最 高 行 政 法 院 裁 定
107年度裁字第1753號上 訴 人 張娥訴訟代理人 黃豐緒 律師被 上訴 人 臺北市稅捐稽徵處代 表 人 蘇鈞堅上列當事人間土地增值稅事件，上訴人對於中華民國107年8月30日臺北高等行政法院106年度訴字第1632號判決，提起上訴，本院裁定如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；依同法第243條第2項規定，判決有該條項所列各款情形之一者，為當然違背法令。又提起上訴，應以上訴狀表明上訴理由並應添具關於上訴理由之必要證據，復為同法第244條第1項第4款及第2項所明定。且依同法第307條之1準用民事訴訟法第470條第2項第1款、第2款規定，上訴理由應表明原判決所違背之法令及其具體內容，暨依訴訟資料合於該違背法令之具體事實。是當事人提起上訴，如以原判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；如以原判決有行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀應揭示合於該條款之具體事實。上訴狀或理由書如未依上述方法表明，或其所表明者顯與上開法條規定之違背法令情形不相合時，即難認為已合法表明上訴理由，其上訴自非合法。
二、緣上訴人將原為其所有之臺北市○○區○○段0○段000○號土地權利範圍43/10000（宗地面積4,509平方公尺，持分面積19.39平方公尺，下稱系爭土地）及地上建物（門牌號碼：臺北市○○區○○路0段000號0樓，權利範圍：全部，下稱系爭房屋；另就系爭土地及房屋合稱系爭房地），於民國105年11月25日立約出售予訴外人○○○有限公司，並於同年11月28日向被上訴人所屬大安分處（下稱大安分處）申報土地移轉現值，及申請依土地稅法第34條第1項規定，按自用住宅用地稅率課徵土地增值稅。經被上訴人審認系爭土地於出售前1年內，有供營業使用之情事，不符土地稅法第34條第1項規定，乃以105年12月23日北市稽大安增字第00000000000號函（下稱原處分），核定系爭土地按一般用地稅率課徵土地增值稅，本次移轉應納土地增值稅稅額新臺幣（下同）3,232,562元。上訴人不服，循序提起行政訴訟。經原審法院判決駁回後，乃提起本件上訴。
三、上訴意旨雖主張：㈠按財政部80年7月16日台財稅字第800709156號函釋，應就上訴人於104年11月24日至105年11月24日間（即105年11月24日往前推算1年）就系爭房屋有無實際作為營業使用，方為正辦。惟細究起訴狀文義，係在說明系爭房屋95至100年間雖供訴外人○○○使用，上訴人於退出○○○○股份有限公司（下稱○○公司）股東後，將系爭房屋收回自用，且於102年間雙方即為交惡等情，根本與上訴人於104年11月24日至105年11月24日系爭房屋是否作為營業使用之事實無關，原審斷章取義採為不利於上訴人之認定，實難令人信服，應屬經驗及論理法則之違反。又○○○之證詞最多僅係證明系爭房屋確實曾經借予○○公司營業使用，如何得採為認定上訴人於104年11月24日至105年11月24日系爭房屋是否作為營業使用之基礎？原判決不察，遽採不利於上訴人之認定，亦有經驗及論理法則之違反。另雙方於103年11月12日臺灣高等法院103年度上字第1115號事件之準備期日，對於受命法官所詢「系爭房屋○○公司仍然在營業使用中？」一節，表示無意見等情，最多僅係103年間○○公司曾使用過系爭房屋，原審如何採為認定104年11月24日至105年11月24日系爭房屋是否作為營業使用之基礎？且原審亦未說明103年有無作營業使用，究與104、105年有無作營業使用的必然關係為何？原審實有諸多不備理由之處。再者，比對臺灣臺北地方法院（下稱臺北地院）103年度重訴字第1186號及臺灣高等法院103年度上字第1115號卷，顯見係上訴人討回系爭房屋，不讓○○公司繼續使用，○○公司負責人○○○心有不甘，方對上訴人提起訴訟。和解筆錄之內容更可說明上訴人根本不同意○○公司繼續使用，在臺北地院103年度重訴字第1186號及臺灣高等法院103年度上字第1115號事件訴訟期間，○○公司根本不能使用系爭房屋，足證系爭房屋於104年11月24日至105年11月24日根本沒有營業使用之事實。原判決未詳察，實有判決理由矛盾之處。綜上，原判決有諸多未詳論其得心證之理由，亦未於判決中交代何以不採上訴人主張之理由，實有判決不備理由之違誤。㈡臺北地院103年度重訴字第1186號和解筆錄內容，為兩造爭執之重點，嗣為原審採為判決事實認定之重要證據，細究該和解筆錄載有該案件訴訟代理人為○○○律師及○○○律師，如原審就系爭和解筆錄之條款或有疑義，上訴人亦多有爭執，自得依職權傳訊○○○律師及○○○律師到庭作證，以釐清當初簽立系爭和解條款之具體情形，然原審並未為之，有應調查之證據而未予調查，實有判決不備理由之違法。又上訴人於原審聲請傳訊○○○，○○○既擔任○○公司董事長，就○○公司有無於104年11月24日至105年11月24日間使用系爭房屋，諒為知悉。且其就系爭房屋之多起民事訴訟，亦曾出庭作證，就和解筆錄之作成，上訴人斯時之真意亦為清楚，就本件應屬重要之證據方法。雖上訴人之訴訟代理人於準備程序中當庭捨棄聲請傳訊○○○，又於107年5月2日追加聲請傳訊○○○，顯見上訴人實未捨棄聲請傳訊○○○，然原審並未傳喚○○○，且於原判決中並未載明何以不採之理由，應有判決不備理由之違法等語。
四、惟查原判決理由已敍明：㈠上訴人與系爭房屋相鄰之000號2樓房屋實際所有權人，即○○公司原負責人○○○為男女朋友關係，上訴人於95年間為○○公司股東，為便於與○○○往來，故將系爭房屋與000號2樓房屋打通，供○○○無償使用系爭房屋等情，為上訴人所自承。又上訴人曾於103年1月間向臺北地院訴請○○公司及其當時之法定代理人○○○遷讓返還系爭房屋，經該法院分為103年度訴字第180號事件受理，○○○之子○○○於該事件103年4月24日言詞辯論期日到庭結證稱：當初上訴人跟著伊父親，是第3個老婆，上訴人沒有名份，上訴人與伊父親生了一個兒子○○○，伊父親為了要給上訴人一個保障，所以將系爭房屋登記在上訴人名下，這是給上訴人不計名份的保障，伊父親擔心家裡大、小老婆，怕他晚年的時候家裡有糾紛，所以把房子買在上訴人名下；系爭房屋買來後，主要是伊二姐○○○辦公使用，○○公司營業是在000號2樓；系爭房屋買來一開始就由○○公司借用等語。臺北地院就該民事事件於103年8月8日判決上訴人勝訴，○○公司與○○○不服，提起上訴，雙方於二審（臺灣高等法院103年度上字第1115號）103年11月12日準備期日，對於受命法官所詢「系爭房屋○○公司仍然在營業使用中？」一節，表示無意見等情，業據原審調取該民事訴訟歷審案卷核閱無誤。再者，○○○曾以系爭房地實為其於78年6月29日出資購買後，借用上訴人名義登記，嗣於99年12月25日贈與上訴人，惟附有上訴人應照顧其老年生活及對○○公司忠心服務之負擔，其因上訴人未履行上開負擔，已於103年3月21日對上訴人發函撤銷贈與及終止借名登記關係為由，於103年11月間向臺北地院訴請上訴人移轉系爭房地所有權登記，上訴人與○○○其後於105年2月25日成立訴訟上和解，和解成立內容第1項為：上訴人願於系爭房地出售時，給付○○○1,800萬元，上訴人並同意在系爭房地出售前，由○○公司在原址無償繼續使用，但一旦出售點交時，○○公司同意立即自系爭房地遷出等情，亦經原審調取該民事訴訟卷宗查明無誤，並有起訴狀與和解筆錄影本在卷足憑（均外放）。復參諸系爭房屋經大安分處審認因供○○公司使用，核定自95年7月起按營業用稅率課徵房屋稅，且上訴人於106年4月5日至被上訴人處說明時，自承其迄未申報房屋使用情形變更一節，有大安分處95年11月1日北市稽大安乙字第09530531500號函（下稱大安分處95年函）及上訴人談話筆錄可稽。綜觀以上事證，堪認系爭房屋自上訴人於95年間同意○○○無償使用後，迄至其2人於105年2月25日達成訴訟上和解時止，應均係供○○公司營業使用。㈡上訴人固於103年1月間提起民事訴訟，請求○○公司遷讓返還系爭房屋，然系爭房屋與000號2樓房屋打通之狀態，並未因而變更，且至105年7月間仍然持續，有103年2月、12月及105年6月、7月之Google街景圖可稽；又系爭房屋與000號2樓房屋直至105年10月仍共用戶名為○○公司、電號：00-00-0000-000之電表，且上訴人於106年4月5日至被上訴人處說明時，自承系爭房屋之電費均由○○公司先繳納，再告知伊各期應分攤之金額，伊再支付現金給該公司，另有臺灣電力股份有限公司臺北市區營業處105年12月16日資核證字第00000000號用電資料表及談話筆錄足憑。倘上訴人確與○○○關係破裂，衡情當亟欲與○○○斷絕往來，及與其經營之○○公司劃清界限，惟上訴人對○○公司提起上開民事訴訟後，卻任令系爭房屋與000號2樓之○○公司營業處所相互打通，未作處置，甚且未就系爭房屋申請單獨電表，俾自行處理繳納電費事宜，無須與○○公司逐期結算，竟仍維持與○○公司營業處所共用電表之狀態，實與常理有違。再徵諸上訴人與○○○間因系爭房地所涉民事紛爭，最終係以成立和解收場，可見其間關係尚未至全然絕裂境地，從而並不得僅因上訴人與○○○及○○公司間曾相互提起民事訴訟，即認上訴人必無可能同意○○公司繼續使用系爭房屋營業。再者，上訴人於○○○請求其移轉系爭房地所有權登記之民事訴訟，曾委任律師為訴訟代理人，其於105年2月25日調解期日與○○○成立訴訟上和解時，該訴訟代理人亦到場等情，有調解程序筆錄及和解筆錄在卷足憑（外放）。故上訴人對和解筆錄內容如有任何疑問，均可當場詢問其訴訟代理人，其上記載倘與真實情況不符或違背上訴人之意思，上訴人自得要求修改。觀諸前述和解成立內容第1項記載上訴人同意在系爭房地出售前，由○○公司在原址無償「繼續」使用，但一旦出售點交時，○○公司同意立即自系爭房地遷出等語，語意清楚明確，係指○○公司在和解成立前即無償使用系爭房地，惟該公司同意於上訴人出售點交系爭房地時即予搬遷，上訴人在有充分法律專業諮詢之狀況下，對上開和解條件並無異議，而與○○○達成合意，足徵該和解筆錄所載系爭房屋由○○公司繼續使用等情，應係反映系爭房屋於和解成立前之真實使用狀況無誤。再按房屋稅條例第5條第1項第1、2款規定，供營業使用房屋所適用房屋稅率，明顯高於供自住或其他供住家用房屋；且大安分處95年函核定系爭房屋自95年7月起按營業用稅率課徵房屋稅時，業於該函說明二、三載明：系爭房屋嗣後如有變更使用，請依房屋稅條例第7條規定，於30日內檢附有關文件向該分處申報等語，是上訴人對系爭房屋如未續供○○公司營業使用，得向大安分處申報以適用較低之非營業用房屋稅率一事，自屬知悉。上訴人既稱於100年5月間退出○○公司後，即將系爭房屋收回自用，惟迄106年4月5日至被上訴人處說明時止，仍未申報系爭房屋應改按非營業用稅率課稅，自甘依較高稅率繳納房屋稅多年，與納稅義務人通常希望降低稅捐負擔之一般經驗法則，顯然不符，其主張係因不諳法律規定，致未申報系爭房屋用途變更，不得據此即認系爭房屋係供營業使用云云，與大安分處95年函說明二、三已明確對其告知相關法律規定者，並不相符，非可採取。㈢綜合前揭㈠、㈡所述，足認上訴人在105年11月25日立約出售系爭房屋前1年內，確有將系爭房屋供○○公司營業使用之情事，是系爭土地並不符合土地稅法第34條第1項得按自用住宅用地稅率課徵土地增值稅之要件，應依同法第33條所定一般用地稅率課徵土地增值稅。至大安分處於105年12月6日派員至系爭房屋現勘，已在上訴人出售系爭房地之後，故該分處於該日勘查系爭房屋為空置之結果，並不影響被上訴人依上述事證，認定系爭土地在出售前1年內曾供營業使用之適法性。又上訴人聲請訊問之證人即其妹張宿，於原審107年5月30日準備期日到庭時證稱：伊現在與上訴人一起工作，100年以前則是在○○公司工作，上班地點在000號2樓；伊在000號2樓工作時，該房屋與系爭房屋即已打通，○○公司營業只使用000號2樓，未使用系爭房屋；系爭房屋在十幾年前是做禮服的，後來就沒有做了，沒有做禮服以後，系爭房屋即空置；另證人即上訴人之堂妹○○○於同次準備期日到庭證述：伊於100年以前，在○○公司上班，工作地點為000號2樓，後來受僱於上訴人，就到南京東路工作。000號2樓與系爭房屋是打通的，系爭房屋在十幾年前即未營業，104、105年時，伊已不在000號2樓上班，系爭房屋那時有無人使用，伊並不知道等語。由其2人之證言可知，其等受僱於○○公司，在000號2樓工作之期間，均僅至100年為止，相鄰之系爭房屋在上訴人出售前1年內（即104年11月25日至105年11月24日），有無供營業使用，其2人並未親自見聞，是其等上述證言，亦不足執為對上訴人有利之論據。㈣又系爭房屋並非土地增值稅課徵之標的，上訴人前係就系爭土地向被上訴人申請按自用住宅稅率核課土地增值稅，經被上訴人以原處分核定系爭土地應按一般用地稅率課徵土地增值稅，均與系爭房屋無關，是上訴人於聲明第2項請求判命被上訴人就系爭房屋作成按自用住宅稅率課徵土地增值稅部分，亦屬於法無據，應併駁回等語。即已詳述其得心證之理由，並就上訴人之主張，何以不足採取，分別予以指駁甚明。觀諸前開上訴意旨無非重述其在原審業經主張而為原判決摒棄不採之陳詞，再予爭執，或以其主觀歧異見解，就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘為不當，並就原判決已論斷者，泛言其未論斷或理由矛盾，核與所謂原判決「違背法令」之情形顯不相當，均難認對原判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。
五、依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中 華 民 國 107 年 11 月 14 日
最高行政法院第四庭
審判長法官 鄭 小 康
法官 劉 介 中法官 帥 嘉 寶法官 林 樹 埔法官 林 文 舟以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 107 年 11 月 14 日
書記官 楊 子 鋒