最 高 行 政 法 院 裁 定
107年度裁字第385號上 訴 人 童明月
童恒松童敏惠童恒裕共 同訴訟代理人 陳楷天 律師被 上訴 人 財政部北區國稅局代 表 人 王綉忠
參 加 人 童明玉上列當事人間遺產稅事件，上訴人對於中華民國106年11月30日臺北高等行政法院106年度訴字第807號判決，提起上訴，本院裁定如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣；倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。
二、緣上訴人及參加人之母童陳美於民國103年5月31日死亡，繼承人即渠等於104年2月16日申報遺產稅，經被上訴人按申報及查得資料，核定遺產總額新臺幣（下同）103,520,045元、扣除額58,253,599元（含農業用地扣除額54,523,599元），遺產淨額33,266,446元；其中被繼承人所遺坐落新北市○○區○○○段○○○段1114、1114-2、1121、1023-6地號及同市區段○○○段○○○○○號5筆農地（下稱林口區5筆農地），公告土地現值54,523,599元，核准適用遺產及贈與稅法第17條第1項第6款規定，免徵遺產稅，並自繼承日起列管5年。嗣被上訴人於列管期間內，接獲新北市政府稅捐稽徵處新莊分處通報，以其中新北市○○區○○○段○○○段1114、1114-2及1121地號3筆農地（繼承時公告土地現值12,279,999元，下稱系爭農地）所有權已移轉，經函請繼承人限期回復所有權登記，繼續作農業使用，惟未於期限內回復所有權登記，乃依遺產及贈與稅法第17條第1項第6款後段規定，更正農業用地扣除額為42,225,600元，並核定追繳應納遺產稅1,229,800元。參加人不服，申請復查，復查駁回。上訴人等不服，提起訴願，經財政部106年4月13日台財法字第10613910160號（案號：00000000）決定訴願駁回，上訴人不服，遂向臺北高等行政法院（下稱原審）提起行政訴訟，經原審判決駁回後，提起上訴。
三、本件上訴人對於原審判決上訴，主張：㈠原判決係援引財政部89年11月7日台財稅第0000000000號、92年12月11日台財稅字第0920457556號函，認定關於持分土地與分管契約間的連結關係，實際分管之比例應與繼承或受贈土地之持分之一致性。然該2函釋僅係行政機關片面所作成之決定，並無任何法律規定、法律授權准予行政機關形成規範或行政法上法律原則作為此等「比例一致性」論證之基礎，實質上顯然已對人民之財產權課予增加法律上所無之限制，而有逾越法律保留原則之情形。原判決逕予援用，即有判決不適用法令及適用不當之違誤。㈡原判決顯係認為被繼承人既留下系爭農地及另外的林口區5筆農地，如果參加人所分得之農地比例超過其應繼分，則上訴人即有透過遺產分割而不當轉嫁風險之情形，為法所不許。惟原判決之推論及判斷，並未敘明其所認定究竟係基於何種法律上之依據及事實上的證據而認定，又如何為法所不許，其心證之形成顯然缺乏依憑。又倘如原判決所認定，參加人分得農地之公告現值比例較其應繼分為高，而有所謂透過遺產分割而不當轉嫁風險之情形，則其在比例上僅多出2%，原判決亦無法解釋何以其他繼承人轉嫁多出2%風險後，竟需承擔100%之租稅義務，此部分顯然有前後自相矛盾之情形。原判決此部分之認定，顯然有判決理由不備與違背證據法則之違誤。上訴意旨雖以該判決違背法令為由，惟核其上訴理由，無非重述其在原審提出而為原審所不採之主張，或重申其一己之法律見解，並就原審已論斷者，泛言不備理由，或就原審所為論斷，泛言其適用法規不當，而非具體表明合於不適用法規、適用法規不當、或行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，難認對該判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。
四、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條、第85條第1項前段，裁定如主文。
中 華 民 國 107 年 3 月 29 日
最高行政法院第四庭
審判長法官 林 茂 權
法官 林 文 舟法官 帥 嘉 寶法官 林 樹 埔法官 劉 介 中以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 107 年 3 月 29 日
書記官 劉 柏 君