最 高 行 政 法 院 判 決
108年度判字第435號上 訴 人 善藝國際傳媒股份有限公司
（原名：創神話國際媒體有限公司）代 表 人 陳斯鴻訴訟代理人 葉維惇 會計師被 上訴 人 財政部臺北國稅局代 表 人 許慈美上列當事人間營業稅事件，上訴人對於中華民國107年6月28日臺北高等行政法院106年度訴字第1103號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、被上訴人以上訴人（原名芭第紐斯國際事業有限公司，於民國96年4月30日經申准更名為創神話國際媒體有限公司，100年5月9日又更名為日月談雲科技股份有限公司，101年1月18日再更名為晟鑫雲端科技股份有限公司，嗣於103年9月16日變更為現名稱）於98年5至6月間無進貨事實，取具訴外人神網科技股份有限公司（下稱神網公司）開立之統一發票22紙，未稅銷售額合計新臺幣（下同）8,424,400元、營業稅額421,220元作為進項憑證，虛報進項稅額421,220元，並據以申報扣抵銷項稅額，致漏報營業稅421,220元，乃以105年3月4日管理代號Z0000000000000000000000營業稅違章補徵核定通知書（下稱補徵核定），依加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第15條第3項規定核定補徵營業稅額421,220元，並以上訴人違反同法第15條第1項及第3項規定，依第51條第1項第5款，以同日Z0000000000000號裁處書（下稱罰鍰處分），按所漏稅額421,220元處2.5倍罰鍰1,053,050元（補徵核定及罰鍰處分合稱原處分）。上訴人均不服，循序提起行政訴訟，並聲明：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。經原審判決駁回，乃提起本件上訴。
二、上訴人起訴主張及被上訴人於原審之答辯均引用原判決所載。
三、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：（一）上訴人主張於98年間，經由創郁企業有限公司（下稱創郁公司）居間仲介獲得位於香港之和洺企業有限公司（HERMES CO.,LTD，下稱HERMES公司）之訂單，於同年5月1日與神網公司簽訂銷售合同（下稱銷售合同）並向其進貨電子器材設備乙批（下稱系爭貨物），為三角貿易等語，惟查銷售合同約定之交貨地點，係為上訴人公司當時之所在地，上訴人並無已其所稱中間商名義指示神網公司逕行辦理出口香港之約定，亦未見上訴人提出任何文件資料證明其指示神網公司辦理此事。
又依上訴人所提其98年5、6月進貨帳及現金支出傳票、發票所載，系爭貨物係由上訴人於98年5月15日至6月11日間分批進貨，至98年6月22至24日始分7筆報關出口HERMES公司，若上開進貨帳及現金支出傳票、發票內容為真，則系爭貨物係由神網公司交貨予上訴人，並無逕由神網公司將系爭貨物出口HERMES公司之事實，顯與上訴人稱本件為三角貿易，由上訴人指示出口相矛盾。又參臺灣臺北地方檢察署（104年度偵字第19277號不起訴處分書可知，神網公司之實際負責人虛開不實統一發票幫助他人逃漏稅之不法行為，已預為規劃以人頭登記為負責人，藉而逃避刑責，實難認上訴人於98年
5、6月間有與其交易之事實。又系爭貨物金額高達8,845,620元（含稅），占上訴人98年度取得進項憑證比例高達53%，為重大交易，自應有更高之注意，但銷售合同並無約定貨品損害賠償及履約保證，且僅有神網公司之大小章，無上訴人簽章，顯與常情有違。且上訴人迄未提示其與創郁公司間有關居間仲介HERMES公司訂貨事實之文件，實無法證實上訴人確有透過創郁公司居間仲介獲取訂單，亦無從證明與HERMES公司交易之真實性。（二）上訴人主張系爭貨物已於98年6月22日至24日出口，1個半月後始陸續於98年8月4日至27日間由居間仲介之創郁公司代香港HERMES公司付款予上訴人等情。惟該款項並非由HERMES公司直接匯款給上訴人，是由創郁公司在國內銀行轉帳，且未見上訴人提出與HERMES公司相關之銷貨請款及對帳文件，亦無創郁公司「代收轉付」或HERMES公司請創郁公司「代為支付」款項予上訴人等往來證明文件，所訴自難採憑。又上訴人於98年5月就向神網公司進貨，卻於98年8月4日起陸續收到上開創郁公司轉帳款項後，才於收款該日分別轉帳予神網公司，且此轉帳付款與上訴人提示之現金支出傳票所記載以現金支付貨款不符，亦與銷售合同有關「預付訂金30%，驗收完成後，以T/T方式再支付尾款」等付款方式約定不符，均難認上訴人與神網公司之交易為真。又神網公司、創郁公司、上訴人3家公司均集中在98年7月間於華南銀行設立帳戶，且互相轉帳均非在其帳戶所位之分行，卻分散於相同之數分行進行，難認與商業常情相符，顯見上訴人華南銀行松山分行帳戶，係為本件交易而開立，並由上訴人、神網公司及創郁公司安排虛有資金收付款外觀之流程以供稽徵機關查核，自難認其屬真實。（三）上訴人僅提示進貨帳頁2紙、銷貨帳頁6紙及部分總分類帳供核，帳簿不齊全，未善盡協力義務提供帳載資料，無從勾稽確有向神網公司進貨事實。況上訴人從未說明其究持有何種憑證、銷毀致無法證明何種交易事實，僅泛稱逾5年保存期限、舉證責任轉換，自無可採。（四）上訴人取得神網公司虛開之發票係於98年5、6月，上訴人卻持神網公司98年1月至101年4月間長達3年全部進項總金額為比較，稱神網公司所開立並非全屬異常憑證，非全虛之虛設行號，有實際銷貨予上訴人之可能，自無可採。至於神網公司取得之康和資訊系統股份有限公司等國內頗具商業信譽之知名事業之發票，金額僅佔極少比例，自難據採憑神網公司非屬虛設行號。況神網公司於98年1至6月間進項憑證取自異常營業人開立之不實發票，銷售額合計26,161,172元，佔其總進項金額比例高達94.9%，其他非異常營業人銷售額僅佔5.1%即1,419,889元，遠低於上訴人取自神網公司之發票金額，神網公司顯無實際銷貨予上訴人之可能。（五）罰鍰部分，上訴人係營業人，應知悉無進貨事實取具進項憑證之進項稅額不得扣抵銷項稅額，卻仍為本件違章行為，構成虛報進項稅額，逃漏營業稅，有違章故意，而經被上訴人輔導後，上訴人仍未繳納稅款，且上訴人既無實際交易及進貨，自無修正後營業稅法第51條第2項免予處罰之適用等語，判決駁回上訴人在原審之訴。
四、本院按：
（一）營業稅法第15條第1項規定：「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」第51條第1項第5款規定：「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業：……五、虛報進項稅額。」同法施行細則第52條第1項規定：「本法第51條第1項第5款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」
（二）經查，原判決依上訴人所稱採國際貿易之三角貿易，其指示系爭貨物由神網公司直接以上訴人名義運至HERMES公司，自始未由上訴人實際收貨等語，查明上訴人與神網公司間之銷售合同，並無指示神網公司逕行辦理出口香港之約定，亦未見上訴人提出任何文件資料證明其指示神網公司辦理此事，若上訴人所提出之進貨帳及現金支出傳票、發票內容為真，系爭貨物係由神網公司交貨予上訴人，並無逕由神網公司將系爭貨物出口香港HERMES公司之情，上訴人固以出口報單及承攬文件表示98年6月22至24日已分7筆報關（其中3筆採C3通關）出口香港HERMES公司，惟上訴人上開所述矛盾，無法認為上訴人所主張國際三角貿易為真實，復以上訴人98年係第1次經營「電子器材設備」買賣業務，並係第1次與神網公司交易（99年至101年均未再與其交易），系爭貨物金額高達8,845,620元（含稅），占上訴人98年度取得進項憑證比例高達53%，當為重大交易，銷售合同卻未約定貨品損害賠償及履約保證，且銷售合同上僅有神網公司蓋用大小章，並無上訴人簽章，顯與常情有違，合同所載貨物品名僅記載「IC AX3019HC、ICAX5028P-3、IC AX5223、IC AX6963」等代號，究屬何種電子類產品，上訴人未提示完整進銷存明細帳等相關證明文件，致被上訴人無法逐筆勾稽核對其有向神網公司進貨之事實，上訴人又未能提示其與創郁公司間有關居間仲介HERMES公司訂貨事實之文件，包含HERMES公司需要進貨之品名、規格、數量，及如何付款、付款條件、瑕疵擔保責任、如何交付或運送系爭貨物給HERMES公司、交付與HERMES公司何人，無法證實上訴人確有透過創郁公司居間仲介獲取訂單，亦無從證明與HERMES公司交易之真實性，暨被上訴人查核神網公司屬虛設行號，實際負責人為其虛開不實統一發票幫助他人逃漏稅之不法行為，預為規劃以人頭登記為負責人，藉而逃避刑責，其98年1至6月間進項憑證取自德欣科技股份有限公司等異常營業人開立不實統一發票之銷售額占其總進項金額比例高達94.9%，為無進銷貨事實之營業人，上訴人自無可能於98年5、6月有與其交易之事實，核與卷內證據並無不合，且無違反經驗法則及論理法則情事。足知原判決並非僅依上訴人與神網公司之銷售合同作為判斷之依據。且查：（1）上訴人所提出華南銀行松山分行存摺明細及存款憑條，所載款項並非由HERMES公司直接匯款給上訴人，而是由創郁公司在國內銀行轉帳，但未見上訴人提出與HERMES公司相關之銷貨請款及對帳文件，亦無創郁公司「代收轉付」或HERMES公司請創郁公司「代為支付」款項予上訴人等往來證明文件，自難僅憑上開存款憑條註記「代HERMES付貨款」及「報單號碼」，即認其為上訴人銷售系爭貨物給HERMES公司所收之貨款，又上訴人於98年5月就向神網公司進貨，卻於98年8月4日起陸續收到上開創郁公司轉帳款項後，才於收款日分別轉帳予神網公司，且此轉帳付款不僅與上訴人提示之現金支出傳票所記載以現金支付貨款不符，亦與神網公司銷售合同有關「預付訂金30%，驗收完成後，以T/T方式再支付尾款」等付款方式之約定不符，均無從認上訴人與神網公司之交易為真正，復查神網公司係於98年7月9日在華南銀行內湖分行開立帳戶，創郁公司亦於同年月29日在同上分行開立帳戶，而上訴人係於98年7月22日在華南銀行松山分行開立帳戶，3家公司均集中在98年7月間設立該轉帳帳戶，而上訴人轉帳予神網公司，並非在其帳戶所在之松山分行，係分散在華南銀行中崙、西湖、東台北、南內湖等不同分行進行，而創郁公司轉帳予上訴人，竟也分散於華南銀行松山、內湖、中和、西湖、東台北、南內湖、北桃園、南崁等不同分行進行，難認與商業常情相符，益見上開上訴人華南銀行松山分行帳戶，無非係為本件交易而開立，並由上訴人、神網公司及創郁公司安排資金收付款外觀之流程以供稽徵機關查核，自難認其屬真實。（2）上訴人之會計帳簿至少應保留10年（稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第26條第1項參照），憑證除應永久保存或有關未結會計事項者外，至少應保留5年（稅捐稽徵法第11條及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第27條第1項參照），尚非一旦逾越5年期限即應將所有帳簿、憑證均銷毀。況帳簿部分，上訴人亦僅提示進貨帳頁2紙、銷貨帳頁6紙及部分總分類帳供核，其帳簿仍不齊全，迄未提示日記簿、存貨明細帳等，並未依協力義務提供帳載資料，實無從勾稽認定其確有向神網公司進貨之事實。原判決已敘明其判斷之依據及得心證之理由，並就上訴人在原審之論據，何以不足採取，分別予以指駁，核無違誤，要無上訴人所指未依職權調查、認定事實有誤、理由矛盾、理由不備及不適用法規或適用不當之違法。上訴意旨主張：原判決拘泥於原始契約內容作為唯一判斷依據，未究明本件屬國際貿易之三角貿易，並已有海關以C3實體查驗之出口貨物報單，有實際進銷貨之事實，上訴人亦有實際收取款項，神網公司縱有以人頭登記為負責人，亦與本件是否具進銷貨事實之爭執係屬不同之二事，原判決何能僅以上訴人在他地、他行開戶即認其資金違法，未審酌上訴人就交易對象所營項目與進貨品項間具合理性、已盡一般商業往來之注意之有利事證，遽認上訴人無進貨事實且取具涉有兼為虛設行號之神網公司所開立之不實統一發票云云，無非係就原審取捨證據、認定事實之職權行使，及已詳為論斷之事項，再執其主觀意見為指摘，自難採取。
（三）綜上所述，上訴人之主張均無可採，原判決駁回上訴人在原審之訴，核無違誤。上訴論旨，指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。
五、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 108 年 9 月 12 日
最高行政法院第二庭
審判長法官 吳 東 都
法官 帥 嘉 寶法官 曹 瑞 卿法官 林 妙 黛法官 胡 方 新以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 108 年 9 月 12 日
書記官 張 玉 純