最 高 行 政 法 院 判 決109年度上字第743號上 訴 人 魏士倫訴訟代理人 周逸濱 律師
魯忠翰 律師黃詩婷 律師被 上訴 人 財政部北區國稅局代 表 人 蔡碧珍訴訟代理人 林婉婷上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國109年4月30日臺北高等行政法院109年度訴字第118號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、被上訴人代表人由王綉忠變更為蔡碧珍，茲據新任代表人具狀承受訴訟，核無不合，合先敘明。
二、上訴人101年度綜合所得稅結算申報，列報出售坐落臺北市○○區○○○路0段00號0樓房屋與其地下室（下稱系爭臺北市房屋）及新北市○○區○○路000號0樓、0樓房屋（下稱系爭新北市房屋，與系爭臺北市房屋下合稱系爭房屋）之財產交易所得新臺幣（下同）1,804,152元，經被上訴人依據財政部賦稅署（下稱賦稅署）通報及查得資料，核認上訴人財產交易所得為35,344,626元（即短報財產交易所得33,540,474元），除歸課核定上訴人當年度綜合所得總額53,906,784元，所得淨額52,905,688元，補徵應納稅額13,416,190元，並按所漏稅額12,966,035元處0.5倍罰鍰計6,483,017元。上訴人對罰鍰處分不服，循序提起行政訴訟，經臺北高等行政法院（下稱原審）106年度訴字第958號判決（下稱原審前判決）駁回後，復經本院108年度判字第313號判決（下稱本院前判決）將原審前判決廢棄，並將該次訴願決定及處分（復查決定）均撤銷。嗣被上訴人依本院前判決意旨，重行審酌上訴人違章情形，以民國108年9月11日北區國稅法二字第1080012409號重核復查決定（下稱原處分）按所漏稅額12,966,035元改處0.4倍罰鍰，變更核定罰鍰為5,186,414元。上訴人不服，循序提起行政訴訟，並聲明：訴願決定及原處分（即重核復查決定）均撤銷，經原審109年度訴字第118號判決（下稱原判決）駁回後，上訴人遂提起本件上訴，並聲明：原判決廢棄；訴願決定及原處分（即重核復查決定）均撤銷。
三、上訴人起訴主張及被上訴人於原審之答辯均引用原判決之記載。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：㈠上訴人於90年4月9日以總價54,000,000元購買取得系爭臺北
巿房屋及其坐落基地，於90年5月17日、同年8月15日及91年4月3日（移轉登記日）再以2,500,000元、3,200,000元及3,500,000元，合計9,200,000元，買入同址房屋之地下室，嗣於100年12月20日，以銷售價格250,000,000元，出售系爭臺北市房屋，並於101年1月19日辦竣所有權移轉登記。經以房地買賣總價之差額，扣除仲介服務費500,000元、履保費50,000元、契稅252,425元、登記規費12,797元（買入4,526元＋賣出8,271元）及土地增值稅7,246元，合計822,468元，按出售時之房地比例，計算上訴人101年度出售系爭臺北市房屋之財產交易所得28,899,298元[ (250,000,000元－54,000,000元－9,200,000元－822,468元)3,153,800元(17,142,054元＋3,153,800元）]。上訴人另於95年10月25日以總價52,000,000元購買取得系爭新北市房屋、地下停車位及其坐落基地，嗣於101年4月9日簽訂不動產買賣契約書，分別以銷售價格68,200,000元及21,000,000元，合計89,200,000元，出售系爭新北市房屋（不含停車位，該停車位已於96年間出售他人）及其坐落基地，因買入合約未劃分房屋、停車位及土地之各別價格，被上訴人乃依合約總價52,000,000元按停車位核定契價75,908元占總契價1,561,908元（停車位契價75,908元＋2樓契價860,100元＋1樓契價625,900元）及土地公告現值4,306,925元合計數之比例，計算停車位價格為672,568元〔52,000,000元75,908元（1,561,908元＋4,306,925元）〕，其餘房地價格為51,327,432元，並以房地買賣總價之差額，扣除仲介服務費2,200,000元、履保費26,760元、契稅93,714元、登記規費6,652元（買入3,100元+賣出3,552元）及土地增值稅642,821元，合計2,969,947元，按出售時之房地比例（出售時房屋評定現值1,712,700元占土地公告現值7,561,881元及房屋評定現值1,712,700元合計數之比例），計算上訴人101年度出售前揭房屋之財產交易所得6,445,328元〔（89,200,000元－51,327,432元－2,969,947元）1,712,700元（7,561,881元＋1,712,700元）〕。被上訴人以上訴人101年度綜合所得稅結算申報，短報財產交易所得33,540,474元（核定數28,899,298元＋6,445,328元－申報數1,804,152元）。被上訴人既已核認上訴人財產交易所得為35,344,626元（即短報財產交易所得33,540,474元），除歸課核定上訴人當年度綜合所得總額53,906,784元，所得淨額52,905,688元，補徵應納稅額13,416,190元，並按所漏稅額12,966,035元處以0.5倍之罰鍰6,483,017元。上訴人就罰鍰部分不服，循序提起行政訴訟，經本院前判決將原審前判決廢棄，並將該次訴願決定及處分（復查決定）均撤銷後，被上訴人依本院前判決意旨，就上訴人違章情形重行審酌裁量，按所漏稅額12,966,035元改處0.4倍罰鍰5,186,414元，追減罰鍰1,296,603元，以原處分變更核定罰鍰為5,186,414元。
㈡上訴人因出售系爭房屋獲有所得，金額尚非微小，其當年度
實際有多少所得係在其管領範圍內，上訴人知之最詳，既有應課稅之所得，即應注意依規定申報。又上訴人為財產交易之當事人，就當年度財產交易所得之多寡及相關資料知之最詳，且房地交易之利得本為交易考量之重要因素，上訴人就買入金額及利得之大致狀況，尚難諉稱全無所知。況上訴人於101年間出售系爭臺北市房屋後，旋即向貸款銀行解除抵押設定，上訴人隔年須申報系爭財產交易所得，若不清楚購買價格或已無保存相關文件，自應於向貸款銀行解除設定時一併查詢。此外，上訴人名下有多筆財產出租他人作營業使用，且除本年度出售多戶房屋外，以前年度亦有大量並頻繁買賣不動產情形，係就房屋買賣交易有經驗之人，其就綜合所得稅有關財產交易所得之申報計算相關規定應高於一般民眾，對於其申報本件財產交易所得金額與實際金額差距甚大，應可知悉，只要稍加查證，非不可為，實難諉為不知。又縱因買入時間久遠，一時無法覓得原始契約，而暫以財政部頒訂之標準申報，亦應於申報時註記原因或於事後查詢實際所得資料而為更正或補報，其未依實際所得申報，核有過失，自應論罰。從而，被上訴人依行政罰法第18條第1項及納稅者權利保護法（下稱納保法）第16條第3項規定，並參酌稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱裁罰倍數參考表）使用須知第4點說明，審酌上訴人於賦稅署接受調查時已於談話筆錄承認違章事實，及出具說明書同意繳清稅款，且核定後就本稅不爭執，並提供不動產為擔保申請分期繳納，業於107年2月12日繳清稅款等情，認上訴人違反義務之客觀行為情節較輕，乃以原處分予以減輕裁罰倍數20%，改按所漏稅額12,966,035元處0.4倍罰鍰5,186,414元，業已考量上訴人違章情節所為適切裁罰，經核於法並無不合。
㈢上訴人出售系爭房屋既經被上訴人查得其實際成交價額、原
始取得成本及相關費用，而據以核實計算財產交易所得，核屬有據，惟因上訴人無法劃分出售房地之分別價格，遂依財政部83年1月26日台財稅字第831581093號函釋（下稱財政部83年1月26日函釋）規定，採總所得概念，於房地買進總額及賣出總額之差額中減除相關必要費用，再按出售時之房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例計算房屋之財產交易損益，並據此為裁罰之基礎，經核於法並無不合。㈣本件係101年度之交易，103年4月29日就已經為核定，賦稅署
稽核組104年度選查為「個人出售房屋案件」之一，其選查標準為個人同一年度出售2戶至5戶房屋且交易標的坐落於高價區域者，而於104年6月24日列案查核，至財政部100年9月16日台財稅字第10000264400號函頒定「綜合所得稅預售屋及鉅額房地交易選案查核作業要點」（嗣該要點於103年5月1日經賦稅署臺稅所得字第10204700640號函修正，下稱103年查核作業要點），係各地區國稅局考量人力及地區特性，自行規範涉有該規定規範情形之結算申報案件於初次查核時之作業事項，與賦稅署（稽核組）二者查核範圍及作業方式均有不同。本件個案情形，係因未符被上訴人101年度選查案件範圍，經被上訴人核定稅款後，賦稅署基於事後查核而選查之案件，並經該署進行調查而認定有漏稅違章事實，非屬103年查核作業要點規定輔導程序適用範圍，自無另由稽徵機關進行輔導程序，據以適用免罰之規定。又本案既未在被上訴人依103年查核作業要點產出之財產交易清冊內，本來就不在輔導申報範圍內，如果被上訴人對上訴人調查有無逃漏稅，毋庸先輔導申報，依舉重以明輕之法理，不在該查核作業要點規範對象之其他同具調查逃漏稅機關進行調查，更不須先行輔導申報程序。況賦稅署職司者係事後稽核業務與國稅局所掌稽徵業務者尚屬有別，是該二者之選查案件分屬稽徵或查核機關；選案、查核標準及程序上均有不同；且其規範目的亦不相同，尚難認該區分無正當理由，自無平等原則之適用。另觀諸稅捐稽徵法第48條之1規定之立法目的，乃為給予漏報繳稅捐者自新之機會，當納稅義務人自行發現有漏報課稅所得，在稅捐機關未投注調查成本派員進行調查前自動補報並補繳，則給予免罰之鼓勵，藉收事半功倍之效。故欲依稅捐稽徵法第48條之1規定主張免罰，首需具備納稅義務人有自動向稅捐稽徵機關補報「並」補繳所漏稅款之事實，另尚須該案件係屬未經檢舉「且」未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件。本件賦稅署早於104年6月24日即以臺稅稽核字第10404589810號書函發動調查，並以104年8月28日臺稅稽核字第10404633260號通知上訴人至該署備詢，可知本件既經賦稅署於104年6月24日發動調查，其調查基準日為104年6月24日，而上訴人嗣於104年8月28日接獲通知就101年度納稅申報情形為說明，迨至被上訴人於104年12月9日作成本件裁罰處分時，早已經賦稅署人員進行調查，故而本件並無稅捐稽徵法第48條之1自動補報補繳免罰規定之適用。至行為時（已於107年11月21日刪除）稅捐稽徵法第11條之5規定之通知目的，係為使程序進行順利並保障納稅者於受調查之防禦權，核與稅捐稽徵法第48條之1所規定關於調查基準日之「調查」，係針對案件所為之調查者不同。本件被上訴人所為原處分（即重核復查決定），並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合等語，而駁回上訴人在第一審之訴。
五、本院經核原判決駁回上訴人在原審之訴，並無違誤。茲就上訴意旨論斷如下：
㈠所得稅法第9條規定：「本法稱財產交易所得及財產交易損失
，係指納稅義務人並非為經常買進、賣出之營利活動而持有之各種財產，因買賣或交換而發生之增益或損失。」第14條第1項第7類第1款規定：「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：第1類：……第7類：財產交易所得：凡財產及權利因交易而取得之所得：、財產或權利原為出價取得者，以交易時之成交價額，減除原始取得之成本，及因取得、改良及移轉該項資產而支付之一切費用後之餘額為所得額。」所得稅法施行細則第17條之2第1項規定：「個人出售房屋，如能提出交易時之成交價額及成本費用之證明文件者，其財產交易所得之計算，依本法第14條第1項第7類規定核實認定；其未申報或未能提出證明文件者，稽徵機關得依財政部核定標準核定之。」準此，個人出售房屋交易所得，係所得稅法第9條財產交易所得之一種，所得稅法施行細則第17條之2，關於個人出售房屋所得額核定方法之規定，與租稅法定主義並無違背（司法院釋字第361號解釋意旨參照）。
㈡又財政部83年1月26日函釋：「個人出售房地，其原始取得成
本及出售價格之金額，如經稽徵機關查核明確，惟因未劃分或僅劃分買進或賣出房地之各別價格者，應以房地買進總額及賣出總額之差價，按出售時之房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例計算房屋之財產交易損益。」101年8月3日台財稅字第10100568250號令釋（下稱101年8月3日令釋）：「個人出售房地，其原始取得成本及出售價格之金額，如經稽徵機關查核明確，惟因買進及賣出均未劃分或僅劃分買進或賣出房地之各別價格者，於依本部83年1月26日台財稅第831581093號函規定計算財產交易損益時，其所支付之相關必要費用（如：仲介費、代書費、土地增值稅、契稅等），得自房地買進總額及賣出總額之差額中減除，再按出售時之房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例計算房屋之財產交易損益。」查因於105年1月1日以前採行房屋、土地分離課稅（105年1月1日以後改採房地合一課稅，本件交易時間係於105年1月1日之前，仍適用修正前所得稅法規定），故在本件行為時稅制關於出售房屋及土地所生之財產交易所得，採取土地與房屋分離課稅方式，土地部分僅按土地公告現值課徵土地增值稅，其所得不計入所得稅之稅基內，此觀諸所得稅法第4條第1項第16款規定至明。然揆諸目前社會一般交易習慣，出售不動產時，通常不會將房屋與土地分別估價，而係按房地合併後所產生之經濟效用為締約基礎，將房屋與所坐落基地一併出賣，計價過程亦以涵蓋土地與房屋之單一價格為之，事後也難將土地與房屋部分區分為不同之價格。而房屋及土地個別價格如何認定，該價格會因稅捐法制有關免稅與否之設計，致生被扭曲之強烈誘因。故稽徵機關得以實質課稅原則，來控制出賣人違反經濟實質之收入不當分配，使其更具合理性。再者，依平均地權條例第46條規定，土地公告現值係直轄市或縣（市）政府每年調查地價動態並估計區段地價後，提經地價評議委員會評定；依房屋稅條例第11條規定，房屋評定現值係由不動產評價委員會每年依據法定事項評定後，交由直轄市或縣（市）政府公告。是稽徵機關按房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例，以計算房屋之財產交易損益，具有客觀公信力。故如房地買賣具體個案之買賣雙方有扭曲交易價格情事，即有按照房屋評定現值與土地公告現值之比例來調整房地價格之合理性及客觀公信力。因而，財政部為因應上揭問題，先後作出前揭函釋、令釋，其意旨已明揭房地買進及賣出之總價如經查核明確，僅因買進及賣出均未劃分房地各別價格，或僅劃分買進或賣出房地之各別價格者，由於無法具體認定房屋之買進或賣出之價格，則應自房地賣出總額及買進總額之差額，再按「出售時」之房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例計算房屋之財產交易損益。又於上述情形，因房屋賣出價格無法具體確認，而以推計方式認定房屋財產交易收入，基於成本費用應與收入相對應之原則，其房屋與土地之成本及費用認定，也只能合計後依上開比例分攤之，即無從再「覈實」將歸於房屋之成本或費用予以扣除，並據此認定房屋財產交易損益，否則，其反有悖於成本費用與收入相對應原則。查財政部83年1月26日函釋、101年8月3日令釋，均係財政部本於中央財稅主管機關職權，就財產交易所得所為之細節性、補充性規定，且與所得稅法第14條第1項第7類第1款及同法施行細則第17條之2第1項規定，並無違背。
㈢又按所得稅法施行細則第17條之2第1項係規定個人出售房屋
財產交易所得之核定，分成能提出證明文件及不能提出證明文件兩種方式：能提出交易時之成交價額及成本費用之證明文件者，適用前段規定，其財產交易所得之計算，依所得稅法第14條第1項第7類規定核實認定；其未申報或未能提出證明文件者，適用後段規定，稽徵機關得依財政部核定標準核定之。本件上訴人出售系爭房地，業經被上訴人查得其原始取得成本及出售價格之金額等情，為原審依法確定之事實，核與卷內證據相符。惟因上訴人出售系爭房地買賣契約，其賣價以「總價」方式而未區分房、地之各別賣價，致無法劃分出售房地之分別價格，系爭房地出售時，既並未各別標示房屋及其基地之價格，則該房屋出售之真正價格不得而知，無法核實認定。財政部83年1月26日函釋及101年8月3日令釋，闡明所得稅法第14條第1項第7類第1款財產交易所得有關買賣房屋之課稅計算，係於法律規定之範圍內說明應如何正確適用該規定，而以房地之公告現值及評定現值之比例計算房屋之交易金額，因公告現值及評定現值每年調整，較貼近現值，故以買入與賣出之總差價，扣除所支付之相關必要費用，再乘以最近出售時之房地現值比例計算出之房屋價格，應屬客觀且合理評估財產交易所得之方法，且係通案一致之標準，適用於所有同類課稅事件，亦有基於稽徵公平性及便利性之考量。被上訴人既已查得實際交易價格，僅因上訴人無法劃分出售房地之分別價格，遂依前揭財政部83年1月26日函釋及101年8月3日令釋，以房地買進總額及賣出總額之差價，按出售時之房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例計算房屋之財產交易損益；所支付之相關必要費用，亦自房地買進總額及賣出總額之差額中減除，再按出售時之房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例據以計算系爭房屋之財產交易損益，係核實認定稅捐客體即系爭財產交易所得存在，僅以間接證據之證明方法計算其數額，自無所得稅法施行細則第17條之2第1項後段規定之適用，原判決採信被上訴人之計算方式，自較合理、客觀及適切，核與納保法第14條規定無違。上訴意旨主張財政部83年1月26日函釋之房屋財產交易所得，係以買入時房地總價成本，依出售時房地現值比例折算，已構成不當聯結禁止之違反，且悖離核實認定原則，而其於數種可能之推計方式中選擇將土地漲跌納入考量，亦不符合納保法第14條第2項之推計原則，牴觸所得稅法第14條第1項第7類之核實認定原則、平等原則、不當聯結禁止原則與納保法第14條第3項規定，有判決不備理由及理由矛盾之違法云云，核係主觀一己之見解，自無足採。再者，系爭房地於出售時之房、地各別價格，既無從核實認定，此部分必然要推計處理，則在計算該取得時之買入成本，自不能分開處理，否則一部分核實認定，一部分比例推算，其計算所得之基礎即不對稱，亦顯非公平之處理方式。原判決對於系爭房屋之出售價格，係依賣出時之房地現值比計算而得，即以推計方式為認定，則基於成本費用與收入相對應之原則，其房屋與土地之成本及費用認定，也只能合計後依上開比例分攤之，即無從再「覈實」將歸於房屋之成本或費用予以扣除，其採用相同標準計算，自屬合理、適切，且標準一致，經核於法並無不合。上訴意旨主張原判決關於「出售房屋必要費用」其中契稅純屬房屋之取得成本，而可明確直接歸屬於房屋交易，與房屋坐落之土地無關，應全額減除，惟原處分誤依房地比例分攤，原判決亦未將上開房屋契稅全額扣除，有錯誤適用所得稅法第14條第1項第7類規定及判決不備理由之違法，原判決未釐清仲介服務費、履保費、契稅、登記規費及土地增值稅等費用之性質，即一律將所有支出費用套用房地比例核算，除有判決不備理由外，其未詳查是否尚有其他應扣除之必要費用，亦與行政訴訟法第125條規定之調查義務不符，有判決不適用法規之違法云云，自無足採。
㈣所得稅法第71條第1項前段規定：「納稅義務人應於每年5月1
日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」第110條第1項規定：「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」行政罰法第7條第1項規定：「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」第18條第1項規定：「裁處罰鍰，應審酌違反行政法上義務行為應受責難程度、所生影響及因違反行政法上義務所得之利益，並得考量受處罰者之資力。」另裁處時（即104年12月4日修正）之裁罰倍數參考表關於所得稅法（綜合所得稅）第110條第1項規定部分之規定：「……三、短漏報屬前2點以外之所得（即短漏報非屬裁罰處分核定前已填報扣免繳憑單及股利憑單之所得，或非屬應填報緩課股票轉讓所得申報憑單之所得者），且非屬第6點（四）或（五）情形者。處所漏稅額0.5倍之罰鍰。」（106年8月30日、107年5月22日及110年6月8日就有關本件應適用之部分，其內容均未修正）。又裁罰倍數參考表使用須知第4點規定：「參考表訂定之裁罰金額或倍數未達稅法規定之最高限或最低限，而違章情節重大或較輕者，仍得加重或減輕其罰，至稅法規定之最高限或最低限為止，惟應於審查報告敘明其加重或減輕之理由。」參諸裁罰倍數參考表在諸多稅目，例如：營利事業所得稅、貨物稅、菸酒稅、加值型及非加值型營業稅、契稅、娛樂稅、特種貨物及勞務稅，對納稅義務人漏稅違章後，有「以書面或談話筆錄中承認違章事實，並願意繳清稅款及罰鍰」或「裁罰處分核定前（已補申報，並）已補繳稅款」等相類情事時，均有比無此情形較輕之裁罰規定。然在違反所得稅法第110條第1項之漏稅違章案件，裁罰倍數參考表並未就此列為裁量審酌事項，如未有合理之差別理由，僅因稅目不同，即與諸多稅目有異，而為不同之處理，乃與平等原則未盡相符。為補救此種僅針對典型案件所作之裁罰倍數參考表，在符合平等原則之法律上要求之不足，稅捐稽徵機關在具體案件即有義務適用裁罰倍數參考表使用須知第4點，積極說明違反所得稅法第110條第1項之納稅義務人，有無「以書面或於談話筆錄中承認違章事實，並願意繳清稅款及罰鍰」或「裁罰處分核定前（已補申報，並）已補繳稅款」等相類情事（亦屬違章情節），得否予以減輕處罰，其結果可能予以減輕處罰，或綜合考量其他違章情節，不予以減輕處罰，始合於裁罰倍數參考表（含使用須知）之規定。
㈤復按綜合所得稅係採納稅義務人自行申報制，故納稅義務人
就屬所得稅法規定應申報之所得若有漏報或短報，且因此有漏稅情事，並納稅義務人就此短、漏報又有故意或過失，則除有其他免罰事由外，即合致上述所得稅法第110條第1項規定之漏稅罰。因此，稽徵機關業已證明納稅義務人逃漏稅之構成要件該當、違法且有責之事實者，即得依法加以處罰。原判決敘明上訴人於101年間出售系爭臺北市房屋後，旋即向貸款銀行解除抵押設定，上訴人隔年須申報系爭財產交易所得，若不清楚購買價格或已無保存相關文件，自應於向貸款銀行解除設定時一併查詢。又上訴人名下有多筆財產出租他人作營業使用，且除本年度出售多戶房屋外，以前年度亦有大量並頻繁買賣不動產情形，係就房屋買賣交易有經驗之人，其就綜合所得稅有關財產交易所得之申報計算相關規定應高於一般民眾，對於其申報本件財產交易所得金額與實際金額差距甚大，應可知悉，只要稍加查證，非不可為，實難諉為不知；另縱因買入時間久遠，一時無法覓得原始契約，而暫以財政部頒訂之標準申報，亦應於申報時註記原因或於事後查詢實際所得資料而為更正或補報，其未依實際所得申報，因而肯認被上訴人認定上訴人有主觀違章之過失存在等情，業已說明其認定依據及理由，經核與卷證資料相符，且稽之上訴人系爭財產交易所得金額甚高，買賣房屋亦屬多筆，係就房屋買賣交易有經驗之人，對於其申報本件交易所得金額與實際金額差距甚大，實難諉為不知，是原判決前揭認定，無違經驗法則及論理法則，於法並無違誤。被上訴人既已核認上訴人財產交易所得為35,344,626元，上訴人就本稅部分並不爭執，業於107年2月12日繳清稅款，被上訴人依本院前判決意旨，參酌裁罰倍數參考表使用須知第4點說明，乃以原處分予以減輕裁罰倍數20%，改按所漏稅額12,966,035元處0.4倍罰鍰5,186,414元，依法核無不合，亦無裁量逾越、不當或濫用之情形。原判決予以維持原處分，自無違誤。又依原判決認定事實可知，本件被上訴人既已查得系爭房地之實際交易價格，僅因上訴人無法劃分出售房地之分別價格，遂依前揭財政部83年1月26日函釋及101年8月3日令釋，據此認定房屋財產交易損益，係核實認定稅捐客體即系爭財產交易所得存在，並非推計而來，上訴人所違反者係誠實申報之協力義務。被上訴人據以裁罰上訴人，自無違反納保法第14條第4項規定。上訴意旨猶主張其係聽從稅捐機關之指示，採財政部頒訂標準以推計課稅方式申報並完納稅捐，主觀上並無逃漏稅捐之故意、過失，原判決未審認稽徵機關之證明程度是否已達真實確信的蓋然性，將上訴人承認客觀上有漏稅行為，列為認定上訴人就違章漏稅主觀上具有故意過失理由之一，將行政罰客觀構成要件與主觀構成要件相混淆，違反有責任始有處罰之原則，有判決不備理由及不適用法規之違法云云，核屬主觀一己之見解，自無足採。
㈥綜上所述，原判決駁回上訴人在原審之訴，並無違誤。上訴
論旨，仍執前詞，指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。
六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 111 年 12 月 8 日
最高行政法院第一庭
審判長法官 吳 東 都
法官 許 瑞 助法官 侯 志 融法官 鍾 啟 煒法官 王 俊 雄以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 111 年 12 月 8 日
書記官 張 玉 純