最 高 行 政 法 院 裁 定
106年度裁字第1467號上 訴 人 怡登企業股份有限公司代 表 人 陳怡完訴訟代理人 何雲開 會計師被 上訴 人 財政部臺北國稅局代 表 人 許慈美上列當事人間營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國106年5月11日臺北高等行政法院105年度訴字第1548號判決，提起上訴，本院裁定如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣，倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明者，即難認為已對高等行政法院判決之如何違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。
二、本件上訴人係經營紙張（板）批發業，其102年度營利事業所得稅結算申報，列報旅費新臺幣（下同）3,475,960元、交際費1,717,472元（復查決定誤繕為1,712,472元），經被上訴人核定均為0元，應補稅額882,884元。上訴人不服，申請復查，未獲變更，經提起訴願，遭駁回決定，提起行政訴訟，求為判決：（一）訴願決定、復查決定（即原處分）均撤銷；（二）被上訴人應作成認列旅費3,479,960元、交際費1,001,637元之處分。經原判決駁回。
三、本件上訴人對於原判決上訴，主張：（一）上訴人已提出詳細之日支生活費細算明細表、相關出口報單、外銷零稅率營業稅單、相關銷與國外廠商之訂單發票影本及拜訪國外進口商之地址聯絡電話聯絡人等資料供核；且上訴人民國102年全部外銷取得外匯收入，營收達133,685,255元，在101年以前上訴人並無任何自主外銷收入，故無出差費用之支出，102年起為積極爭取外銷，得長期派員出差，商洽代工廠商及產品品管、辦理產品出口報關、裝運等，故有出差費用之支出，實屬合理且必要。原審不審究事證，逕認該相關費用支出與營業無關，顯與營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第74條規定不符。原判決未具體審酌系爭證據與事實，自有判決適用法規不當或判決不備理由或理由矛盾之違法。
（二）依查核準則第74條規定，國內外出差之日支生活費，依其規定標準列報，無須憑證。上訴人依規定申報之國內外出差日支費及在國內出差取得之住宿費發票，應依法核認。原審認定無憑證而非遺失憑證，於法未合。（三）又查核準則第74條規定，乘坐計程車、火車及大眾運輸系統之車資，准以經手人之證明為憑。就申報交通費用為214,411元，上訴人已提出出差人出具之證明，自應依法核認，原審認與營業無關，於法未合。（四）另就申報機票費用343,300元部分，上訴人雖未檢附機票憑證，然係因上訴人公司之會計離職，未清楚完整移交帳證致遺失部分憑證，然上訴人已提供護照或台胞證，足證確有購買機票之事實，自應依稅捐稽徵法第44條規定，以未依規定保存憑證論處。原審未審酌本件是遺失憑證，而非無憑證，逕剔除全部旅費，顯有未合，爰依法提起上訴，求為判決廢棄原判決；訴願決定及原處分（含復查決定）旅費不利上訴人部分均撤銷等語。
四、本院按：惟原判決已敘明：關於旅費部分：（一）按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。…」、「（第1項）稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。…。（第3項）納稅義務人已依規定辦理結算申報，但於稽徵機關進行調查時，通知提示有關各種證明所得額之帳簿、文據而未依限期提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額；…」為所得稅法第24條第1項及第83條所明定。次按「經營本業及附屬業務以外之費用及損失，不得列為費用或損失。」、「旅費：一、旅費支出，應提示詳載逐日前往地點、訪洽對象及內容等之出差報告單及相關文件，足資證明與營業有關者，憑以認定；其未能提出者，應不予認定。…三、旅費支出之認定標準及合法憑證如下：（一）膳宿雜費：…國外出差膳宿雜費日支金額，不超過下列最高標準者，無須提供外來憑證，准予認定：…2.國外出差膳宿雜費：比照國外出差旅費報支要點所定，依中央政府各機關派赴國外各地區出差人員生活費日支數額表之日支數額認定之……3.營利事業派員赴大陸地區出差，其出差之膳宿雜費比照國外出差旅費報支要點所定，依中央政府各機關派赴大陸地區出差人員生活費日支數額表之日支數額認定之。…（二）交通費：應憑下列憑證核實認定：…（2）乘坐國際航線飛機之旅費，應以飛機票票根（或電子機票）及登機證與機票購票證明單（或旅行業開立代收轉付收據）為原始憑證；其遺失機票票根（或電子機票）及登機證者，應取具航空公司之搭機證旅客聯或其所出具載有旅客姓名、搭乘日期、起訖點之證明代之。…」查核準則第62條及第74條所規定。（二）經查：⒈上訴人102年度營利事業所得稅結算申報，列報旅費3,475,960元，並提示102年度之分類明細帳記載為證，主張有憑證或無須憑證部分3,242,660元，應依法核定，其餘未補憑證部分233,300元，如依稅捐稽徵法第44條處罰鍰後，准予認列云云。查系爭旅費明細表記載，系爭旅費係因出差人陳怡完及○○○於中國、美國、國內等地考察所生，項目包含機票支出360,900元、交通費408,800元、住宿費及日支生活費2,706,260元，合計3,475,960元，茲上訴人員工陳怡完及○○○之出差天數均逾百日，並稱長期外派○○○至大陸上海地區服務客戶，依前述規定及舉證責任分配原則，上訴人應提出合於上開規定之證據，始能認列。惟上訴人所提示之國外出差旅費報告表及出差辦理事項明細表所載，因陳怡完於102年2至6月間至大陸及美國等地區考察，辦理拜訪客戶、市場調查、開發客戶等事項，而○○○於同年5至10月間至大陸地區考察，辦理客戶服務等事項，而發生機票支出343,300元、交通費407,900元、住宿費851,000元、日支生活費1,837,480元，合計為3,439,680元，不含原處分卷第86頁之出差旅費報告表因誤算而溢計之500元。經將前開旅費金額3,439,680元與上訴人列報之102年度旅費支出3,475,960元，互為比較，即有差額36,280元，此部分無以認定確有支出之事實，亦無以認定其支出對上訴人係屬合理且必要。至於其餘3,439,680元部分，上訴人僅提出「出差旅費報告表」及「出差辦理事項明細」為證，惟○○○及陳怡完之「出差辦理事項明細」關於出差辦理事項僅抽象記載拜訪客戶、開發客戶、參觀廠房設備、市場調查、處理客訴問題等事項，出差地點僅泛言「大中國地區」、「美國地區」，就所稱工作事項之接洽連繫對象、所銷售或推銷產品之名稱、與前往客戶營業處所之具體時點及所執行工作之過程等，則付之闕如，顯未記載洽訪對象及證明其內容屬實之相關文件，上開出差單核與前揭規定不符。再觀諸系爭旅費報告表，其出差事由記載略以長期外派處理客訴問題並開發客戶、拜訪客戶及開發客戶等，工作記要記載了解並處理客戶問題，開發客戶等，記載交通費、住宿費及日支生活費金額，但未檢附任何憑證等情。又依提示之出差旅費報告表所載，其負責人陳怡完於102年3月27日至同年6月6日長期出差至舊金山、紐約、溫哥華等地，參訪對象均為ONE STEPPAPERS LLC，僅概述開發客戶及市場調查，另員工○○○自102年5月4日至同年10月25日亦長期出差至上海及大中國地區，僅概述處理客訴及開發客戶，均未提示詳載逐日前往地點、訪洽對象及內容等之出差報告單及相關文件；另其費用之報支均未提示相關費用憑證，僅有出差人陳怡完、○○○護照（含內頁）影本、陳怡完會員哩程明細資料，而按諸旅費是要透過單據憑證呈現人、地狀況與業務之結合，供於稅捐查核之過程中，呈現該費用之必要性，系爭旅費支出，並未出示詳載逐日前往地點、訪洽對象及內容等之出差報告單及相關文件，不足證明與營業有關，應不予認定。又膳宿雜費金額形式上不超過規定之最高標準者，無須提供外來憑證，准予認定，但上訴人所提資料尚不足以證明與業務有關及其必要、合理性，系爭旅費不符合認列規定。⒉上訴人又主張其機票票根及登機證全部遺失，改以護照及台胞證證明機票支出云云。按前揭規定，交通費之憑證應以飛機票票根（或電子機票）及登機證與機票購票證明單（或旅行業開立代收轉付收據）為原始憑證，至於遺失機票票根（或電子機票）及登機證者，應取具航空公司之搭機證旅客聯或其所出具載有旅客姓名、搭乘日期、起訖點之證明代之。系爭「國外」旅費中之「機票」支出，經將國外出差旅費報告表所載「飛機」金額予以合計，其支出為343,300元，嗣上訴人於本件審理期間改稱出國機票支出為375,100元。然而，上訴人提示之護照及台胞證等並無機票金額可供審酌，且僅有部分入、出境等紀錄，無從勾稽出差人員、出差地狀況與業務及系爭旅費如何合致；次查系爭「國外」旅費中之「交通費」支出，經將國外出差旅費報告表所載交通費（汽車及捷運）金額予以合計，其費用為407,900元，嗣上訴人於本件審理期間改稱交通費為214,411元，並稱國外車票多為感熱紙且數量繁多，大部分已退色，影印不便，已另行開立支出證明單為憑云云，然上訴人所提支出證明單僅簡略記載，因計程車資及美加地區長途客運巴士而發生費用214,411元，仍無從勾稽出差人員、出差地狀況與業務及系爭旅費如何合致屬實，亦難對上訴人為有利之認定。又系爭「國外」旅費中之「住宿費」及「日支生活費」部分，經將國外出差旅費報告表所載住宿費及日支生活費金額予以合計，其費用為2,688,480元，亦如上述，然上訴人於本件審理期間改稱不列報國外住宿費，改按中央政府各機關派赴國外各地區出差人員生活費日支數額，列報日支費為2,884,369元，並以台胞證、護照影本、哩程累積記錄可憑云云。然而，本於收入與成本費用配合原則，所得稅法上關於營利事業所得之計算，其中就營業費用支出之認列，並非僅有支出之事實即足，尚須該支出對營利事業係屬合理且必要（本院104年度判字第108號判決意旨參照）。換言之，縱使以中央政府各機關派赴國外各地區出差人員生活費日支數額列報日支費，亦須有出差人員、出差地點與業務結合之具體事實，且該日支費之發生對營利事業係屬合理且必要，始足當之。上訴人雖提示台胞證、護照影本、哩程累積記錄等，然而台胞證、護照影本、哩程累積記錄，僅能證明出國紀錄，並無法顯現出差時點、洽談對象及內容、所交易商品項目、為客戶提供服務之詳實過程等，列報交通費407,900元、住宿費851,000元，均未檢附憑證；列報日支生活費2,688,980元，雖提示出差報告單，惟出差地點包含上海、舊金山、紐約、溫哥華等地，未有日支生活費計算明細及相關文件佐證其出差地點、訪洽對象及出差具體內容，尚難認與營業有關，核與查核準則第74條規定不符。簡言之，無從呈現系爭日支費與具體業務之結合事實及其程度，自難認定系爭日支費係與上訴人業務相關及確實合理必要，上訴人主張自無可採。⒊上訴人列報系爭旅費未依規定提出憑證，且無詳實記載之明細資料及憑證等可供勾稽，亦未證明與上訴人業務相關，其支出屬實且合理必要，被上訴人予以剔除，否准認列，核無不合，因將上訴人之訴駁回。上訴意旨雖以該判決違背法令為由，惟核其上訴理由，係就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，並就原審已論斷者，泛言未論斷，或就原審所為論斷，泛言其論斷矛盾，而非具體說明其有何不適用法規或適用法規不當之情形，並揭示該法規之條項或其內容，及合於行政訴訟法第243條第2項所列各款之事實，難認對該判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。
五、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中 華 民 國 106 年 7 月 20 日
最高行政法院第三庭
審判長法官 吳 東 都
法官 鄭 小 康法官 林 文 舟法官 姜 素 娥法官 黃 淑 玲以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 106 年 7 月 20 日
書記官 楊 子 鋒