最 高 行 政 法 院 裁 定
107年度裁字第433號上 訴 人 蔡秋月（原審原告）訴訟代理人 蔡文彬 律師
尤柏燊 律師上 訴 人 財政部臺北國稅局（原審被告）代 表 人 許慈美訴訟代理人 蘇桂昱上列當事人間特種貨物及勞務稅條例事件，上訴人對於中華民國106年12月28日臺北高等行政法院105年度訴字第1083號判決，提起上訴，本院裁定如下：
主 文兩造上訴均駁回。
上訴審訴訟費用由兩造各自負擔。
理 由
一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣；倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。
二、緣上訴人財政部臺北國稅局（下稱臺北國稅局）依據財政部南區國稅局（下稱南區國稅局）通報資料，查得上訴人蔡秋月利用他人名義，於民國101年3月28日出售臺北市○○區○○路0段000巷000○00號2樓房屋及坐落基地（下稱系爭房地），未依行為時特種貨物及勞務稅條例（下稱特銷稅條例）第16條規定，於訂定銷售契約之次日起30日內申報繳納特種貨物及勞務稅（下稱特銷稅），經上訴人臺北國稅局依查得資料，核定系爭房地銷售價格為新臺幣（下同）1,320萬元，補徵稅額198萬元，並按所漏稅額198萬元裁處2.5倍罰鍰495萬元。上訴人蔡秋月不服，申請復查，經上訴人臺北國稅局以105年1月29日財北國稅法二字第1050003956號復查決定（下稱原處分）駁回，上訴人蔡秋月提起訴願，亦遭駁回，遂向臺北高等行政法院（下稱原審）提起行政訴訟，經原判決撤銷原處分及訴願決定關於罰鍰部分，併駁回上訴人蔡秋月其餘之訴。兩造對於原審判決關於不利之部分均不服，分別提起上訴。
三、本件上訴人蔡秋月對於原審判決上訴，主張：㈠系爭房地之實際購買人及登記所有權人為謝貝芬，上訴人蔡秋月僅依謝貝芬之意思代為簽屬買賣契約，在謝貝芬要求下，擔任其購屋貸款之一般保證人。依實務借名登記交易經驗，不動產之實質所有權人通常會於辦理購屋貸款時，擔任登記名義人之連帶保證人，非一般保證人，以確保日後實質所有權人繳納不出貸款時，銀行得直接向實質所有權人求償，以保障登記名義人之權益。試問：若系爭房地之實際購買人為上訴人蔡秋月，謝貝芬僅為登記名義人，其豈有可能甘冒風險，僅讓上訴人蔡秋月擔任一般保證人而非連帶保證人？此與一般常理不符，原判決未查察此部分，即率爾認定上訴人蔡秋月為系爭房地之實質所有權人，顯有判決理由不備之違誤。㈡原判決既對系爭金錢使用有疑義，當應准許上訴人蔡秋月之聲請，傳喚蔡秋蘭到庭訊問，即可確定如是使用金流之理由，而非未經調查即率爾推論系爭金流有違常理。又上訴人蔡秋月於南區國稅局之陳述與本案之金額雖不相符，但相距不遠，且就上訴人蔡秋月贈與及借款予謝貝芬供其買房之陳述皆相同，足證上訴人蔡秋月確實有借款及贈與金錢予謝貝芬之事實。惟原判決不察，竟僅以此少數金額差距，即判定非上訴人蔡秋月贈與及借款予蔡貝芬之情事，並據此驟認相關金額為上訴人蔡秋月之購屋款，遂率爾認定上訴人蔡秋月為系爭房地之實質所有權人，顯有判決理由不備之違法。㈢仲介授權書簽定之日期晚於委託銷售日期，於房屋交易市場所見多有，其僅為一般房仲便宜行事之方法，不能據此推論系爭房地之實質所有權人為上訴人蔡秋月，原判決所為之推論顯有違經驗法則及論理法則。㈣倘如原判決所認，系爭房地之實質所有權人為上訴人蔡秋月，則系爭房地出售所得之價金亦應交付予上訴人蔡秋月為是，然原判決一方面認為系爭房地之實質所有權人為上訴人蔡秋月，另一方面卻認為系爭房地出售所得之價金並未返還予上訴人蔡秋月，顯有判決理由矛盾之違誤。㈤原判決既認定上訴人蔡秋月所稱之相關證據資料，不足以證明與謝貝芬提領並交付予蔡秋蘭有關，即應釐清謝貝芬提領金額之用途，當應傳喚實際使用之人蔡秋蘭到庭說明，然原審不察，未傳喚蔡秋蘭到庭，顯有證據調查不備之違誤。又上訴人臺北國稅局主張上訴人蔡秋月為系爭房地之實質所有權人，卻無法提出證明系爭房地之出售價金最終流入上訴人蔡秋月之帳戶內，原判決亦未就此基礎事實為審酌，即率爾認定上訴人蔡秋月為實質所有權人，而認對其核課特銷稅為合法，顯有判決理由不備之違法。㈥關於上訴人蔡秋月曾匯款至蔡秋蘭帳戶之部分，係為支付母親之生活費用，原判決僅憑蔡秋蘭恰好以相同之帳戶支付房地之利息，推測上訴人蔡秋月以相同手法以蔡秋蘭為登記名義人購買其他房屋，並支付利息，卻未傳喚蔡秋蘭到場說明，顯有應調查證據而未調查及判決理由不備之違背法令等語。
四、本件上訴人臺北國稅局對於原審判決上訴，主張：上訴人蔡秋月利用謝貝芬名義銷售系爭房地，製造外觀上或形式上存在之法律關係或法律狀態，以規避其因名下已有不動產，如再出售持有1年以內之系爭房地，而須依法負擔之特銷稅，已符合特銷稅條例第22條第2項之構成要件，上訴人臺北國稅局就上訴人蔡秋月此規避行為具有主觀上之故意，應予受罰等違章事證，並參酌財政部104年8月24日台財稅字第10400073910號令修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱裁罰倍數參考表）規定，論明上訴人臺北國稅局按所漏稅額2.5倍罰鍰，係已審酌上訴人蔡秋月之主觀係屬故意，且客觀行為具反覆性。況經上訴人臺北國稅局通知後，上訴人蔡秋月仍未於裁罰處分核定前補報繳，顯示其犯後並無悔意。至上訴人蔡秋月違反行政法上義務所得利益160萬元，因特銷稅係銷售稅性質，其課徵及裁罰無量能課稅原則之適用，裁罰自不受上訴人蔡秋月所受利益之限制。準此，上訴人蔡秋月購入系爭房地及售出時間極短，復係利用他人名義所為，業經上訴人臺北國稅局審酌上訴人蔡秋月無裁罰倍數參考表使用須知第4點規定之適用，並無裁量怠惰及劃一處罰之情事，且與行政罰法第18條第1項規定相符，並無違反比例原則及平等原則，亦未逾越特銷稅條例第22條第2項所訂裁罰倍數3倍之上限，原判決有適用法令不當之違背法令等語。其等上訴意旨雖以該判決違背法令為由，惟核其上訴理由，無非重述其在原審提出而為原審所不採之主張，或重申其一己之法律見解，並就原審已論斷者，泛言不備理由，或就原審所為論斷，泛言其適用法規不當，而非具體表明合於不適用法規、適用法規不當、或行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，難認對該判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。
五、據上論結，本件兩造上訴均為不合法。依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中 華 民 國 107 年 4 月 12 日
最高行政法院第四庭
審判長法官 林 茂 權
法官 林 文 舟法官 帥 嘉 寶法官 林 樹 埔法官 劉 介 中以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 107 年 4 月 12 日
書記官 劉 柏 君