最 高 行 政 法 院 判 決
107年度判字第302號上 訴 人 周明光訴訟代理人 施博文 會計師被 上訴 人 財政部中區國稅局代 表 人 蔡碧珍上列當事人間營業稅事件，上訴人對於中華民國105年12月22日臺中高等行政法院105年度訴字第246號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、本件被上訴人之代表人已由許慈美變更為蔡碧珍，玆經其具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、緣上訴人於民國82至84年間未辦營業登記，以合夥組織型態與地主郭陳萍合建分屋，另自行出售所建房屋4戶，案經法務部調查局雲林縣調查站查獲，移由雲林縣稅捐稽徵處（現為雲林縣稅務局；下稱雲林稅捐稽徵處）補徵營業稅及裁處罰鍰，上訴人不服，申請復查未獲變更，提起訴願，經財政部訴願決定撤銷原處分，嗣經雲林稅捐稽徵處重核復查決定補徵營業稅額新臺幣（下同）1,415,238元及裁處罰鍰4,245,700元，上訴人猶未甘服，提起訴願遭決定駁回，循序向臺中高等行政法院（下稱原審）提起行政訴訟，經原審92年度訴字第505號判決駁回，並經本院94年度判字第2059號判決上訴駁回確定在案；上訴人提起再審之訴，亦經本院97年度判字第258號判決再審之訴駁回。嗣上訴人以其84年度綜合所得稅（上訴人誤繕為營利事業所得稅）之營利所得既經被上訴人重核復查決定追減，則營業稅部分亦應同時變更，遂申請依稅捐稽徵法第28條規定，退還溢繳營業稅，案經被上訴人所屬雲林分局於105年1月19日以中區國稅雲林銷售字第1050300200號函（下稱原處分）復否准其申請。上訴人不服，提起訴願，亦遭財政部以105年5月13日台財法字第10513915240號訴願決定駁回，遂向原審提起行政訴訟，嗣經原審判決駁回後，提起上訴。
三、上訴人起訴主張：㈠依加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第1條規定，個人非屬營業稅銷售貨物之納稅主體，個人縱有銷售貨物，依法不應繳納營業稅。又被上訴人亦未輔導辦理營業登記，上訴人未曾取得營業登記統一編號或稅籍登記資料，自無從申報訴外人李國魁之銷貨退回9,500,000元，並申請退還營業稅475,000元。且87年5月法院判決銷貨退回9,500,000元，被上訴人雖有主動退所得稅，卻未同時主動通報營業稅主管稽徵機關一併退還相應之營業稅475,000元及罰鍰1,425,000元，顯然已違背司法院釋字第385號解釋意旨。㈡被上訴人答辯及訴願決定均援引本院95年2月份庭長法官聯席會議㈠決議及行政訴訟法第213條規定，訴訟標的於確定之終局判決中經裁判者，有確定力。惟查，被上訴人綜合所得稅核定之行政訴訟，經原審97年度訴字第360號判決重新認定，做成與營業稅原確定判決不同之行政處分，本件得參酌該判決意旨，追認87年度銷貨退回並核減相應營業稅暨其罰鍰，以符合稅法等語，求為判決撤銷訴願決定及原處分。
四、被上訴人則以：依原審92年度訴字第505號判決意旨，上訴人與李國魁系爭9,500,000元銷售案已屬成立，縱嗣後因買賣發生糾紛，並經法院判決上訴人勝訴，上訴人亦應以該法院判決日，即87年5月23日為銷貨退回日，並於87年5月申報銷貨退回，茲上訴人本次再就同一課稅事實，主張其82至84年未辦營業登記興建房屋銷售額中，有關訴外人李國魁部分9,500,000元應予扣除，並申請依稅捐稽徵法第28條規定，以原處分適用法令錯誤或計算錯誤，請求退稅，核其主張，係屬原確定判決意旨範圍，自不得為相反之主張而請求退稅，行政法院亦不得為相反之裁判，故上訴人以與原確定判決確定力範圍相反之理由，請求退稅，應不足採〔參照本院95年2月份庭長法官聯席會議㈠決議〕。是原處分核無適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關錯誤之情事。從而，被上訴人所屬雲林分局否准上訴人退還溢繳營業稅之申請，訴願決定予以維持並無違誤等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人在原審之訴。
五、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：㈠本件上訴人於82至84年間未辦營業登記，以合夥組織型態與地主郭陳萍合建分屋，另自行出售所建房屋4戶，經雲林稅捐稽徵處重核復查決定補徵營業稅1,415,238元及裁處罰鍰4,245,700元之案件，經原審92年度訴字第505號判決駁回，並經本院94年度判字第2059號判決上訴駁回確定在案；上訴人復提起再審之訴，亦經本院97年度判字第258號判決再審之訴駁回，有各該判決書附原處分卷可稽。嗣上訴人以104年12月24日更正申請書及104年12月30日補正申請書，略以其84年度綜合所得稅（上訴人誤繕為營利事業所得稅）之營利所得既經被上訴人重核復查決定追認銷貨退回4,000,000元，則營業稅部分亦應同時變更為由，遂申請依稅捐稽徵法第28條規定，退還溢繳營業稅。案經被上訴人所屬雲林分局於105年1月19日以原處分否准其申請。上訴人不服，提起訴願，遞遭財政部以105年5月13日台財法字第10513915240號訴願決定駁回，循序提起行政訴訟等情，為兩造所不爭執，上開事實堪認為真實。被上訴人以上訴人與李國魁系爭9,500,000元銷售案已屬成立，縱嗣後因買賣發生糾紛，並經法院判決上訴人勝訴，上訴人亦應以該法院判決日，即87年5月23日為銷貨退回日，並於87年5月申報銷貨退回，上訴人再就同一課稅事實，主張其82至84年未辦營業登記興建房屋銷售額中，有關訴外人李國魁部分9,500,000元應予扣除，並申請依稅捐稽徵法第28條規定，以原處分適用法令錯誤或計算錯誤，請求退稅，係屬原確定判決意旨範圍，自不得為相反之主張而請求退稅，而以原處分否准上訴人申請，揆諸稅捐稽徵法第28條第1項、第2項規定及本院95年2月份庭長法官聯席會議㈠決議，原處分並無違誤。㈡上訴人本件請求退稅之標的為訴外人李國魁之1A建物銷貨退回9,500,000元部分之營業稅475,000元，然對於該標的之扣抵營業稅之主張，已由上訴人於原審92年度訴字第505號審理時主張，並經原審認定1A之銷售額應列為漏稅之標的予以核課補徵營業稅及裁罰，此亦經本院94年度判字第2059號判決實體審理後，予以維持而告確定，依行政訴訟法第213條規定，即為既判力效力所及之範圍，當事人不得再為與該確定判決意旨相反之主張，法院亦不得為與該確定判決意旨相反之判斷，於此確定判決意旨之範圍，上訴人自不得為相反主張而向被上訴人請求依稅捐稽徵法第28條規定，退還該部分營業稅475,000元及其相關之罰鍰1,425,000元，被上訴人以原處分予以否准上訴人該等請求，洵屬正當等語，因將訴願決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴。
六、本院查：㈠按「（第1項）納稅義務人自行適用法令錯誤或計算錯誤溢
繳之稅款，得自繳納之日起5年內提出具體證明，申請退還；屆期未申請者，不得再行申請。（第2項）納稅義務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款者，稅捐稽徵機關應自知有錯誤原因之日起2年內查明退還，其退還之稅款不以5年內溢繳者為限。」為稅捐稽徵法第28條第1項及第2項所明定。又「行政訴訟法第213條規定：『訴訟標的於確定終局判決中經裁判者，有確定力。』故訴訟標的於確定終局判決中經裁判，嗣後當事人即不得為與該確定判決意旨相反之主張，法院亦不得為與該確定判決意旨相反之判斷（本院72年判字第336號判例參照）。又納稅義務人依稅捐稽徵法第28條規定請求退稅被駁回，而提起行政訴訟，其主張核課處分適用法令錯誤或計算錯誤之部分屬原確定判決意旨範圍，納稅義務人自不得為相反主張而請求退稅，行政法院亦不得為相反之裁判，故納稅義務人以與原確定判決確定力範圍相反之理由，請求退稅為無理由，高等行政法院應判決駁回。」亦經本院95年2月份庭長法官聯席會議㈠決議有案。
㈡經查，原判決業已詳細說明：上訴人上開82年至84年營業稅
經被上訴人核定補稅及裁處罰鍰之處分，上訴人不服，循序提起行政訴訟，分別經原審92年度訴字第505號判決駁回上訴人之訴，及經本院94年度判字第2059號判決駁回上訴而告確定。上訴人提起再審，亦經本院以97年度判字第258號判決再審之訴駁回。其中關於事實部分，對於該標的之扣抵營業稅之主張，已由上訴人於原審92年度訴字第505號審理時主張，認定1A之銷售額應列為漏稅之標的予以核課補徵營業稅及裁罰，並經本院94年度判字第2059號判決實體審理後，予以維持而告確定，亦經原判決說明甚詳，核無不合。
㈢本院105年7月份第1次庭長法官聯席會議意旨，係對稅捐稽
徵法第28條第2項所稱之「適用法令錯誤」法律文義包含因事實認定錯誤所致適用法令錯誤之情形，所作解釋，並未變更本院前引本院95年2月份庭長法官聯席會議㈠決議關於「納稅義務人以與原確定判決確定力範圍相反之理由，請求退稅為無理由」之內容。則依據本院95年2月份庭長法官聯席會議㈠決議見解，從行政訴訟法第213條規定，即為既判力效力所及之範圍，當事人不得再為與該確定判決意旨相反之主張，法院亦不得為與該確定判決意旨相反之判斷，於此確定判決意旨之範圍，上訴人自不得為相反主張，而向被上訴人請求依稅捐稽徵法第28條規定，請求關於訴外人李國魁之1A建物銷貨退回9,500,000元部分之營業稅475,000元部分，及其相關之罰鍰1,425,000元之退稅。上訴意旨以：稅捐稽徵機關事實認定錯誤，法令適用自必錯誤，稅捐稽徵機關之課稅處分認定事實錯誤時，納稅義務人得援引稅捐稽徵法第28條第2項規定，請求退還溢繳之稅款，原判決違背本院105年7月份第1次庭長法官聯席會議意旨，其判決違法云云，並不可採。
㈣再查，被上訴人依原審97年度訴字第360號判決意旨另為新
處分，係就營利事業所得稅部分，本其行政權之作用，所另為之處置，與本件是對營業稅部分所為之退稅請求，業經上開判決裁判確定者不同，當然該關於營利事業所得稅部分，不受關於營業稅之上開判決確定力拘束，被上訴人依原審97年度訴字第360號判決意旨另為新處分，自無不合。上訴意旨以：本件亦得參酌原審97年度訴字第360號判決意旨，追認87年度銷貨退回並核減相應營業稅暨其罰鍰，以符合稅法規定云云，自非可採。
七、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 107 年 5 月 31 日
最高行政法院第四庭
審判長法官 林 茂 權
法官 林 文 舟法官 帥 嘉 寶法官 林 樹 埔法官 劉 介 中以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 107 年 5 月 31 日
書記官 劉 柏 君