最 高 行 政 法 院 判 決
106年度判字第749號上 訴 人 蕭永哲訴訟代理人 謝協昌 律師
藍雅筠 律師被 上訴 人 財政部北區國稅局代 表 人 王綉忠上列當事人間所得稅法事件，上訴人對於中華民國106年5月3日臺北高等行政法院104年度訴更一字第111號判決關於其不利部分，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、上訴人自民國92年起經營套裝軟體設計業，未依規定申請營業登記，經臺灣高等法院檢察署智慧財產分署（下稱高檢署智財分署）查獲，通報被上訴人審理結果，以上訴人未辦理92年至98年度營利事業所得稅結算申報，乃依所得稅法第79條第1項規定，填具滯報通知書請上訴人於15日內補報，惟上訴人逾期仍未辦理，被上訴人乃依查得資料核定93年度營業收入淨額為新臺幣（下同）29,559,596元，並依所得稅法第83條第1項規定，按套裝軟體設計業（行業標準代號：7201-13）同業利潤標準淨利率30％，核定全年所得額8,867,878元，應納稅額2,206,969元，另加徵怠報金90,000元。上訴人不服，申請復查未獲變更，提起訴願遭決定駁回，遂提起行政訴訟，經原審法院103年度訴字第726號判決撤銷訴願決定及原處分（含復查決定），被上訴人提起上訴，經本院104年度判字第690號判決廢棄，發回原審法院更為審理。嗣經原審法院以104年度訴更一字字第111號判決（下稱原判決）認上訴人係屬套裝軟體零售業，而為「訴願決定及原處分關於補徵營利事業所得稅逾652,923元部分撤銷。上訴人其餘之訴駁回。」之判決，上訴人就對其不利部分不服，提起本件上訴。
二、上訴人起訴主張：
（一）上訴人申設IP位址（211.21.98.6）僅供備用DNS查詢性質，無法提供網路瀏覽功能，且被上訴人從未提出一封以IP位址（211.21.98.6）發送關於銷售系爭電腦軟體之信件，可見IP位址本質上無網路瀏覽及查詢往來郵件等功能，上訴人無法藉由IP位址（211.21.98.6）「傳輸」軟體授權碼予消費者。縱令ALCOHOL-SOFT.COM網站（下稱alcohol網站）有銷售Alcohol 120％電腦程式（下稱系爭電腦軟體）之行為，97年度北院民公誌第212號公證書已表示alcohol網站「只有一個」郵件伺服器（Mail server）即為ma01.alcohol-soft.com，相對應之IP位址為195.136.126.86，顯非上訴人所申設之IP位址211.21.98.6。
（二）Alcohol Soft CO.,LTD英屬公司（下稱Alcohol Soft公司）於99年宣告解散，清算人為Jennifer Margaret Mawhinney，係Quinton Mawhinney配偶，顯見Alcohol Soft公司實際所有人為Quinton Mawhinney，亦可證明上訴人從未掛名於alcohol網站上、無經營管理系爭網站，並對於OBU帳戶無實質掌控能力。
（三）96年度北院民公誌字第1345號公證書第2頁已明確記載Dom
ain name（網域名稱）:ALCOHOL-SOFT.COM，Administrat
ive Contact（網域管理聯繫人）: Pullen.Pauldns@alcohol-soft.com，顯見alcohol網站管理人係Paul Pullen而非上訴人。又被上訴人所舉部分公證書均非「93年間」實際體驗，自不得以其他年度作成之公證書逕認93年間曾有發生此一事實。另各公證書第1頁明確記載請求人之代理人向公證人表示，請求公證人實際體驗alcohol網站，並購買系爭電腦軟體之過程，可知上訴人未透過alcohol網站從事營業行為。
（四）匯入款類別編號為匯款人所片面記載，僅籠統說明作用，與實際匯款目的非當然一致，即使依匯入款類別編號而顯示為「貿易佣金及代理費收入」，亦非必然屬於「貿易佣金及代理費收入」，匯款之目的仍需以證據證明匯款用途，斷非得以該匯入款類別編號即逕自認定匯入款之性質。縱令依被上訴人所主張匯入款類別編號而顯示為「貿易佣金及代理費收入」，即足證匯入款並非「營業收入」。
（五）被上訴人未舉證證明上訴人於我國境內提供勞務獲得報酬之具體事證，原處分應屬違法：
1、被上訴人應舉證說明上訴人於93年間有以IP位址（211.21.98.6）實際經營管理alcohol網站，並於93年間以IP位址（211.21.98.6）於我國境內銷售系爭電腦軟體之具體事證，不得以「96年」北院民公誌字第001345號公證書反推得出「93年」間曾經發生此一事實。
2、依國家通訊傳播委員會函文內容所示，DNS伺服器無法提供網頁瀏覽或網頁備份功能，顯見上訴人雖申設IP位址（
211.21.98.6），但該IP位址僅是備用查詢DNS之用，上訴人無法透過該IP位址傳送系爭電腦軟體授權碼予消費者。
3、被上訴人應就上訴人有無以我國境內作為勞務提供地、提供何種勞務予何人、有無在我國境內提供勞務而有獲取報酬等事實負證明責任，始符合所得稅法第3條第1項、第8條第3款前段等規定。
4、參諸臺灣板橋地方法院（102年1月1日改制為臺灣新北地方法院，下稱新北地院）97年度自字第22號、99年度自字第17號、102年度自字第6號刑事判決業已認定，縱令第三人曾匯款至Alcohol Soft公司之OBU帳戶，因匯入款項與系爭電腦軟體各套銷售價格皆大不相同、數額落差甚大，無法認定第三人匯款至OBU帳戶之金錢為上訴人銷售系爭電腦軟體之營業所得。
（六）alcohol網站並無銷售系爭電腦軟體至我國境內，非屬本國人在我國境內之營業行為：
1、依96年度北院民公誌字第773號、97年度北院民公誌字第326號等公證書，均記載請求人雖登入alcohol網站欲購買系爭電腦軟體，並在購買聯繫資訊填載「Postal number（郵寄號碼）…country（國家）Taiwan」，但alcohol網站隨即拒絕請求人之訂單並表示系爭電腦軟體並未銷售至臺灣，請求人遂將郵寄國家更改為「香港」始完成下單，可證alcohol網站從未將系爭電腦軟體銷售至我國境內，當無本國人於「我國境內」提供勞務而有獲取報酬情形。
2、縱alcohol網站於96年或97年間有供人下載系爭電腦軟體，alcohol網站亦將銷售地區限制在「我國境外」，被上訴人不得將alcohol網站「境外所得」逕認為係本國人在「我國境內」提供勞務獲取報酬。
（七）上訴人僅協助Quinton Mawhinney將0BU帳戶內款項「代收代付」予訴外人洪玉龍、康孟莉、蕭正龍、DUPLEX SECUR
E LTD、DT SOFT LTD、PAUL ROBERT PULLEN、ROCKET DIVIDSON SOFTWARE LTD，OBU帳戶款項並非上訴人於我國境內銷售系爭電腦軟體之營業所得：
1、上訴人依永豐銀行國外部98年4月13日提供Alcohol Soft公司的開戶資料、歷史交易明細、自開戶日迄今之「匯出匯入」主檔明細資料，整理0BU帳戶於93年度依Quinton Mawhinney指示分別匯出金額予訴外人洪玉龍、康孟莉、蕭正龍、DUPLEX SECURE LTD、DT SOFT LTD、PAUL ROBERTPULLEN、ROCKET DIVIDSON SOFTWARE LTD，93年度匯出款項共計551,244.62歐元【算式：331,377.31＋219,867.31＝551,244.62】、25,455.29美元【算式：24,915.29＋540＝25,455.29】；另參諸被上訴人主張0BU帳戶於93年度匯入款項共計為616,990.63歐元、24,819.33美元，顯見將0BU帳戶扣除代收代付款項後，0BU帳戶已無任何美元金額，歐元結餘金額為65,746.01歐元【算式:616,990.63－551,244.62＝65,746.01】。
2、被上訴人所舉網路家庭國際資訊股份有限公司96網家法字第152號函係指訴外人張永信經營「易碩科技有限公司」（下稱易碩公司）自行於PC HOME網路平臺販售系爭電腦軟體，實與上訴人無涉。
3、智慧財產法院（下稱智財法院）101年度民著上更（一）字第1號判決，業經最高法院102年度臺上字第548號判決廢棄發回，現已確定之智財法院102年民著上更（二）字第1號判決認定Fubra公司於91年間所匯入2筆英鎊紀錄無法證明為Fubra公司銷售Alcohol產品之匯款。又依永豐商業銀行國外部以永豐銀國外部（105）第0029號函之意旨，OBU帳戶自開戶迄今均無Fubra Ltd公司匯款紀錄，惟被上訴人逕指與OBU帳戶匯款人毫無相關之Fubra Ltd公司同為上訴人銷售系爭電腦軟體等抗辯，要無可採。
4、Fubra Ltd公司是在「英國」銷售系爭電腦軟體，與被上訴人主張課稅事實無涉。被上訴人空言徒託從未舉證各匯款人與上訴人之關係為何，倘若真如被上訴人所稱，各匯款人每筆匯款數額究竟是銷售幾套系爭電腦軟體，被上訴人對此均無任何說明，實際上各筆匯款數額與系爭電腦軟體每套售價皆無法吻合，足證OBU帳戶款項並非銷售系爭電腦軟體之營業所得。
5、縱令0BU帳戶款項為銷售系爭電腦軟體之營業所得（上訴人否認），應以0BU帳戶扣除代收代付後所餘65,746.01歐元為所得額計算，再以「電腦套裝軟體零售業」同業利潤標準淨利率10％，核算93年度應納稅額。又本件並無財政部63年7月23日台財稅第35377號函之適用，被上訴人不得以選擇淨利率較高之電腦套裝軟體設計業之同業利潤標準淨利率30％核算認定等語，聲明求為判決：訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
三、被上訴人則以：
（一）上訴人確有透過網路銷售系爭電腦軟體之營業行為：
1、依上訴人於新北地院97年度自字第22號著作權法刑事案件97年7月16日準備程序筆錄中供承：「與英國的Alcohol Soft公司合作，受僱去寫系爭電腦軟體和其他軟體程式及研發工作……我會負責國外交辦的更新工作」，又92年1月29日委託北辰著作權事務所與安辰電腦股份有限公司（下稱安辰公司）訴訟和解函中自承獨立創作開發系爭電腦軟體等語，足認系爭電腦軟體係上訴人研發而成。
2、上訴人於上開刑案103年4月24日準備程序庭供認：「……公證書上alcohol網站販售之系爭電腦軟體（5429版），是上訴人參與設計的。……5.上訴人之父蕭靖安名義於89年間向中華電信股份有限公司申請固定型81P之ADSL（IP為211.21.98.0至211.21.98.7），並由上訴人提供其所有伺服器（位址IP為211.21.98.6）供alcohol-soft.com網域名稱使用，臺灣臺北地方法院（下稱臺北地院）96年度北院民公誌第1345號公證書……上訴人均同意該公證書記載屬實」。
3、新北地院95年度訴字第513號刑事案件承審法官於97年2月27日準備程序，針對alcohol網站進行勘驗結果附卷列印畫面編號6與臺北地院96年度北院民公誌第1345號公證書相同，足認alcohol網站分別由使用IP位址195.137.236.101及211.21.98.6之不同人所使用、管理，且按IP位址「2
11.21.98.6」之申設人，經公證人謝永誌利用財團法人網路資訊中心（WHOIS.TWNIC.NET.TW）公證體驗查詢之結果，確認IP位址自「211.21.0.0」起至「211.21.255.255」之網段，均係中華電信公司所有，而IP位址自「211.21.9
8.0」起至「211.21.98.29」之網段，則均係「XIAO JEINAN」其人所申設，其中IP位址自「211.21.98.0」起至「2
11.21.98.7」之網段，其管理人則均為「XIAO YONG ZHE」（「蕭永哲」，電子郵件信箱為martin@martinx.idv.tw」）上開固定型IP位址自「211.21.98.0」起至「211.21.98.7」均係由蕭靖安（「XIAO JEIN AN」）所申設，其管理人則係「蕭永哲」，管理人與上訴人姓名完全相同，且管理人所留之電子郵件信箱「martin@martinx.idv.tw」，與96年度北院民公誌字第001345號公證書附件管理人「XIAO YONG ZHE」所留之電子信箱一致。而上訴人任職於安辰公司時所留聯絡人「蕭靖安」、現在地址、聯絡電話等，均與中華電信公司回覆單上「申設人」、「裝機地址」、「聯絡電話」相同，足認IP位址211.21.98.6即alcohol網站係由上訴人使用。
4、新北地院95訴字第513號刑事案件〔即智財法院97年度刑智上訴字第7號刑事判決之一審判決〕，於96年12月20日審理時，檢察官提出安辰公司請求臺北地院所屬民間公證人重慶聯合事務所公證人謝永誌先後於96年8月30日、31日公證體驗登入alcohol網站，購買網路付費版與免費測試版之系爭電腦軟體（版本為1.9.5.3105）之96年度北院民公誌字第000773號、第000774號公證書各1件，並由新北地院95訴字第513號刑事案件合議庭法官於96年12月20日、97年2月27日，利用筆記型電腦在法庭上連結網際網路，勘驗安辰公司於alcohol網站下載之系爭電腦軟體（版本為1.9.5.3105）之網路付費版與免費測試版。又安辰公司除於96年8月30日、31日請求臺北地院所屬民間公證人重慶聯合事務所公證人謝永誌公證體驗登入alcohol網站，購買系爭電腦軟體（版本為1.9.5.3105）網路付費版與免費測試版，並由公證人作成96年度北院民公誌字第000773號、第000774號公證書各1件外，復於96年12月26日請求臺北地院所屬民間公證人重慶聯合事務所公證人謝永誌公證體驗登入alcohol網站，下載系爭電腦軟體（版本為1.9.5.3105），並由公證人作成96年度北院民公誌字第001359號公證書。安辰公司再於97年4月9日、5月7日請求臺北地院所屬民間公證人重慶聯合事務所公證人謝永誌公證體驗登入alcohol網站，購買下載系爭電腦軟體（版本為1.9.5.3105）網路付費版，並由公證人依序作成97年度北院民公誌字第000326號、第000442號公證書各1件等情，可證上訴人確有將獨力研發之電腦程式以銷售為目的，重製於網站公開對不特定人販售電腦程式之營業行為。
（二）OBU帳戶之匯入款為上訴人收取之報酬：
1、上訴人於92年3月21日獨資在英屬維京群島設立Alcohol Soft公司，為該公司唯一持股董事，且為該公司負責人，以Alcohol Soft公司名義，於92年4月10日至95年4月24日分別在永豐銀行國外部各開立美元及歐元外匯活期款0BU帳戶。
2、依上訴人於97年7月16日準備程序筆錄中供述：「我自己是英屬維京群島的Alcohol Soft公司的負責人，但是這個帳戶是用來做我個人財務管理及幫朋友做財務管理用的……」，又98年11月19日審判程序筆錄所載：「依據永豐銀行回覆法院之匯出匯入明細，QUINTON幾乎每個月從德國及英國匯款入的Alcohol Soft公司設於永豐銀行0BU帳戶……證人蕭永哲答我個人受僱於QUINTON，所以他會將開發軟體的所得給我……」、「蕭永哲答……我個人報酬就會留在境外Alcohol Soft裡面」，足證該帳戶確為上訴人收受系爭電腦軟體所開設。
3、上訴人雖主張Quinton Mawhinney實質掌控OBU帳戶並所提示Alcohol Soft公司宣告解散相關文件，惟該文件並不足以推翻上訴人於92年至98年間為英屬維京群島Alcohol Soft公司唯一持股董事且為負責人，並以Alcohol Soft公司名義，於92年4月10日至95年4月24日分別在永豐銀行國外部各開立美元及歐元外匯活期存款OBU帳戶，可見上訴人對OBU帳戶及資金確有調整、選擇及實質掌控能力。
4、依永豐銀行提供之匯入匯款-主檔明細第34頁，由德國Franzis-Verlag GmbH匯入，受款人為「ALCOHOL SOFT CO.LTD」，其地址為「4F, Nd210, Banshin Rd.BAnchiau City,Taipei, Taiwan 220」，足證在國外匯款人眼中，係匯給住於臺灣臺北縣○○市○○○○○市○○區○○○路○○○號4樓之上訴人，而非境外紙上公司。
5、高檢署智財分署查調Alcohol Soft公司開設0BU帳戶有「020-002-Ollxxxx-x美金外匯活期存款（舊帳號670-60-0xxxx-x-00）」、「000-000-000xxxx-x歐元外匯活期存款（舊帳號670-60-Oxxxx-x-0l)」及「000-000-000xxxx-x外匯綜合活期存款」等帳號，又匯入來源分別為Intercom.Inc（Japan）、Fubra Ltd（U.K.）、Paul Pullen（Germany）、Quinton Mawhinney（Germany）、Quinton Mawhin
ney T/AAlcohol Soft（U.K.）、Franzis-Verlag GmbH（Germany）及Alcohol Soft（Germany）共7人，而匯入部分之央行匯入性質別均為「192」，依中央銀行之「匯入匯款之分類及說明」，編號為「192」之項目為「貿易佣金及代理費收入」，其說明為「提供與貿易有關的服務所收取的佣金及代理費」，亦即上開人士匯入OBU帳戶，應係貿易佣金及代理費收入。
6、依公證書之體驗過程，上訴人透過alcohol網站及日本經銷商至amazon網路書局販售系爭電腦軟體。另依公證書647號由公證人至www.franzis.de網站體驗結果，該franzis.de公司有販系爭電腦軟體，又公證書1584號，由公證人體驗結果「Quinton Mawhinney（Sales and Marketing）……Paul Pullen（General Manager）……http://www.alcohol-soft.com」，Quinton Mawhinney為alcohol網站之鎖售及行銷人員，益證系爭OBU帳戶匯入款之匯款人Franzis-Verlag GmbH、Quinton Mawhinney（或Quinton Mawhinney T/AAlcohol Soft）及Paul Pullen，皆與販售系爭電腦軟體之營業行為有關。
（三）依照IETF（Internet Engineering Task Force）的RFC2182規範（Request for Comments 2182，發展規範2182），網域名稱註冊規則要求至少需要兩部DNS伺服器，因為各種問題都可能導致伺服器無法長時間提供服務，在這樣一個情況下，還有一個伺服器可以提供服務。上訴人及Paul Robert Pullen為能符合規範以完成註冊，即以「DNS3.AL COHOL-SOFT.COM」、「GUMP.ALCOHOL-SOFT.COM」等兩部D NS伺服器各別對應「195.137.236.100」、「211.21.98.6」兩個特定IP，而完成DNS註冊，足證架設alcohol網站之其中一伺服器係由上訴人向中華電信所申設之IP「211.21.98.6」。依公證書第1358號以IP位址〔211.21.
98.6〕自全球網站查得結果為「Domain has 2 DNS server（s）；2 server（s）are alive；Domain alcohol-sof
t.com has only one mail-server；Checkinf mail server（PRI =10）mail.alcohol-soft.com〔211.21.398.6〕；Mail server mail.alcohol.com〔211.21.398.6〕」，是系爭電腦軟體網站有2個IP，而該2個IP均有效使用，且其唯一郵件伺服器IP（211.21.398.6）之申設人為上訴人，核認上訴人為alcohol網站之管理人至為明確。
（四）上訴人確有將獨力研發之電腦程式以銷售為目的，重製於網站公開對不特定人販售之營業行為：
1、系爭電腦軟體係由上訴人主導開發，且完整的軟體版本約於91年10月中即已完成並正式對外銷售，業經上訴人於92年1月29日委託北辰著作權事務所律師行文安辰公司負責人吳中民、智財法院97年度刑智上訴字第7號案件於98年11月19日審理時之說明，足證上訴人實無須受僱於Quinton，再由Quinton將上訴人開發系爭電腦軟體的所得給上訴人。
2、系爭電腦軟體之開發，尚有其他成員參與，包括DT SOFT的DAEMON TOOLS、ROCKET DIVISION等，其中DAEMON TOOLS虛擬光碟核心之電腦程式著作，於臺灣地區之獨家重製及發行之專屬授權，係由上訴人於91年8月間取得，並非由Quinton取得授權，故有權販售系爭電腦軟體之權利人，是否係Quinton，洵非無疑。又上訴人於91年10月起即正式對外銷售系爭電腦軟體，倘謂上訴人長期坐視Quinton等人大肆銷售其已完整開發之軟體，卻不享有銷售之利益，尚須負有取得DAEMON TOOLS專屬授權所生之義務，亦不符常情。
3、依新北地院97年度自字第22號判決書之說明，系爭電腦軟體以網際網路之方式公開傳輸銷售行為，本質上具有延續性，在系爭電腦軟體終止公開傳輸前，均屬公開傳輸行為之繼續，是上訴人以向中華電信公司申設之固定型IP〔21
1.21.98.6〕利用alcohol網站提供全球消費者下載電腦軟體之事實，業經最高法院99年度臺上字第2800號及新北地院97年度自字第22號判決認定。又依上訴人提供之臺北地院所屬民間公證人陳品豪事務所100年度北院民公品字第00171號公證書附件（圖片三）有關上訴人所屬IP〔211.21.98.6〕已移除，又新北市板橋區戶政事務所100年3月1日資料顯示上訴人於99年12月2日因上開刑事案件入監服刑，足證上訴人確有將獨力研發之電腦程式以銷售為目的，重製於網站公開對不特定人販售之營業行為。
（五）依網路家庭國際資訊股份有限公司96網家法字第152號函、案外人王文91年10月21日下午4時01分至alcohol網站購買系爭電腦軟體，付款完成後同日下午11時01分收到payments@alcohol-soft.com寄發之確認付款電子郵件，同時提供相關序號，該郵件載明信用卡帳單會顯示由The Fubr
a Group請款等意旨，可知alcohol網站販售系爭電腦軟體，係透過位於alcohol網站之郵件伺服器於付款成功後，寄送序號，價款則由其他收款單位處理。而觀之各匯入款項OBU帳戶之主體，無非是銷售系爭電腦軟體之公司或案關人，且匯入款項均係數千或數萬美元或歐元與單一軟體售價幾十歐元即不相等，可見系爭電腦軟體網站之各筆交易相對人係消費者，而OBU帳戶之匯入主體係信用卡或銀行等收款單位非各消費者，收款單位係彙總批次匯款，而消費者係個別支付價款，二者自無從逐筆勾稽相符。又依智財法院101年9月20日101年度民著上更（一）字第1號民事判決書之說明，依案外人所提供之網路銷售模式而言，造成無法以每套販賣單價換算總套數之事實原因，與當事人之約定條款內容有別，是上訴人並未提供其他原因事實關係之佐證資料，證明其OBU帳戶所得之匯款並非銷售系爭電腦軟體之報酬，堪認匯入Alcohol公司款項，係因上訴人販售系爭電腦軟體所分配之利益。
（六）怠報金：被上訴人依所得稅法第79條規定，填具滯報通知書請上訴人於15日內補辦結算申報，並於100年3月9日合法送達，惟上訴人逾期未辦理，被上訴人乃依所得稅法第108條第2項規定，按重行核定應納稅額652,923元加徵20％怠報金，因最高不得超過90,000元，遂核定怠報金90,000元並無違誤等語，資為抗辯。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：
（一）本稅部分：
1、交易模式之說明：本件系爭電腦軟體由上訴人所主導開發，且完整的軟體版本約91年10月中已完成並正式對外銷售，以傳送產品「序號」給買受人的方式，使買受人取得產品序號後，藉由該序號而獲得正式版本的使用權限，其銷售管道則包含我國境內及境外地區，可知系爭電腦軟體之銷售，不僅在92年3月前有易碩公司（經由PC HOME購物網站銷售）、FUBRA公司（經由alcohol網站銷售）等以網路銷售或於日本透過經銷商等方式，在境內及境外販售謀利，且於易碩公司92年3月解散後，即由上訴人設立AlcoholSoft公司，自92年4月起，繼續以透過alcohol網站交易等方式銷售系爭電腦軟體，而參與其網路銷售模式之人，則有境外公司FUBRA公司、Quinton Mawhinney、Paul Rober
t Pullen等人，洵堪認定。
2、所涉IP位址說明：（1）依IETF的RFC 2182規範，上訴人及Paul Robert Pullen以「DNS3.ALCOHOL-SOFT.COM」、「GUMP.ALCOHOL-SOFT.COM」等兩部DNS伺服器各別對應「
195.137.236.100」、「211.21.98.6」兩個特定IP而完成DNS註冊。此外，alcohol網站之網頁伺服器係藉由「195.
137.236.101」此一IP位址與外界連線往來。又alcohol網站僅有一部郵件伺服器，且該一部郵件伺服器係藉由「21
1.21.98.6」此一IP位址與外界連線往來，故消費者要連上alcohol網站的網頁伺服器主機時，DNS會為消費者找到該網頁伺服器「www.alcohal-soft.com」所對應的IP位址「195.137.236.101」，消費者始能取得所瀏覽之產品資訊。若消費者之購買及付款資訊要傳遞予alcohol網站的郵件伺服器主機（網域名稱為alcohol-soft.com）時，DNS會協助找到該郵件伺服器所對應的IP位址「211.21.98.6」，外界始能經由連線而與該郵件伺服器主機進行郵件往來。（2）查IP位址「211.21.98.6」係我國境內之網段，依中華電信IP資料查詢結果，用戶名稱：蕭靖安。（即上訴人之父）技術聯絡人：〔技術〕蕭永哲〔管理〕蕭永哲〔一般〕蕭永哲。又經公證人謝永誌利用財團法人網路資訊中心（WHOIS.TWNIC.NET.TW）公證體驗查詢之結果，確認IP位址自「211.21.0.0」起至「211.21.255.255」之網段，均係中華電信公司所有，且IP位址自「211.21.98.0」起至「211.21.98.29」之網段，皆係「XIAO JEIN AN」其人所申設，其中IP位址自「211.21.98.0」起至「211.2
1.98.7」之網段，其管理人則均為「XIAO YONG ZHE」（「蕭永哲」，電子郵件信箱為martin@martinx.idv.tw」），不僅管理人與上訴人姓名完全相同，且管理人「蕭永哲」所留之電子郵件信箱「martin@martinx.idv.tw」，與96年度北院民公誌字第1345號公證書附件管理人「XIAOYONG ZHE」所留之電子信箱完全一致，而上訴人任職於安辰公司時所留聯絡人「蕭靖安」、現在地址、聯絡電話等，亦均與中華電信公司之回覆單上「申設人」、「裝機地址」、「聯絡電話」相同，足認IP位址211.21.98.6，係由蕭靖安（「XIAO JEIN AN」）所申設，其管理人則係「蕭永哲」，被上訴人認上訴人經由其使用之IP位址211.21.98.6，經營管理alcohol網站，洵非無據。（3）至原審法院前審查調本件郵件伺服器「mail.alcohol-soft.com」及「IP：211.21.98.6」所發送之郵件資料，中華電信公司固回覆：查無「mail.alcohol-soft.com」網域資料，此網域非中華電信所屬；該公司電子郵件系統僅紀錄信箱最近一個月的使用紀錄，且無法由IP位址查詢發送資料等語；然依96年度北院民公誌字第1358號公證書以IP位址〔211.21.98.6〕自全球網站查得結果為「mail server m
ail.alcohol-soft.com〔211.21.98.6〕accepts mail fo
r alcohol-soft.com」，既足認alcohol-soft.com所使用之郵件伺服器為IP「211.21.98.6」，且於96年12月26日公證時確實存在。是縱中華電信公司回覆該網域非其所屬等情，仍不足為有利上訴人之認定。（4）上訴人提出之97年度北院民公誌字第212號公證書，係於97年3月4日下午1時59分開始進行事實體驗，斯時已在96年度北院民公誌字第001358號公證書、新北地院刑事庭法官於97年2月27日勘驗之後，是縱公證人97年3月4日體驗結果，斯時alcohol網站只有一個郵件伺服器（Mail server）其相對應之IP位址為195.136.126.86，已非上訴人在我國申設之IP「211.21.98.6」，仍不足以推翻上訴人申設之IP「211.2
1.98.6」於97年2月27日之前為alcohol-soft.com所使用唯一郵件伺服器之認定。又網域伺服器有2，分別為Alcoh
ol Soft公司申設之195.137.236.101（管理者為Pullen.Paul）及上訴人申設之211.21.98.6，上訴人申設之211.21.98.6排列順序縱在195.137.236.101之後，僅證明Pullen.Paul亦為alcohol網站管理人，無從認定上訴人申設之21
1.21.98.6僅具備用DNS性質。另上訴人提出Pullen.Paul出具之聲明書、Quinton Mawhinney出具之聲明書，前者與100年度北院民公品字第171號公證書之記載不同，後者與上訴人自承系爭電腦軟體係由其所開發、98年度北院民公誌字第001584號公證書之記載不合，是該等聲明書之內容難認與事實相符，要無足取。
3、消費者上網購買系爭電腦軟體之交易流程：查消費者JUNWANG於94年5月20日於網路上購系爭電腦軟體，並經由PayPal付款系統以信用卡付費之方式付訖價金42.51歐元。該消費者隨即於同日收到用alcohol-soft.com名稱所架構之郵件伺服器設備以「sales@alcohol-soft.com」為址所傳出之電子郵件，該電子郵件並載明：「For your payment. We have now received the funds.」（你支付的款項，我們已經收訖）、「To download the full retail version of our software please use the following lin
k http://users.alcohol-soft.com/login.php……」、（欲下載我們的零售版的完整軟體，請連結至下述網址ht
tp://users.alcohol-soft.com/login.php……）、「Ourserial number to unlock your pruchase is:ALFT82RBCBCBCBCBCBCBCDFJ93TC3M392B2J999……」（為能解開你所買的軟體，我們給予的序號為：ALFT……」）、「If youhave any questions about your order,please email Alcohol Soft at:payments@alcohol-soft.com with thetransaction details listed above.」（若你對訂單有任何疑問，請註明電子郵件所述交易明細並email到payments@alcohol-soft.com）、「If you are having difficulty logging in or require any further assisstanceplease go to our Support Forum……or send a mail directly to support_team@alcohol-soft.com」（若你無法登入或需要進一步的協助，請連線至我們的技術支援論壇……或直接傳送電子郵件至support_team@alcohol-sof
t.com）等訊息。消費者JUN WANG即憑藉「sales@alcohol-soft.com」所傳送之該解鎖序號於「http://users.alcohol-soft.com/download.php?sessionid=……」網頁上取得軟體以供下載。據上，買受人於alcohol網站購入系爭電腦軟體後，上訴人係利用我國境內之IP位址「211.21.9
8.6」，透過傳遞電子郵件之設施，傳送款項收訖、軟體解鎖序號等等資訊傳送予買受人。
4、上訴人於英屬維京群島設立ALCOHOL SOFT公司，並以該公司名義開設OBU帳戶接收境外匯入予上訴人，販售系爭電腦軟體之營業收入：（1）上訴人於92年3月21日獨資在英屬維京群島設立Alcohol Soft公司，為該公司唯一持股董事，且為該公司負責人，其以Alcohol Soft公司名義，自92年4月10日起，於永豐銀行國外部開立美元及歐元外匯活期存款OBU帳戶：①帳號：000-000-0000000-0（舊帳號：000-00-00000-0-00，幣別：美元）、②帳號：000-000-0000000-0（舊帳號：000-00-00000-0-00，幣別：歐元）、③帳號：000-000-0000000-0（幣別：美元、歐元）等帳戶，足證上訴人對OBU帳戶及資金確有調整、選擇及實質掌控能力，且見該帳戶乃上訴人為收受開發軟體收入所開設。（2）依永豐銀行提供之匯入匯款-主檔明細第34頁，受款人為「ALCOHOL SOFT CO.,LTD」，惟其地址記載：「4F,Nd210,Banshin Rd.BAnchiau City,Taipei,Taiwa
n 220」（即當時上訴人住址），亦見國外匯款人主觀認知，其匯款係匯予住於臺灣臺北縣○○市○○○○○市○○區○○○路○○○號4樓之上訴人，而非境外紙上之Alcoho
l Soft公司。審諸OBU帳戶歷年匯款匯入來源主要為Inter
com.Inc（Japan）、Fubra Ltd（U.K.）、Paul Pullen（Germany）、Quinton Mawhinney（Germany）、Quinton Mawhinney T/A Alcohol Soft（U.K.）及Alcohol Soft（Germany）等人，併參98年度北院民公誌字第1584號公證書、96年度北院民公誌字第775號公證書、97年度北院民公誌字第647號公證書等記載，顯示OBU帳戶匯入款之上開匯款人，皆與販售系爭電腦軟體之營業行為有所關聯；而其等匯入款項之央行匯入性質別又均為192，依中央銀行之「匯入匯款之分類及說明」，編號192之項目為「貿易佣金及代理費收入」，足證匯入OBU帳戶之款項，應係貿易佣金及代理費收入，核屬上訴人販售系爭軟體之營業收入。惟上訴人迄未提供其他有關OBU帳戶匯款原因事實關係之佐證資料，證明該等帳戶所得之匯款並非銷售上訴人所撰寫之電腦程式之對價，是上訴人徒以自無法由系爭軟體每套販賣單價，逐一勾稽比對上開帳戶匯入，質疑被上訴人之認定有誤云云，並無可取。
5、關於系爭所得稅及稅額核定部分：（1）上訴人係中華民國國民，長期居住在中華民國境內，93年度並無長期出境紀錄，其透過中華電信公司申請取得我國境內網段之IP（
211.21.98.6）後，提供該IP及其DNS伺服器，由Paul Rob
ert Pullen向註冊機構申請取得網域名稱「alcohol-soft.com」，以供自行架構alcohol網站所需之網頁伺服器、郵件伺服器等網站設施，透過網路交易系爭電腦軟體。又上訴人成立境外Alcohol Soft公司，係利用其開立OBU帳戶做為國外代理商或銷售代表匯入款項之用，則被上訴人以上訴人自92年4月起，有長期反覆利用alcohol網站銷售系爭電腦軟體之營業行為，因上訴人申設之IP位址211.21.98.6在我國境內，該IP位址架設之伺服器係用以發送軟體序號郵件及傳送交易及付款成功郵件，應屬電子商業活動中基本重要部分，為中華民國境內固定營業場所，而認定將總機構設於我國境內之上訴人為營利事業，依所得稅第3條第1項、第2項規定，其應就經營系爭軟體銷售之中華民國境內外全部營利事業所得，辦理93年度營利事業所得結算申報，即非無據。至於系爭電腦軟體雖係上訴人自行撰寫設計開發，惟上訴人於開發後對外公開銷售，每套內容及訂價均屬一致，並未針對客戶不同需求而提供不同之軟體設計，自屬貨物之銷售，而非勞務之提供，被上訴人前以上訴人自行撰寫計系爭軟體並銷售之，係屬銷售勞務，雖有所誤，然此尚不影響前開認定，原處分亦不因此而失其同一性。（2）上訴人以ALCOHOL SOFT公司名義開設之OBU帳戶，係用以接收境外販售系爭電腦軟體所得之匯款，惟OBU帳戶係由上訴人掌控，用以接收其境外販售系爭電腦軟體所得之匯款，上訴人又未盡協力義務，說明並提出CITIBANK-CSG-SEOUL或其他不明之匯款人所匯入之款項，無關上訴人販售系爭電腦軟體收入之事證，是被上訴人認定OBU帳戶匯入之款項均屬上訴人於系爭年度取得之營業收入，即非無據。（3）惟OBU帳戶，其中帳號000-00 0-0000000-0（舊帳號：000-00-00000-0-00）於93年間匯入款項共計24,819.33美元，帳號000-000-0000000-0（舊帳號：000-00-00000-0-00）於93間匯入款項共計616,990.63歐元，被上訴人就93年間外幣匯款，逕依高檢署智財分署99年1月25日檢紀產字第0990000017號通報函內依照98年8月13日永豐銀行即期外匯利率（其匯率分別為美元32.822、歐元46.589）折算新臺幣之金額，計算銷售額分別為814,620元及28,744,976元，共計29,559,596元，顯乏所據。參以財務會計準則公報第14號「外幣換算之會計處理準則」第3段及第5段之說明，本件應以各筆外幣匯入當日之永豐銀行匯率折算新臺幣並據以計算銷售額。而本件經被上訴人以各筆匯款匯入日之永豐銀行當日買入匯率計算結果，上訴人93年度營業收入應為26,516,948元，原處分以29,559,596元認定上訴人之銷售額，即有違誤。（4）又依系爭軟體交易模式觀之，上訴人係販售該套裝軟體獲取利益，應屬4731-12電腦套裝軟體零售業，尚非從事以軟體技術提供系統分析及設計、程式設計等軟體服務之7201-13套裝軟體設計業，被上訴人按套裝軟體設計業（行業標準代號：7201-13）同業利潤標準計算所得額，顯屬有誤。本件應依電腦套裝軟體零售業同業利潤標準淨利率10％核定所得額，故上訴人93年度所得額應為2,651,694元（26,516,948元×10％），應納稅額652,923元（2,651,694元×25％-10,000元）。被上訴人按套裝軟體設計業（行業標準代號：7201-13）同業利潤標準淨利率30％，核定上訴人93年度所得額8,867,878元，應納稅額2,206,969元，於法未合。
（二）怠報金部分：上訴人未辦理93年度營利事業所得稅結算申報，經原處分機關填具滯報通知書，並於100年3月9日合法送達，上訴人並未依限辦理補報，被上訴人乃依所得稅法第108條第2項規定，按原核定應納稅額2,206,969元加徵20％怠報金，因最高不得超過90,000元，即核定怠報金90,000元。而經審理結果，被上訴人核定上訴人應納稅額逾652,923元部分應予撤銷，惟縱依上訴人應納稅額652,923元計算20％怠報金，亦逾最高限額90,000元，是原處分關於加徵90,000元怠報金部分，仍屬無誤等語。
五、上訴意旨略謂：
（一）原判決逕以財政部94年5月5日台財稅字第09404532300號令發布之網路交易課徵營業稅及所得稅規範三、㈡、1、(1)規定作為本件法律依據，實以行政規則增加所得稅法第8條第3款前段所無之限制，違反憲法第19條、第23條、司法院釋字第622、640、674、692、703、706號等解釋之意旨。被上訴人為稅捐稽徵機關，應就本件課稅要件事實負擔證明責任，斷無得以將納稅義務人之協力義務導致為必須自證無營業收入之舉證責任。
（二）依改制前行政法院44年判字第48號判例、59年判字第410號判例、本院100年度判字第2127號判決、最高法院97年度台上字第1011號判決等意旨，行政法院爭訟事件並不受刑事法院認定之拘束，仍應依職權作成判斷，且應傳訊相關人證釐清相關爭點，惟被上訴人未舉證說明，復逕以智財法院97年度刑智上訴字第7號判決中相關證述作為理由，亦未傳訊張永信到庭作證等情，顯有違反前揭裁判見解之違法情事。縱原判決採認張永信於智財法院97年度刑智上訴字第7號判決之證詞，僅表明「張永信本人」於我國境內及透過海外代理商銷售系爭電腦軟體之交易模式，及參諸網路家庭國際資訊股份有限公司96網家法字第152號函文內容，清楚說明在「我國境內」銷售系爭電腦軟體之廠商為張永信所負責「易碩公司」，與上訴人無關，惟原判決逕認上訴人於95年間有在我國境內銷售系爭電腦軟體之結論，顯有理由矛盾之違法。
（三）原判決以推測、擬制方式，認定上訴人於92年3月21日設立Alcohol Soft公司即構成銷售系爭電腦軟體之行為，顯有違法情事。又被上訴人從未提出上訴人申設IP位址「21
1.21.98.6」所發出任何一封電子郵件，且未有具體事證得以證明IP位址「211.21.98.6」可以「接收」到買受人為何人、買方電子郵件信箱為何、所購買商品項目為何、數量若干、價金已付訖等情，更遑論上訴人透過IP位址「
211.21.98.6」可以「傳送」款項收訖、軟體解鎖序號等資訊，亦未說明中華電信公司函之所以不可採之理由。另被上訴人未舉證說明系爭網站於「93年」間所使用IP位址為上訴人所申設之「211.21.98.6」，原判決何以「96年」間始作成公證書反推得出本件訴訟「93年」間alcohol網站所使用唯一郵件伺服器為上訴人所申設之IP「211.21.98.6」之認定，顯違反最高法院79年度第1次民庭會議決議事項第壹、乙、三、㈡、本院102年度判字第716號判決等意旨，而有不備理由之違法。
（四）上訴人於原審程序中，業已提出有利於上訴人之攻防方法，如：上訴人申設之IP位址「211.21.98.6」，僅具「備用DNS查詢性質」且無法提供網路瀏覽、網頁備分；PaulRobert Pullen及Quinton Mawhinney出具之聲明書，足證上訴人並無銷售系爭電腦軟體，亦非Alcohol Soft英國公司所有人；Paul Pullen聲明書所述其為alcohol網站系統的註冊人；Quinton Mawhinney出具聲明書，證明其有銷售系爭電腦軟體行為並為alcohol Soft事業所有人；OBU帳戶之匯入款類別編號無法證明匯入款項即為銷售系爭電腦軟體之營業收入等情，惟原判決對類此攻防方法，均未說明所不採納之理由，顯有不備理由之違法等語。
六、本院按：
（一）「凡在中華民國境內經營之營利事業，應依本法規定，課徵營利事業所得稅。營利事業之總機構在中華民國境內者，應就其中華民國境內外全部營利事業所得，合併課徵營利事業所得稅。……」「本法稱中華民國來源所得，係指左列各項所得：一、……三、在中華民國境內提供勞務之報酬。」「納稅義務人未依規定期限辦理結算申報者，稽徵機關應即填具滯報通知書，送達納稅義務人，限於接到滯報通知書之日起15日內補辦結算申報；其逾限仍未辦理結算申報者，稽徵機關應依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額及應納稅額，並填具核定稅額通知書，連同繳款書，送達納稅義務人依限繳納；嗣後如經調查另行發現課稅資料，仍應依稅捐稽徵法有關規定辦理。」「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」「本法第83條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」行為時所得稅法第3條第1項、第2項前段、第8條第3款前段、第79條第1項前段、第83條第1項及同法施行細則第81條第1項分別定有明文。次按「三、所得稅課稅規定㈡向註冊機構申請取得網域名稱及網路位址並自行架構網站，或向網路服務提供業者、其他提供虛擬主機之中介業者承租網路商店或申請會員加入賣家，藉以銷售貨物或勞務取得代價：1.提供網路連線、虛擬主機或加值服務，收取之連線服務費用、帳號手續費用、代管主機費用等；提供線上交易平臺，協助承租人或會員從事交易活動，收取之網頁設計建置費用、平臺租金、商品上架費用或廣告等費用；利用網路接受上網者訂購無形商品，再藉由實體通路提供服務或直接藉由網路傳輸方式下載儲存至買受人電腦設備運用或未儲存而以線上服務、視訊瀏覽、音頻廣播、互動式溝通、遊戲等數位型態使用所收取之費用：(1)……(2)在中華民國境內有固定營業場所及營業代理人之營利事業、教育、文化、公益、慈善機構或團體或其他組織或中華民國境內居住之個人，提供上項服務予中華民國境內或境外買受人所收取之費用，應分別依所得稅法第3條或第2條規定課徵營利事業所得稅或綜合所得稅。」亦為財政部94年5月5日台財稅字第09404532300號令發布之「網路交易課徵營業稅及所得稅規範」三、㈡、1、(2)所規定。按上開「網路交易課徵營業稅及所得稅規範」，係財政部就網路交易如何課徵營業稅及所得稅之相關課稅處理原則所為之釋示，為技術性及細節性之解釋性行政規則，並未增加所得稅法第3條、第8條第3款前段所無之限制，亦無違租稅法律主義及相關司法院解釋之意旨，上訴意旨主張上開規範違反憲法第19條、第23條及司法院釋字第622號等解釋意旨，核無足採。
（二）按刑事判決雖無拘束行政機關或行政法院之效力，惟若刑事判決所認定之事實或所調查之證據，與行政訴訟有緊密之關連，自得作為行政機關作成行政處分或行政法院判決認定事實之重要參考。本件原判決依據上訴人及證人張永信在智財法院97年度刑智上訴字第7號違反著作權法案件審理中所為之供述，及Quinton Mawhinney出具之聲明書、Paul Robert Pullen出具之聲明書等證據，憑以認定上訴人之網路交易模式，進而認定系爭Alcohol 120%電腦軟體，在92年3月前有易碩公司、FUBRA公司等以網路銷售方式在境內及境外販售，於92年4月起亦有Quinton Mawhinn
ey、Paul Robert Pullen、迪凱公司等透過alcohol-soft.com購物網站及軟體王購物網站從事銷售之事實，經核並無違證據法則及職權調查證據原則。上訴意旨主張行政法院並不受刑事法院認定之拘束，仍應依職權作成判斷，惟被上訴人未舉證說明，逕以智慧財產法院97年刑智上訴字第7號判決中相關證述作為理由，亦未傳訊刑事案件共同被告張永信到庭作證，顯有違反本院裁判見解之違法云云，核屬無據。
（三）依中華電信公司103年9月26日答復原審法院之回函，稱該公司電子郵件系統僅紀錄信箱一個月的使用紀錄，且「ma
il.alcohol-soft.com」網域非中華電信所屬，無法由IP位址「211.21.98.6」查詢發送資料等語，亦即該公司僅保留103年8月26日至9月26日之使用紀錄，則該回函所謂查無發送資料，並不足以證明92年至98年均無發送資料，而僅能證明103年8月26日至9月26日無使用紀錄而已，原判決就此亦已闡述甚明；上訴意旨主張原判決逕以推測、擬制方式認定上訴人以IP位址「211.21.98.6」傳遞銷售系爭電腦軟體之郵件往來，其所認定事實與查無任何一封從IP位址「211.21.98.6」發出電子郵件之客觀事證不相符合，此一認定顯然未依卷證資料為證據取捨云云，核屬誤會。依國家通訊傳播委員會102年5月31日通傳資技字第10200257880號函稱：依照RFC2182規範，網域名稱註冊規則要求至少需要兩部DNS伺服器，因為各種問題都可能導致伺服器無法長時間提供服務，在這樣一個情況下，還有一個伺服器可以提供服務等語；查97年北院民公誌字第212號公證書雖證明「alcohol-soft.com」所使用之郵件伺服器為「195.137.236.100」，惟同時載明「211.21.98.6」伺服器仍然存在，且依96年度北院民公誌字第1358號公證書以IP位址〔211.21.98.6〕自全球網站查得結果為「m
ail server mail.alcohol-soft.com〔211.21.98.6〕accepts mail for alcohol-soft.com」，可認定alcohol-so
ft.com所使用之郵件伺服器為IP「211.21.98.6」；上訴意旨主張97年北院民公誌字第212號公證書證明「alcohol-soft.com」所使用之郵件伺服器係「195.137.236.100」，並非上訴人申設之IP位址「211.21.98.6」，原判決未說明不採納之理由，有判決不備理由之違法云云，亦有誤會。
（四）上訴人提出96年北院民公誌字第773號、774號、775號、1345號等96年度至98年度之民間公證人公證書，主張公證人所體驗之網站均架設在國外，上訴人並非該等網站之經營管理人，亦與經營網站之人毫無接觸，上訴人斷無可能透過此等外國網站於我國境內有營業行為，又從迪凱公司代表人吳秋金於新北地院97年度自字第22號著作權案件中之陳述可知，迪凱公司自行從國外購買系爭電腦軟體在臺販售，且公司代表人吳秋金表示並不認識上訴人云云；查上訴人雖非上開網站之架設人或經營管理人，惟仍可透過與該網站之合作或付費之方式，於我國境內或境外從事銷售電腦軟體之營業行為，此由「alcohol-soft.com」網站之所有人Quinton Mawhinney出具之聲明書明確記載上訴人為其朋友，且請上訴人為其架設DNS之備用伺服器；又根據證人張永信在智財法院97年度刑智上訴字第7號審理時之證詞，「alcohol-soft.com」網站之註冊人及管理人Paul Robert Pullen主要負責國外客戶的服務等事證，顯見上訴人與Quinton Mawhinney及Paul Robert Pullen具有密切合作之關係，衡情自不難透過網路銷售方式在境內及境外販售系爭電腦軟體，上訴意旨執詞否認，不足憑採。又上開公證書均係訴外人安辰公司為保護該公司FantomCD軟體之著作權，請求公證人體驗上網登入其所指定網站查詢之過程，原判決加以引用，旨在說明本件所涉IP位址及消費者上網購買系爭電腦軟體之交易流程，並非以公證人親身體驗，始認定上訴人於92年間在我國境內外有銷售系爭電腦軟體之行為，上訴意旨主張上開公證書均非公證人於「92年間」實際體驗之事實，被上訴人憑以誤認92年間曾有發生此一事實云云，亦有誤會。
（五）原判決以消費者JUN WANG於94年5月20日在網路上購買Alcohol 120%電腦軟體，並經由PayPal付款系統以信用卡付費之方式付訖價金42.51歐元，該消費者隨即於同日收到用alcohol-soft.com名稱所架構之郵件伺服器所傳出之電子郵件，該電子郵件並載明其所購買電腦軟體之序號等情，認國內之消費者確能透過該網站及郵件伺服器購買系爭電腦軟體，經核並無違誤，上訴意旨主張系爭網站從未將系爭電腦軟體銷售至我國境內，該網站僅在「境外」販售系爭電腦軟體，此一銷售行為既非在「我國境內」，當無於「我國境內」提供勞務而有獲取報酬之情形，無所得稅法第3條第1項、第8條第3款前段規定之適用云云，核屬無據。
（六）上訴意旨雖主張Quinton Mawhinney係透過OBU帳戶匯款，上訴人僅係出於好意協助Quinton Mawhinney代收代付OBU帳戶內款項，更無因此受有其他利益，包含營業所得或提供勞務所收取報酬云云；惟查上訴人於92年4月間申請設立Alcohol Soft公司，且上訴人係該公司之唯一股東，上訴人並於92年4月間開設Alcohol Soft公司之OBU美元外匯活期存款帳戶及OBU歐元外匯活期存款帳戶，則匯入該帳戶之美元或歐元，除有其他反證外，依法自應推定為上訴人所有；且原判決已敘明：納稅義務人負有申報、記帳、提示文據之協力義務，上訴人並未能提示足證代收轉付事實之帳簿文據，及相關收取轉付之間無差額之資金流程證明文件供核，亦未提供其他原因事實關係之佐證資料，證明系爭OBU帳戶所得之匯款並非銷售上訴人所撰寫之電腦程式之報酬，被上訴人據此認定上開匯入Alcohol Soft公司款項係上訴人因此所分配獲得之利益，並無不合等語，符合證據法則。上訴意旨主張係代收代付云云，亦無足取。
（七）本件原審法院於105年6月4日向永豐商業銀行國外部函查「該行客戶ALCOHOL SOFT CO.LTD開戶迄今之匯出匯入明細資料」，永豐商業銀行國外部以105年6月21日永豐銀國外部（105）字第00029號函復原審法院，提供自92年起至95年之歷史檔案資料，即可證明，其中93年度該帳戶共匯入美金9筆、歐元28筆（見原處分卷二第147頁至151頁、第127頁至130頁），上訴意旨僅執不全之交易明細資料，主張93年度並無任何一筆匯款紀錄云云，顯與事實不符，不足採取。又智財法院102年度民著上更㈡字第1號判決，雖認定Fubra公司於92年3月20日及3月31日所匯入2筆英鎊紀錄，無法證明為易碩公司解散前Fubra公司銷售系爭軟體所應支付予易碩公司之款項等情，惟如上所述，原判決所據以認定匯入系爭OBU帳戶之款項僅有美金及歐元，並不包括英鎊在內，是上開智財法院102年度民著上更㈡字第1號判決之認定，尚與本件判決無涉，併予敘明。
（八）按證據之證明力如何或如何調查事實，事實審法院有衡情斟酌之權，苟已斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，而未違背論理法則或經驗法則，自不得遽指為違法。如上所述，原判決業已說明其認定事實之依據及得心證之理由，經核其認事用法並無違誤。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。
七、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 106 年 12 月 28 日
最高行政法院第四庭
審判長法官 林 茂 權
法官 劉 介 中法官 林 文 舟法官 帥 嘉 寶法官 林 樹 埔以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 106 年 12 月 28 日
書記官 伍 榮 陞