最 高 行 政 法 院 裁 定
106年度裁字第1645號上 訴 人 魏斯蒙股份有限公司代 表 人 魏美文訴訟代理人 楊健源 會計師被 上訴 人 財政部中區國稅局代 表 人 蔡碧珍上列當事人間超額分配股東可扣抵稅額事件，上訴人對於中華民國106年5月31日臺中高等行政法院106年度訴字第49號判決，提起上訴，本院裁定如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243 條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣；倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。
二、本件上訴人民國101年度股東可扣抵稅額帳戶變動明細申報表，列報分配股利總額或盈餘總額所含之可扣抵稅額新臺幣3,962,477元。被上訴人初查，以其依規定計算應分配之可扣抵稅額為2,596,188元，致超額分配可扣抵稅額1,366,289元，乃依所得稅法第114條之2第1項規定，責令上訴人補繳稅額1,366,289元。上訴人不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向臺中高等行政法院(下稱原審)提起行政訴訟，經該院106年度訴字第49號判決(下稱原判決)以：股東可扣抵稅額帳戶之設置與紀錄，攸關營利事業分配股東等股利或盈餘所含可扣抵稅額之正確性，即自87年度起，在會計帳簿外，應另設置股東可扣抵稅額帳戶，用以紀錄可分配予股東或社員之所得稅額，並依規定保持足以正確計算該帳戶金額之憑證及紀錄（所得稅法第66條之1、第66條之2規定參照）。又由行為時所得稅法第66條之3、第66條之4規定可知，股東可扣抵稅額帳戶之設計，乃係將營利事業繳納之營利事業所得稅額置入該帳戶內，並且採取「存量」之累計觀點，再於營利事業實際分配盈餘時，依行為時所得稅法第66條之6第1項之限額規定，計算出分配予股東之可扣抵稅額，自上開累積之存量中減除。而此一帳戶餘額之多寡，不僅代表繳納之營利事業所得稅額還有多少可供股東扣抵，同時也會影響營利事業在往後稅捐週期得分配予股東之可扣抵稅額金額，故係以法定可扣抵稅額增加或減除項目之具體實現。所得稅法第114條之2既已規定，營利事業違反該條第1項及第2項規定情形之一者，應就其超額分配之可扣抵稅額，責令營利事業限期補繳，則營利事業只要違反所得稅法第114條之2規定情節之一者，即已構成補繳稅額之要件，並非以「所得人」是否已申報抵減或構成漏稅事實作為判斷依據。且公司追求利潤並期永續經營，惟公司股份之轉讓，不得以章程禁止或限制，為公司法第163條所明定，是以，所得稅法第114條之2爰明定，營利事業有該條第1項及第2項規定情形之一者，稽徵機關應就該營利事業超額分配之可扣抵稅額，責令限期補繳，並依財政部100年6月9日台財稅字第10000061340號令規定，於補繳日計入股東可扣抵稅額帳戶，以督促營利事業保持股東可扣抵稅額帳戶正確餘額，避免日後股東結構改變，影響股東抵稅權益，尚不以其股東是否已將超額獲配之可扣抵稅額申報扣抵綜合所得稅應納稅額作為是否責令該營利事業補繳之依據。且自稽徵成本而言，營利事業規模日趨龐大，股東人數動輒數以萬計，倘以股利或盈餘之所得人是否有漏稅事實作為所得稅法第114條之2責令補繳依據，營利事業須就其所開立全部股利憑單（或扣繳憑單）逐筆查核其股東或社員最終是否已扣抵綜合所得稅結算申報應納稅額，始能確定該營利事業超額分配可扣抵稅額所應補繳之稅額，稽徵機關並應進行查核，恐產生鉅額行政成本。是所得稅法第114條之2第1項，除為避免營利事業超額分配可扣抵稅額外，亦兼有簡化稽徵之意。因此，營利事業應否補繳稅額，係就其是否違反相關規定作為判斷依據，至所得人之股東身分為何？以及其已否扣抵稅額等，核均非所得稅法第114條之2規定判斷之依據為由(此亦為本院一貫之見解)，駁回其在原審之訴。上訴人仍不服，提起本件上訴，主張：我國採用之兩稅合一制係屬「設算扣抵法」，而設算扣抵制度之適用，則僅以本國股東為限，外國人身分之股東不適用兩稅合一制，本國公司組織之營利事業，其獲配之股利雖不計入課稅所得額，且該股利所含之可扣抵稅額，亦不得抵減其應納稅額，惟仍應計入其股東可扣抵稅額帳戶餘額，至於外國股東，依所得稅法第73條之規定，不論個人或營利事業均不適用兩稅合一制度，其獲配股利之課稅方式應另依所得稅法第88條之1之規定，營利事業階段所繳納之所得稅不可以扣抵股東因股利所得應繳納之所得稅，不會有計算及分配可扣抵稅額予股東之事實，因為計算及分配可扣抵稅額（所得稅法第66條之6）是兩稅合一制（所得稅法第3條之1）下才有之規定，外國股東既不適用兩稅合一制，稅法不會對外國股東有計算及分配可扣抵稅額之規定。所得稅法第73條之2是在排除兩稅合一制之適用，其中所稱「但獲配股利總額或盈餘總額所含稅額」，所含稅額並非所分配可扣抵稅額，此規定之抵繳稅額與可扣抵稅額因依據不同法條、稅務處理不同，兩者並非同一，外國股東無任何人會因超額分配可扣抵稅額享有任何抵稅權之好處，既無逃漏稅而國庫亦無任何損失。細究所得稅法第114條之2所稱之「超額分配之可扣抵稅額」應係指「超額分配並由股東實際扣抵之稅額」，而非僅係「計算上超過」，營利事業縱有超額分配股東可扣抵稅額予外國股東，亦僅屬申報內容之計算繕誤，被上訴人不應把適用於本國股東之論述，強加適用於外國股東，曲解立法意旨，而原判決不予糾正，即屬違法等語。核其上訴意旨，雖以原判決違背法令為由，惟其上訴理由，係就原審已論斷者，泛言未論斷，或就原審所為論斷，泛言其論斷有誤，而非具體表明合於不適用法規、適用法規不當、或行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，難認對原判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。
三、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中 華 民 國 106 年 8 月 24 日
最高行政法院第四庭
審判長法官 林 茂 權
法官 林 樹 埔法官 劉 介 中法官 帥 嘉 寶法官 鄭 忠 仁以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 106 年 8 月 24 日
書記官 蘇 婉 婷