價及因取得、改良及移轉該項財產或權利而支付之一切費用後之餘額為所得額。」、「個人出售房屋，如能提出交易時之成交價額及成本費用之證明文件者，其財產交易所得之計算，依本法第14條第1項第7類規定核實認定；其未申報或未能提出證明文件者，稽徵機關得依財政部核定標準核定之。」、「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」、「遺產及贈與財產價值之計算，以被繼承人死亡時或贈與人贈與時之時價為準；……第1項所稱時價，土地以公告土地現值或評定標準價格為準；房屋以評定標準價格為準；其他財產時價之估定，本法未規定者，由財政部定之。」行為時所得稅法第9條、第14條第1項第7類第1款、第2款、同法施行細則第17條之2第1項、遺產及贈與稅法第3條第1項、第10條第1項、第3項分別定有明文。而前揭遺產及贈與稅法第10條第1項規定贈與財產價值之計算，以贈與人「贈與時之時價」為準，所得稅法第14條第1項第7類第2款則相配合規定計算因贈與而取得之財產或權利之交易所得，以交易時之成交價額，減除「受贈與時」該項財產或權利之「時價」及因取得、改良及移轉該項財產或權利而支付之一切費用後之餘額為所得額。遺產及贈與稅法第10條第3項規定，贈與財產為房屋時，法律擬制房屋評定標準價格為其贈與時之時價，因此，贈與財產為房屋而出售時，依所得稅法第14條第1項第7類第2款計算財產交易所得時，減除該房屋贈與時之時價，自是以贈與時之房屋評定標準價格為贈與時之「時價」。另「個人出售因贈與而取得之房屋，依所得稅法第14條第1項第7類第2款規定計算財產交易損益時，其得減除受贈與時該房屋之時價，應以受贈與時據以課徵贈與稅之房屋評定標準價格為準。」為財政部102年11月14日號令釋所明定。經核上開令釋係財政部本於中央稅捐主管機關職權，所為細節性、技術性之補充性規定，為所得稅法抽象規定之具體化規範，俾為所屬機關執行職權之依據，其規定與母法之立法意旨無違，並無不當限縮解釋母法或增加法律所無之限制，與租稅法律主義無違，本院為司法審查自得參酌適用。經查上訴人97年度綜合所得稅結算申報，申報出售系爭房屋之財產交易所得73,573元。惟經被上訴人於本件核課期間內查得上訴人係於94年8月1日自其母徐居朝臣受贈取得系爭房屋，並於97年5月15日以100,000,000元出售系爭房屋予葉松年，乃按上訴人出售系爭房屋之實際價格100,000,000元，經減除其97年間受贈取得系爭房屋時之房屋評定現值261,100元，核定系爭財產交易所得為99,738,900元，歸課綜合所總額100,088,799元，發單補徵稅額39,123,779元；嗣經上訴人申請復查，獲追減財產交易所得15,666元（契稅）等情，此有上訴人97年度綜合所得稅申報書、補報申報書、被上訴人原核定通知書、系爭房屋之買賣契約書、收據、支票、贈與稅免稅證明書、贈與稅申報資料、臺北市大安地政事務所系爭房屋異動索引表、臺北市稅捐稽徵處大安分處函、契稅申報書等附於原處分卷可稽。從而，原判決審認：遺產及贈與稅法第10條第3項規定，贈與財產為房屋時，法律擬制房屋評定標準價格為其贈與時之時價，是以贈與財產為房屋而出售時，依所得稅法第14條第1項第7類第2款計算財產交易所得時，減除該房屋贈與時之時價，自是以贈與時之房屋評定標準價格為贈與時之「時價」。又所得稅法第46條係就營利事業所得稅關於資產估價之規定，營利事業所得稅查核準則第32條第4款亦非就綜合所得稅所為之規範，均無從援引為所得稅法第14條第1項第7類第2款所指「贈與時之時價」如何認定之依據。且依稅捐稽徵法第21條及本院58年判字第31號判例意旨，被上訴人於核課期間內發現上訴人出售系爭受贈房屋，重行核定上訴人出售系爭房屋之財產交易所得，補徵上訴人97年度綜合所得稅，洵屬有據。而有關綜合所得稅之所得計算基礎之減項，即成本與費用，應由納稅義務人負協力義務。然上訴人並未提示任何整修費用之發票或收據及支付資金之資料；至所主張支付前揭黑道費用、建商索取回扣，亦均未提出相關憑證，以盡其協力義務提供相關憑證供被上訴人查核，被上訴人就其支出自無法核實減除。況所得稅法對納稅義務人未能提出原始取得之實際成本者，方依財政部核定標準核定財產交易所得，惟本件系爭房屋之原始取得成本即原始評定現值為261,100元已屬明確，自無按部頒標準核定規定適用之餘地。至財政部98年11月6日函釋係針對國防部辦理老舊眷村改建，依國軍老舊眷村改建條例及其施行細則發給原眷戶之各項補助款，核屬政府贈與而免納所得稅，與上訴人與建商買賣系爭房屋，自建商取得之出售房屋價款分屬二事，尚難比附援引。上訴人據以主張免課綜合所得稅乙節，亦無足採等情。因將訴願決定及原處分（即復查決定)均予維持，駁回上訴人在原審訴請撤銷被上訴人所為補稅處分之訴。揆諸前揭規定、令釋意旨與說明，於法尚無不合。
㈡、復按證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形；而證據之證明力如何或如何調查事實，事實審法院有衡情斟酌之權，苟已斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，而未違背論理法則、經驗法則或證據法則，即不能指為違法。又所謂判決不備理由係指判決全然未記載理由，或雖有判決理由，但其所載理由不明瞭或不完備，不足使人知其主文所由成立之依據。茲查：⑴原判決業依74年12月30日修正所得稅法第4條第17款之立法理由及本院99年度判字第904號判決意旨詳論：遺產及贈與稅法第10條第1項規定贈與財產價值之計算，以贈與人「贈與時之時價」為準，所得稅法第14條第1項第7類第2款則相配合規定計算因贈與而取得之財產或權利之交易所得，以交易時之成交價額，減除「受贈與時」該項財產或權利之「時價」及因取得、改良及移轉該項財產或權利而支付之一切費用後之餘額為所得額。換言之，遺產及贈與稅法第10條第1項之「時價」規定，與所得稅法第14條第1項第7類第2款之「時價」規定，係相配合之規定，應為相同之解釋。而依遺產及贈與稅法第10條第3項規定，贈與財產為房屋時，法律擬制房屋評定標準價格為其贈與時之時價，因此，贈與財產為房屋而出售時，依所得稅法第14條第1項第7類第2款計算財產交易所得時，減除該房屋贈與時之時價，自是以贈與時之房屋評定標準價格為贈與時之「時價」等情。即認原處分適用所得稅法第14條第1項第7類第2款及遺產及贈與稅法第10條第3項所為處分結果，並無違誤。且上訴人並未提示任何整修費用之發票或收據及支付資金之資料；至所主張支付前揭黑道費用、建商索取回扣，亦均未提出相關憑證，以盡其協力義務提供相關憑證供被上訴人查核，被上訴人就其支出自無法核實減除等情甚明，有如前述。則上訴意旨仍執詞遺產及贈與稅法第10條規定之「時價」，其目的在規定遺產稅之課徵基礎，而所得稅法第14條第1項第7類及第46條規定之「時價」，其目的在規定資產之實際價值如何認定，二者之立法目的不同，故對時價之認定方式亦不同。原判決認為遺贈稅之課徵基礎「房屋評定現值」，係以「核實認定法」計算財產交易所得時的「房屋取得成本」，「二者係相配合之規定」，顯係恣意之認定。且依財政部賦稅署103年1月23日所訂定102年度個人出售房屋之財產交易所得計算規定之網頁說明：「如僅查得成交價額，而未查得成本費用，以往年度僅能按房屋評定現值之一定比例核定其所得額」，益證上訴人申報97年度綜合所得稅，所使用之財產交易所得計算方法正確無誤云云，尚無可採。⑵上訴人係於94年7月22日立約，同年8月1日移轉登記，自其母徐居朝臣受贈取得系爭房屋，並於97年5月15日以100,000,000元出售系爭房屋予葉松年，此有系爭房屋之贈與所有權移轉契約書、贈與稅申報資料、買賣契約書、臺北市大安地政事務所系爭房屋異動索引表在卷可稽。是上訴人係與建商買賣系爭房屋，自建商取得出售房屋價款，與國防部辦理老舊眷村改建，依國軍老舊眷村改建條例及其施行細則發給原眷戶之各項補助款，核屬政府贈與而免納所得稅之情形，自屬有別。上訴意旨主張依老舊眷村改建條例第5條規定，原眷戶與其配偶死亡者，其權益由子女承接，餘均不得承受權益，又同條例第26條規定，自費興建眷舍之建物權狀所有人即視為原眷戶。上訴人係老舊眷村正義大樓之原眷戶，而系爭房屋又係自費興建，其取得該眷舍之方式，係依眷屬權益承受，並非普通地政管理規則中之贈與，依中央法規標準法第16條規定，當二法規對同一事件有不同規定時，依特別法優先於普通法，應優先適用老舊眷村改建條例。正義大樓係依據老舊眷村改建條例第11條第6款規定，以都市更新方式實施改建，是原眷戶為配合改建計畫搬遷，將眷舍交由主辦單位處置，並由其自訂辦法，負責發給拆遷補償、房租補助與重新購宅補助等輔助款，應免納所得稅各節，亦均不足取。
㈢、末按「提起行政訴訟，得於同一程序中，合併請求損害賠償或其他財產上給付。」「人民與中央或地方機關間，因公法上原因發生財產上之給付或請求作成行政處分以外之其他非財產上之給付，得提起給付訴訟。因公法上契約發生之給付，亦同。前項給付訴訟之裁判，以行政處分應否撤銷為據者，應於依第4條第1項或第3項提起撤銷訴訟時，併為請求。」為行政訴訟法第7條、第8條第1項、第2項分別所明定。則原判決論以上訴人本件就被上訴人之補稅處分所提之撤銷訴訟既遭駁回，則其就本件合併訴請應給付國家賠償94,731,958元之請求，亦失所據，應併予駁回等情，於法亦核無違誤。
㈣、綜上所述，原審已依職權調查證據並斟酌辯論意旨及調查證據之結果，依論理及證據法則判斷事實而為判決，尚無判決不適用法規或適用不當之違法；亦難謂有判決不備理由之違法，縱原審雖有未於判決中加以論斷者，惟尚不影響於判決之結果，與所謂判決不備理由之違法情形不相當。至於上訴人其餘訴稱各節，乃上訴人以其對法律上見解之歧異，就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，均無可採。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。
六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 105 年 3 月 31 日
最高行政法院第五庭
審判長法官 黃 合 文
法官 鄭 忠 仁法官 劉 介 中法官 吳 東 都法官 林 茂 權以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 105 年 4 月 1 日
書記官 張 雅 琴