最 高 行 政 法 院 裁 定
109年度裁字第858號上 訴 人 陳張美鳳訴訟代理人 張逸婷 律師被 上訴 人 財政部北區國稅局代 表 人 王綉忠上列當事人間遺產稅事件，上訴人對於中華民國109年3月5日臺北高等行政法院108年度訴字第1902號判決，提起上訴，本院裁定如下：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣；倘為司法院大法官解釋，則應揭示該解釋之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。
二、爭訟概要：
（一）上訴人之父（即被繼承人）謝山茶於民國87年1月14日死亡，上訴人及其他繼承人等未依限辦理遺產稅申報，遲至89年1月11日始辦理遺產稅申報，經被上訴人核定遺產總額新臺幣（下同）260,027,333元，遺產淨額195,336,473元，應納遺產稅額83,161,236元，並處罰鍰83,161,236元。上訴人及其他繼承人等就臺北縣新莊市（改制為新北市新莊區，下同）○○○段○○○小段00地號農業用地作農業使用扣除額（下稱農地農用扣除額）及罰鍰處分不服，併同主張增列生存配偶行使夫妻剩餘財產差額分配請求權扣除額（下稱分配請求權扣除額），於90年2月21日申請復查，經被上訴人以91年4月22日北區國稅法第0000000000號復查決定駁回，上訴人及其他繼承人就農地農用扣除額及罰鍰仍表不服，於91年6月11日提起訴願，經財政部92年1月6日台財訴字第0910037753號訴願決定駁回。上訴人及其他繼承人對農地農用扣除額、罰鍰及分配請求權扣除額等部分猶未甘服，經原審法院92年度訴字第1023號判決駁回，上訴人及其他繼承人不服，提起上訴，經本院95年度判字第577號判決駁回上訴確定。上訴人及其他繼承人復提起再審之訴，經本院96年度判字第2094號判決駁回再審之訴。上訴人及其他繼承人分別於92年3月23日繳清本稅及97年5月8日繳清罰鍰。
（二）上訴人嗣於104年7月27日具文主張本院91年3月26日91年3月份庭長法官聯席會議決議，業經司法院釋字第620號解釋宣告違憲，依稅捐稽徵法第28條第2項規定，向被上訴人申請重行核算分配請求權扣除額，退還溢繳之遺產稅款，經被上訴人以104年11月4日北區國稅審二字第1040017220號函復，否准其申請。上訴人不服，提起訴願，經財政部105年6月16日台財法字第10513922200號訴願決定駁回，循序提起行政訴訟，遞經原審法院105年度訴字第1200號判決及本院106年度判字第493號判決駁回上訴確定。上訴人復提起再審之訴，經原審法院107年度再字第17號判決再審之訴駁回，上訴人未提起上訴而確定。
（三）上訴人復於107年5月28日具文，主張臺北縣○○市○○里○○路「58之1，2號」（同一房屋稅稅籍，下同）及58號2筆未經辦理所有權第1次登記之未保存登記建物，非屬被繼承人之遺產及前揭○○路「58之1，2號」建物中之「58之2」為被繼承人長子張和川（106年4月26日死亡）所有、增列死亡前未償債務扣除額，及分配請求權扣除額被上訴人援引個案判決見解欠缺法源授權，逕為歧異見解，應重行核算分配請求權扣除額，依稅捐稽徵法第28條第2項規定，申請退還溢繳遺產稅及罰鍰，經被上訴人以108年4月11日北區國稅審二字第1080003969號函（下稱原處分），否准其申請。上訴人不服，循序提起行政訴訟，求為判決訴願決定及原處分均撤銷；被上訴人對於上訴人於107年5月28日之申請，應作成准予退還溢繳遺產稅款65,215,090元及罰鍰65,215,090元之行政處分。經原審法院判決駁回。
三、上訴人對原判決上訴，主張：本件遺產稅核定通知書上所載編號C7之未償債務49,090,860元，漏未計入謝山茶於82年12月15日向新北市新莊區農會之借款8,000,000元部分，原判決卻採認被繼承人配偶張銀鈕於87年4月28日以借新還舊的方式還清8,000,000元債務，顯已知悉此筆債務存在，但於89年1月11日補送遺產稅申報書時卻未檢附上開8,000,000元債務之資料。惟本件縱因上訴人申報錯誤，致課稅處分所確定之稅捐內容錯誤，上訴人依稅捐稽徵法第28條第2項規定請求於遺產明細中增列8,000,000元未償債務，並重新計算繼承人應納稅款，作成退還稅款之處分，應屬有據。原判決復錯誤適用稅捐稽徵法第28條第1項規定認上訴人已逾5年，顯違背法令。又被上訴人將系爭「58之1，2號」房屋列入謝山茶之遺產清單中，然「58之1，2號」門牌，究為何指，謝山茶之繼承人等實無法判斷，經新北市新莊戶政事務所108年5月27日新北莊戶字第1085016656號函（即上證1）復，該所門牌檔存資料未曾編列1間房屋門牌號碼為「新北市○○區○○路○○○○○○號或其門牌號碼為58之1，2號」門牌，故系爭「58之1，2號」門牌自始不存在，被上訴人以自始不存在之門牌號碼混淆、誤導謝山茶之繼承人，使渠等被核課高達1億6千逾元之稅捐及罰鍰之龐大壓力下，未能就核定金額僅238,700元之系爭「58之1，2號」房屋釐清，之後發現錯誤，自得依稅捐稽徵法第28條第2項規定請求退稅。然原判決對於該虛設門牌逕為引用，全未調查該門牌所指之房屋於謝山茶死亡時是否確實存在，或究為一間或兩間，或是否與其他稅籍或門牌有所重複，其認定顯有理由不備及未調查證據之違背法令。又退步言縱認系爭「58之1，2」號房屋門牌並無虛設且房屋確實存在，惟「58之2」房屋為謝山茶之子張和川所自建，有納稅義務人張和川依法繳納房屋稅多年，「58之1」號房屋實乃謝山茶之次子謝勝郎起造，建造之初即由謝勝郎及其配偶、子女居住使用，又繼承人於90年11月1日遺產稅復查案提示補正書所附被繼承人生存配偶張銀鈕申報之「生存配偶行使剩餘財產差額分配請求權計算表」載明取得原因之「自建」，並非意指謝山茶所自建，而是繼承人所自建。是上訴人於原審即請求調查證據以證明房屋均非謝山茶所有，然原審未為調查，逕以虛設或錯誤之房屋稅籍資料認定其為謝山茶之遺產，顯有不備理由及未調查證據之違背法令。又原判決謂依查得上訴人及其他繼承人於92年2月21日共同簽訂遺產分割協議書，已將系爭2筆建物由張和川等協議分割繼承等情，惟此既係地政士依被上訴人所提供錯誤清單製作之分割協議書內容，無法使本無權由繼承人繼承之他產變為得以繼承。又原判決謂謝山茶於84、85、86年度皆有臺北縣○○市○○里○○路○○號建物房屋租賃所得一節，然該租賃所得均非58之1或之2號或虛設之58之1，2號房屋租賃所得，實則58之1號房屋多年來是由房屋所有權人謝勝郎將房屋一樓出租予第三人，若有房屋租賃所得申報資料，應可證明非謝山茶之所得，被上訴人僅調查58號房屋租賃所得，卻未調查58之1及之2之租賃所得納稅義務人，實有刻意疏漏之嫌等語。雖以原判決違背法令為理由，經核上訴意旨，無非重述前詞及提出在原審未主張之上證1的新事實、新證據，就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘為不當，並就原判決已論斷者，泛言未論斷或違法，而非具體表明合於不適用法規、適用法規不當、或行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，難認對該判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。
四、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中 華 民 國 109 年 5 月 28 日
最高行政法院第二庭
審判長法官 吳 東 都
法官 陳 秀 媖法官 王 俊 雄法官 林 妙 黛法官 胡 方 新以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 109 年 5 月 28 日
書記官 張 玉 純