最 高 行 政 法 院 裁 定
105年度裁字第1432號上 訴 人 劉政宗被 上訴 人 財政部南區國稅局代 表 人 蔡碧珍上列當事人間贈與稅事件，上訴人對於中華民國105年8月18日高雄高等行政法院105年度訴字第260號判決，提起上訴，本院裁定如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣；倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。
二、上訴人於民國99年3月9日向被上訴人申報其於99年3月3日將高雄市○鎮區○○段0○段0000○號土地及高雄市○鎮區○○○路○○○○○號房屋（下稱系爭房地）贈與其姪劉鴻銘及劉鴻恩（應有部分各2分之1），經被上訴人核定贈與總額新臺幣(下同)10,482,200元，贈與淨額8,282,200元，應納稅額828,220元，上訴人於99年3月24日繳清稅款，被上訴人於同日核發贈與稅繳清證明書，上訴人於同年月26日辦理產權移轉登記。嗣上訴人於104年11月10日向被上訴人提出申請，主張上述贈與契約於101年10月經雙方同意撤銷，申請退還已繳納之贈與稅款，經被上訴人以104年12月3日南區國稅臺南營所字第0000000000A號函稱，依財政部78年5月29日臺財稅第000000000號函及92年2月19日臺財稅字第0920451458號令釋意旨，上訴人如有法定之撤銷權，可於取具法院確定判決或與確定判決有同一效力之法院和解筆錄、法院調解筆錄、鄉鎮市調解委員會調解書等資料，並據以塗銷移轉登記回復所有權者，得申請撤回贈與稅申報及退稅。嗣上訴人於104年12月16日以補充說明書主張，其於99年3月3日贈與系爭不動產予受贈人2人，係附有負擔之贈與，因受贈人未履行其負擔，上訴人遂向渠等表示撤銷贈與，經雙方合意解除贈與契約，於101年10月間簽有贈與撤銷協議書，申請退還因適用法令錯誤溢繳之稅款，案經被上訴人以105年1月19日南區國稅臺南營所字第1050060584號函否准其申請。上訴人不服，提起訴願，經遭決定駁回，循序提起行政訴訟，經高雄高等行政法院（下稱原審）105年度訴字第260號判決（下稱原判決）以，租稅債務關係請求權，於租稅債務構成要件實現時即告成立，是租稅債務關係請求權因構成要件之實現而成立，自不得以租稅債權人及租稅債務人之法律行為加以變更，亦即不能以法律行為之方式改變原已成立之稅捐債務，否則即有藉法律行為操控稅捐之情形。上訴人於本件稅捐債務構成要件成立，並就系爭房地贈與之債權行為、物權行為均完成後，事隔2年餘，並無法定之撤銷權事由，即以合意撤銷贈與方式，請求退還原已成立之稅捐債務，揆諸財政部78年5月29日台財稅第000000000號函、92年2月19日台財稅字第0920451458號令釋意旨，顯有不合等由，駁回上訴人之訴。上訴人猶未服，遂提起本件上訴。其上訴意旨略以：
（一）92年2月19日台財稅字第0920451458號令釋致贈與人雖具有撤銷權，惟因雙方無爭議，而未經法院判決、和解、調解者，僅依雙方合意解除者，均不准退還其溢繳稅款，該令釋顯已侵害人民之權益，卻未以法律定之，應屬無效，而不得適用。（二）本件贈與是否負有負擔，被上訴人除可依職權向受贈人查證外，亦可綜合相關文件、整體事實情況為認定。又上訴人與受贈人間多次財產權移轉，其登記原因雖分別為買賣及贈與，惟均無涉撤銷贈與回復所有權登記之情形，原判決認定事實與卷內資料完全不相符合，又對上訴人之說明及所舉證據，未依職權調查，實有違證據裁判原則及自由心證原則等語，為其論據。經核上訴意旨雖以原判決違背法令為由，惟其上訴理由，業經原審於判決理由內詳為論述，上訴人無非係重述其在原審提出而為原審所不採之主張，或重申其一己之法律見解，就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，並就原審已論斷者，泛言未論斷，或就原審所為論斷，泛言其論斷矛盾，而非具體表明合於不適用法規、適用法規不當、或行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，難認對該判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。
三、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中 華 民 國 105 年 11 月 10 日
最高行政法院第四庭
審判長法官 林 茂 權
法官 劉 介 中法官 吳 東 都法官 帥 嘉 寶法官 鄭 忠 仁以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 105 年 11 月 11 日
書記官 蘇 婉 婷