最 高 行 政 法 院 判 決
107年度判字第499號上 訴 人 北儒精密股份有限公司代 表 人 曾盛烘訴訟代理人 王正宏 律師
楊雨錚 律師被 上訴 人 財政部南區國稅局代 表 人 盧貞秀上列當事人間營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國107年3月8日高雄高等行政法院105年度訴字第599號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文原判決廢棄，發回高雄高等行政法院。
理 由
一、上訴人101年度營利事業所得稅結算申報，列報銷貨折讓新臺幣（下同）246,074,499元。被上訴人初查結果，就其中銷售與中國福建鉑陽精工設備有限公司（下稱鉑陽公司）之24條PVD濺鍍次系統（下稱系爭24條PVD濺鍍設備）、陰極靶座設備及7條薄膜太陽能電池200MW自動生產線等設備之價款241,522,349元，核認屬外銷損失，並以其未提供國外公證機構或檢驗機構出具之證明文件供核，乃予以剔除，核定銷貨折讓4,552,150元。嗣上訴人於民國103年10月22日檢具資料提出更正申請，被上訴人審查後，更正核定銷貨折讓175,195,273元，就系爭24條PVD濺鍍設備及其他部分設備，仍予以否准認列。上訴人不服，就其中系爭24條PVD濺鍍設備之銷貨折讓61,423,842元部分，申請復查未獲變更，提起訴願遭決定駁回，提起行政訴訟經原判決駁回，遂提起本件上訴。
二、上訴人起訴主張：（一）其與鉑陽公司於99年9月2日簽訂買賣合同（編號No.BYGJK0000000，下稱系爭合同），約定由上訴人出售系爭24條PVD濺鍍設備與鉑陽公司，並由鉑陽公司支付價金1,228,477,000元。嗣上訴人陸續將系爭24條PVD濺鍍設備出貨與鉑陽公司，始發現系爭24條PVD濺鍍設備未達合同所訂靶材利用率30％之規格要求，導致鉑陽公司之生產成本提高。上訴人為順利完成交易，遂與鉑陽公司於101年8月16日簽訂折讓協議書，協議折讓總價之5％尾款61,423,842元予鉑陽公司，上訴人始得於101年12月陸續取得系爭24條PVD濺鍍設備之FAT驗收書，以完成後續驗收。是以，上訴人對鉑陽公司之銷貨折讓61,423,842元，係銷售貨品所產生之收入，因貨品品質瑕疵，為順利完成該交易，經買賣雙方協議在貨款上給予折減或讓免，而未實際收取之銷貨價款，上訴人帳列在銷貨折讓科目項下應符合銷貨折讓之定義。
（二）上訴人委託簽證繼任之德昌會計師事務所於查核上訴人101年度財務報表期間，先向上訴人之會計經理詢問應收帳款情形。經上訴人之會計經理提供鉑陽公司簽證會計師之詢證函影本，始查覺鉑陽公司所帳列之應付帳款人民幣25,042,000元，與上訴人帳列之應收帳款人民幣71,732,280元，兩者顯然不合，遂於102年4月間向上訴人董事長曾盛烘報告，經曾盛烘表示已於101年8月6日與鉑陽公司簽訂銷貨折讓之協議書，惟因故忘記轉知財務部門及簽證會計師。上訴人隨即於102年4月25日及4月26日依該交易事項之經濟實質，於公開資訊觀測站發布重大訊息更正至正確之會計科目－銷貨折讓，並於102年5月15日補申報該筆銷貨折讓金額，補繳營業稅款1,492,966元，業經被上訴人准予備查在案。另上訴人與鉑陽公司之銷貨折讓金額241,522,349元（包含24條PVD之銷貨折讓61,423,842元），亦於102年間分別經財團法人中華民國證券櫃檯買賣中心（下稱櫃買中心）及金融監督管理委員會（下稱金管會）審查認定銷貨折讓，益證上訴人對鉑陽之減收款項確實為銷貨折讓。又上訴人已依營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第20條第2項規定提出銷貨折讓證明文件，此為被上訴人所不爭，則被上訴人自應認列銷貨折讓61,423,842元等語，聲明求為判決：訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）關於否准認列銷貨折讓61,423,842元部分均撤銷。
三、被上訴人則以：（一）上訴人於99年9月2日與鉑陽公司簽訂系爭合同，並於同年12月3日至100年4月29日全數運交，嗣因設備之靶材利用率未達買賣合約規格30％之要求，造成鉑陽公司生產成本上升，乃於101年8月16日與鉑陽公司簽訂協議書變更單價及總金額。是上訴人減收價款61,423,842元，係因上訴人外銷上開濺鍍設備之靶材利用率未達買賣合約規格30％之要求，造成鉑陽公司利用該濺鍍設備於製造生產時，因常需更換靶材致採購靶材之費用增加，雙方始於101年8月16日合議減收價款61,423,842元，上訴人減收價款之性質，係外銷24條PVD濺鍍設備因品質不符而給予客戶鉑陽公司之賠償，核屬外銷損失，惟上訴人未能依查核準則第94條之1規定提供相關證明文件，不符認列外銷損失之規定，是被上訴人否准認列，並無不合。（二）櫃買中心102年5月13日證櫃審字第1020100594號函及金管會102年12月4日金管證發罰字第1020050052號裁處書，係針對上訴人與鉑陽公司101年8月16日簽訂之協議書，並未於時限內依規定之方式發布訊息，及未於事實發生之日起2日內公告申報所為之處分，並未對上訴人減收款項係屬折讓或損失之會計科目屬性進行實質查核，況本件為稅務案件，被上訴人依職權調查而為核定，並無違誤等語，資為抗辯。
四、原審駁回上訴人在第一審之訴，係以：（一）查核準則係中央主管機關財政部為執行所得稅法正確核定營利事業所得額之必要，對於有關營利事業所得稅結算申報之調查、審核等事項所訂定之法規命令，其中第20條第2項、第94條之1規定，乃因應外銷業務所得之查證，牽涉外國因素，非我國稅捐機關調查權所及，因稽查困難，易生浮濫列報，乃對於外銷貨物之折讓、外銷損失之認定與法定舉證方式加以規定，以利稽徵作業，並未逾越所得稅法授權意旨，稅捐機關自得予以適用。次按外銷折讓係收入之減少，外銷損失係費用損失之增加，就營利事業所得之計算，均發生所得額減少之一致結果。惟依查核準則之構造，在稅務會計上就銷貨折讓、外銷損失分屬不同科目，依規定須分別提出強弱程度不同之法定證明文件以供查核，始得據以認定屬實。又查核準則就「外銷損失」有上開定義性規定，至於銷貨折讓，則無定義性規定。準此，營利事業所得稅列報之稅務科目，於經濟實質上究應定性為外銷折讓或外銷損失，自應優先就申報事項之本質是否合於外銷損失之法定要件予以判斷。又按「外銷貨品因品質不符或發生瑕疵給予客戶之賠償，乃債務不履行之特殊態樣為廣義違約之一種。上訴人未能檢附國外公證機構或檢驗機構之證明文件，依行為時查核準則第94條之1規定，自不得列報外銷損失。」（本院83年度判字第2581號判決參照）「原判決就上訴人所列報因國外廠商Siemens求償之其他損失22,327,879元，乃因延遲給付及因給付有瑕疵而生之賠償責任，核屬外銷損失性質」（本院100年度判字第1017號判參照），依此實務上法律見解，可知倘係出賣人為負擔債務不履行之違約責任，對買受人因遭受財產上損害所為之求償，給付金錢以資填補者，具有損害賠償性質，合於上開外銷損失定義所指「因違約而給付之賠償」。又依查核準則第94條之1第2款第4目「得以減收外匯方式賠償者」之規定意旨，經營外銷業務所生之損害賠償責任，不以直接給付金錢之賠償方式為限，亦得以尚未收取之外匯價款抵付損害賠償金之方式為之。（二）上訴人係太陽能設備製造商，於99年9月2日與中國鉑陽公司簽訂系爭合同，銷售系爭24條PVD濺鍍設備，產品規格則以濺鍍機規格書（APOLLOSH1700-AZOAL規格書-00000000）為契約附件，約定總價人民幣272,805,600元。嗣上訴人自99年12月3日起，迄於100年4月29日止，就系爭24條PVD濺鍍設備，在臺灣廠址為基本測試後，先後分7批報關外銷出口，全數運交鉑陽公司位於中國之廠房，並於99年、100年間，將銷貨帳款全部認列收入。依系爭合同附件之濺鍍機規格書，系爭24條PVD濺鍍設備之靶材利用率須大於或等於30％，而靶材是濺鍍製程中所使用之原料耗材，經濺鍍撞擊後於基板上形成薄膜，靶材經撞擊消耗使用後即捨棄，須換置新靶材始行繼續濺鍍。倘靶材利用率過低，廠商須頻繁置換靶材，增加購買靶材之費用支出，造成生產成本過高。鉑陽公司受領系爭24條PVD濺鍍設備後，安裝在其中國廠址內，就其產品進行濺鍍製程已達量產階段，固無問題。惟不論鉑陽公司於100年12月間進行驗收測試結果，或由上訴人派駐工程師於101年間自行驗收測試結果，系爭24條PVD濺鍍設備之靶材利用率約為22％、25％、27％，均未達契約規格書所訂之靶材利用率30％。再參諸系爭24條PVD濺鍍設備經雙方最終驗收結果，於101年12月由雙方代表人簽認之最終驗收書（FAT），備註欄上載明：「Open is
sue:北儒PVD靶材利用率不足，導致靶材購料費用提高」等語，足信系爭24條PVD濺鍍設備確有靶材利用率過低，未符合買賣契約約定效能之瑕疵。被上訴人徒以系爭24條PVD濺鍍設備在臺灣廠房驗收後始報關出口，主張應無靶材利用率過低之瑕疵云云，尚無可採。是以，鉑陽公司使用系爭24條PVD濺鍍設備進行製造量產時，勢必因常須置換靶材致增加採購靶材之成本費用，因此受有此部分額外支出費用之財產上損害。（三）上訴人與鉑陽公司於101年8月16日簽訂協議書（編號：XY00000000-0）上，固有「優惠折扣」「折讓」之形式上用語，惟上訴人一再陳明因系爭24條PVD濺鍍設備之靶材利用率未達合約所訂30％，導致鉑陽公司靶材購料費用提高，無法完成驗收。經協議上訴人減收尚未收取之5％尾款，雙方始完成最後驗收手續等情，及另上訴人委託簽證之德昌會計師事務所於回覆櫃買中心所詢事項時，亦說明協議書中關於24條PVD濺鍍設備部分，因靶材利用率不足，導致客戶靶材購料費用提高，該設備雖已達可生產∕量產階段，然設備靶材利用率尚未達規格書之要求，故協議減收5％尾款，有該所102年4月26日102德發八字第37號、102年9月18日102德發八字第85號函附卷可查。而上訴人102年度第4次董事會議事錄附件四、102年度股東常會議事錄附件五，亦有提及系爭24條PVD濺鍍設備之5％尾款，有靶材利用率改善之問題。另上訴人103年10月22日向被上訴人提出之查對更正申請書，亦載明：「因本公司出售與鉑陽公司之系爭24條PVD及陰極靶座已達生產∕量產階段，然因提供之靶材利用率僅22％，未達買賣合約規格書30％之要求，致造成客戶生產成本因而上升，本公司為順利完成該交易（後續之最後驗收進度），基於成本效益及後續商業考量，致對鉑陽公司做適當之價款折減，實有其必要性。」等語，經核相關證據洵相一致，足信協議減收5％尾款61,423,842元，核係因系爭24條PVD濺鍍設備之靶材利用率過低，未達買賣合約之約定品質，造成鉑陽公司於量產時增加採購靶材費用支出之損害，對鉑陽公司主張填補其損害之訴求，上訴人為負擔其債務不履行之損害賠償責任，依查核準則第94條之1第2款第4目所定以外匯減收之賠償方式，亦即以尚未向鉑陽公司收取之5％尾款抵付損害賠償金，藉以填補鉑陽公司所受之損害，故上訴人依協議對鉑陽公司減收5％尾款61,423,842元，在經濟實質上，應認屬於上訴人之外銷損失。（四）況上訴人早於99年、100年間，系爭24條PVD濺鍍設備報關出口後，自行評估商品之顯著風險已移轉買方，且收入金額能衡量且可靠，已將銷售貨款全部認列收入在案。嗣因靶材利用率不足之問題，引發不能完成最終驗收之爭議，上訴人預期5％尾款61,423,842元，有無法收取之疑慮，遂就此部分應收帳款，先以備抵呆帳提列。而當時受上訴人委託簽證之資誠會計師事務所於編製上訴人101年上半年度財務報表時，出具保留意見之會計師查核報告，載明：「本會計師對於北儒精密股份有限公司所提供之備抵呆帳提列說明，未能據以評估此等應收帳款是否已發生減損及合理評估減損損失之金額，亦無法採用其他查核程序獲得足夠及適切之證據。」等語。嗣金管會以101年9月18日金管證審字第1010043907號函要求上訴人重編101年上半年度財務報表，資誠會計師事務所受上訴人委託重編後，出具無保留意見書，將對鉑陽公司之該筆5％尾款，轉列「呆帳損失」等情，依上開事證之脈絡，可知不論上訴人之內部財務會計處理，或受上訴人委任重編財務報表之簽證會計師，於主觀認識上，均認該筆尚未收取之5％尾款，性質上係呆帳損失，而非銷貨折讓，才會以呆帳損失科目列帳。至上訴人於102年4月後，雖將呆帳損失重分類至銷貨折讓，再由嗣後更換繼任之德昌會計師事務所改以銷貨折讓科目處理，惟就何以非屬損失性質，而屬銷貨折讓性質，欠缺前後脈絡可循之合理性。（五）金管會102年12月4日金管證發罰字第1020050052號裁處書意旨，係針對上訴人與鉑陽公司於101年8月16日簽訂之協議書，未於時限內依規定之方式發布訊息及未於事實發生之日起2日內公告申報所為之處分，並非對減收尾款61,426,842元之會計科目屬性進行實質查核或判斷，尚無從採為有利於上訴人判斷之依據。另上訴人自行認定減收5％尾款61,423,842元部分，性質上係銷貨折讓，應沖減當期零稅率銷售額，申報更正並補繳營業稅，雖經被上訴人102年5月17日南區國稅新化銷售一字第1021254550號函就申報事項准予備查。然上訴人之申報事項，僅係供被上訴人為稽查核帳之用，是否准予備查，並無核定處分之效力。就上訴人協議減收5％尾款屬於外銷損失之性質，不生影響。倘上訴人依此申報事項自行補繳營業稅，涉有適用法令錯誤之情形，核屬可否申請退稅之另一問題，與本件爭點之判斷無涉，亦無從採為有利於上訴人判斷之依據等詞，為其判斷之基礎。
五、上訴意旨略謂：（一）銷貨折讓之概念係指貨品銷售所產生之收入，因貨品之品質瑕疵或在運送途中破損，為順利完成該交易，經買賣雙方協議在貨款上給予折減或讓免，而未實際收取的銷貨價款。原判決竟捨棄對於銷貨折讓法律概念之解釋與論述說明，卻另從外銷損失之概念認定上訴人並不構成銷貨折讓之適用，並以應優先就申報事項之本質是否合於外銷損失之法定要件予以判斷，顯有行政訴訟法第243條第1項判決不適用法規或適用不當及同條第2項第6款判決不備理由或理由矛盾之違背法令。（二）依德昌會計師事務所關於應收帳款函證之回函，其上載有「北儒折讓46,690,280給福建鉑楊」等文字，並有鉑楊公司之用印確認，已清楚顯示鉑陽公司亦認知該金額是折讓而非賠償，是當買賣雙方透過減少價金之協議而同意收受此一效能不足之買賣標的設備，自無從再另行主張損害賠償之餘地。然原判決卻將此一重要證據置而不論，逕自毫無依據地推論鉑陽公司是主張「賠償」云云，當有行政訴訟法第243條第2項第6款判決不備理由或理由矛盾之違背法令。（三）上訴人與鉑陽公司間將最後一期驗收通過後應收總價金5％之金額予以減免，乃屬買賣雙方對於該有性能瑕疵之系爭機器設備重新評估其價值後所為之減價收受協議，此情形當無損害賠償之概念，而是物之瑕疵減少價金之法律規定範疇。是原判決自行推論鉑陽公司曾經對上訴人主張損害賠償，又在毫無計算之據下，將減少5％之價金與損失畫上等號，卻於審理過程中，連一塊靶材之金額若干，究竟會損失多少之靶材利用比率及可能之金額，均未查明，此一推論過程顯然欠缺理由，當有行政訴訟法第243條第2項第6款判決不備理由之違背法令等語。
六、本院按：（一）所得稅法第24條第1項前段規定：「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」第80條第5項規定：「稽徵機關對所得稅案件進行書面審核、查帳審核與其他調查方式之辦法，及對影響所得額、應納稅額及稅額扣抵計算項目之查核準則，由財政部定之。」另財政部依所得稅法第80條第5項授權訂定之查核準則第20條規定：「（第1項）銷貨折讓已於開立統一發票上註明者，准予認定……。（第2項）外銷貨物或勞務之折讓，其能提示國外廠商出具註明折讓原因、折讓金額及折讓方式（如減收外匯或抵減其他貨款等）之證明文件，經查明屬實者，應予認定。」第94條之1規定：「外銷損失：一、營利事業經營外銷業務，因解除或變更買賣契約致發生損失或減少收入，或因違約而給付之賠償，或因不可抗力而遭受之意外損失，或因運輸途中發生損失，經查明屬實者，應予認定。其不應由該營利事業本身負擔，或受有保險賠償部分，不得列為損失。二、外銷損失之認定，除應檢附買賣契約書（應有購貨條件及損失歸屬之規定）、國外進口商索賠有關文件、國外公證機構或檢驗機構所出具足以證明之文件等外，並應視其賠償方式分別提示左列各項文件：㈠以給付外匯方式賠償者，其經銀行結匯者，應提出結匯證明文件，未辦理結匯者，應有銀行匯付或轉付之證明文件。㈡補運或掉換出口貨品者，應檢具海關核發之出口報單或郵政機關核發之國際包裹執據影本。㈢在臺以新臺幣支付方式賠償者，應取得國外進口商出具之收據。㈣以減收外匯方式賠償者，應檢具證明文件。」（二）按「銷貨折讓」，依會計學之一般概念，係指貨物銷售後，因貨物之品質瑕疵或在運送途中破損，買受人拒絕收受，為順利完成該交易，經買賣雙方協議在貨款上給予折減或讓免，而未實際收取的銷貨價款。至於「外銷損失」，依查核準則第94條之1之定義，係指營利事業經營外銷業務，因解除或變更買賣契約致發生損失或減少收入，或因違約而給付之賠償，或因不可抗力而遭受之意外損失，或因運輸途中發生損失，經查明屬實者。銷貨折讓係收入之減少，外銷損失係費用損失之增加，就營利事業所得之計算，均發生所得額減少之一致結果。惟依查核準則之規定，在稅務會計上就銷貨折讓、外銷損失分屬不同會計科目，兩者自應分別依其定義及所提出之證明文件，核實認定，不容混淆，亦無何者應優先認定之問題。乃原判決不察，認查核準則就外銷損失有上開定義性規定，至於銷貨折讓則無定義性規定，準此，營利事業所得稅列報之稅務科目，於經濟實質上究應定性為銷貨折讓或外銷損失，自應優先就申報事項之本質是否合於外銷損失之法定要件予以判斷等語，將本應分別判斷之兩個不同之概念，誤認為應優先判斷外銷損失，不合外銷損失者，始判斷是否合於銷貨折讓，有違查核準則應分別認定之意旨，亦違反論理及經驗法則。上訴意旨主張原判決竟捨棄對於銷貨折讓法律概念之解釋與論述說明，卻另從外銷損失之概念認定上訴人並不構成銷貨折讓之適用，並以應優先就申報事項之本質是否合於外銷損失之法定要件予以判斷，顯有判決不適用法規或適用不當及判決不備理由或理由矛盾之違法等語，尚非無據。（三）原判決以不論鉑陽公司於100年12月間進行驗收測試結果，或由上訴人派駐工程師於101年間自行驗收測試結果，系爭24條PVD濺鍍設備之靶材利用率約為22％、25％、27％，均未達契約規格書所訂之靶材利用率30％，此有上訴人與鉑陽公司之雙方工程師、業務人員之往來電子郵件，101年12月由雙方代表人簽認之最終驗收書（FAT）備註欄所載附卷可參，足信系爭24條PVD濺鍍設備確有靶材利用率過低，未符合買賣契約約定效能之瑕疵。而不採被上訴人以系爭24條PVD濺鍍設備在臺灣廠房驗收後始報關出口，應無靶材利用率過低之瑕疵之主張等情，顯見原判決已認定系爭24條PVD濺鍍設備確有效能之瑕疵。而依上訴人與鉑陽公司於101年8月16日簽訂之協議書（編號：XY00000000-0），載明上訴人同意就系爭24條PVD濺鍍設備提供「優惠折扣」，由單價人民幣11,366,900元變更為10,798,555元，總金額由人民幣272,805,600元變更為259,165,320元（折讓人民幣13,640,280元，換算新臺幣61,423,842元）；而上訴人103年10月22日提出之查對更正申請書，亦載明「該公司為順利完成該交易，基於成本效益及後續商業考量，致對鉑陽公司做適當之價款折減，實有其必要性」等語，是本件買賣雙方因貨物之瑕疵而協議折讓或減免價金，自已符合銷貨折讓之定義。次查本件關於系爭24條PVD濺鍍設備，上訴人及鉑陽公司並未解除或變更買賣契約，鉑陽公司亦從未向上訴人請求損害賠償或損失補償，此由德昌會計師事務所關於應收帳款函證之回函（見原審卷1第309頁），其上載有「北儒折讓46,690,280給福建鉑楊」等文字，並有鉑楊公司之用印確認，已清楚顯示鉑陽公司亦認知該金額是折讓而非賠償，是當買賣雙方透過減少價金之協議而同意收受此一效能不足之買賣標的設備，自無從再另行主張損害賠償之餘地，自與外銷損失必須因解除或變更買賣契約致發生損失，或因違約而給付之賠償，或因不可抗力而遭受之意外損失之定義不符。乃原判決未予詳察，竟認本件並非銷貨折讓，而係鉑陽公司使用系爭24條PVD濺鍍設備進行製造量產時，勢必因常須置換靶材致增加採購靶材之成本費用，因此受有此部分額外支出費用之財產上損害，對鉑陽公司主張填補其損害之訴求，上訴人為負擔其債務不履行之損害賠償責任，依查核準則第94條之1第2款第4目所定以外匯減收之賠償方式，將尚未收取之5％尾款抵付損害賠償金，藉以填補鉑陽公司所受之損害，在經濟實質上，應認屬於上訴人之外銷損失等語。似已誤解協議書及查對更正申請書之真意，及漏未審酌上開德昌會計師事務所關於應收帳款函證之回函，且對於本件係屬外銷損失之認定，有出於臆測之嫌，而有認定事實不憑證據之違法。又被上訴人之所以主張本件應無靶材利用率過低之瑕疵，似在避免本件被認定為銷貨折讓，惟原判決既已不採被上訴人靶材無瑕疵之主張，竟仍依被上訴人之主張認定本件為外銷損失，亦有理由矛盾之違法。（四）受上訴人委託簽證之資誠會計師事務所於編製上訴人101年上半年度財務報表時，雖於101年8月29日出具保留意見之會計師查核報告，載明：「本會計師對於北儒精密股份有限公司所提供之備抵呆帳提列說明，未能據以評估此等應收帳款是否已發生減損及合理評估減損損失之金額，亦無法採用其他查核程序獲得足夠及適切之證據。」等語（見原處分A卷第253、254頁），嗣經金管會要求上訴人重編101年上半年度財務報表，資誠會計師事務所始於101年10月30日出具無保留意見書，將對鉑陽公司之該筆5％尾款轉列「呆帳損失」等情（見原處分卷A卷第251-1、251-2頁），惟資誠會計師事務所之所以出具上開保留意見及無保留意見之查核報告將系爭損失列為呆帳損失，係由於在101年上半年度財務報表查核期間，上訴人始終未告知會計師關於對鉑陽公司銷貨折讓2.4億元之相關事宜，亦未提及折讓協議書之事，上訴人所出具之聲明書亦聲明無重大期後事項之緣故，此有資誠會計師事務所102年5月7日函復櫃買中心函在卷可稽（見原審卷1第287頁）。準此，上訴人於102年4月之後，將呆帳損失重分類至銷貨折讓，再由嗣後更換繼任之德昌會計師事務所改以銷貨折讓科目處理，自屬合理有據。原判決疏未注意及此，認上訴人會計科目之改正，欠缺前後脈絡可循之合理性，益徵上訴人之主張並非可採等情，尚有誤會，而有判決不備理由之違法。（五）上訴人提出查對更正申請書後，被上訴人重新查核，認其中6條自動生產線因除對鉑陽公司減收價款外，並同時與下包廠商簽訂自動化生產線終止協議及承攬終止結算確認書，因同時調減收入及成本，乃予認列該部分之銷貨折讓170,643,123元，而否准認列系爭24條PVD濺鍍設備之銷貨折讓61,423,842元等情，惟查系爭24條PVD濺鍍設備、陰極靶座設備及7條薄膜太陽能電池200MW自動生產線等設備，上訴人係同時與鉑陽公司簽訂3紙協議書（見原審卷1第289至291頁），則對於協議書性質之解讀自應一致而不宜予以割裂，被上訴人僅因6條自動生產線部分因上訴人已與下包廠商簽訂自動化生產線終止協議，而對該部分協議書性質作不同之解讀，不無商榷之餘地，原判決未予論及，亦有未合。（六）綜上所述，原判決既有如上之違誤，上訴意旨指摘原判決違背法令，求予廢棄，為有理由。又本件尚有部分事實仍待原審法院調查審認，爰將原判決廢棄發回，由原審更為適法之裁判。
七、據上論結，本件上訴為有理由。依行政訴訟法第256條第1項、第260條第1項，判決如主文。
中 華 民 國 107 年 8 月 30 日
最高行政法院第四庭
審判長法官 鄭 小 康
法官 劉 介 中法官 林 文 舟法官 帥 嘉 寶法官 林 樹 埔以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 107 年 8 月 30 日
書記官 伍 榮 陞