最 高 行 政 法 院 判 決110年度上字第286號上 訴 人 傅克強
（具律師資格）被 上訴 人 財政部中區國稅局代 表 人 吳蓮英訴訟代理人 陳勝利
許淑琦上列當事人間債務人異議之訴事件，上訴人對於中華民國110年2月3日臺中高等行政法院109年度訴字第223號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
上訴訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、緣訴外人傅○○（已於民國000年00月00日死亡）前因滯欠業經確定之101及102年特種貨物及勞務稅本稅及罰鍰共4筆，合計新臺幣（下同）6,720,000元，經被上訴人所屬彰化分局於104年10月5日起陸續移送法務部行政執行署彰化分署（下稱彰化分署）行政執行。於106年1月4日，傅○○於彰化分署製作分期繳納筆錄，載明傅○○應依該分期筆錄約定條件繳納所欠款項；其子即上訴人於該筆錄下方簽立擔保書致彰化分署，載明：「具擔保書人……為擔保義務人傅○○應依貴分署核准之分期繳納方式，按期向移送機關繳納應執行金額，願提供具擔保書人所有動產、不動產及其他一切財產為總擔保。義務人如逃亡或上開分期繳納款項有一期未按時繳納或任何一紙票據未獲兌現付款，其餘未繳清之應執行金額，即視為全部到期，分署得廢止分期繳納核准命令，具擔保書人願就義務人其餘未繳清之應執行金額，擔負全部清繳責任，並願逕受強制執行。」前揭分期款項自前揭筆錄簽立後至109年3月止皆依約繳納；同年4月起，彰化分署因已有數期未繳納，且傅○○之繼承人均拋棄繼承，亦無任何遺產可供執行，即以109年7月21日彰執孝104年特種稅執特專字第00044197號命令（彰化分署另於109年8月19日以彰執孝104年特種稅執特專字第00044197號函將公文抬頭由命令更正為函，並因被上訴人陸續移送其他課稅處分請求執行而增列受理案號：104年度特種稅執特專字第55487號、第59178號及105年度特種稅執特專字第5448號）請上訴人表明是否願依原分期條件續行繳納。上訴人不服，聲明異議，經法務部行政執行署109年8月28日109年度署聲議字第64號聲明異議決定駁回後，遂提起債務人異議之訴，請求彰化分署104年度特種稅執特專字第44197號、第55487號、第59178號及105年度特種稅執特專字第5448號執行事件，依擔保書對上訴人之行政執行程序應予撤銷。經原審法院判決駁回後，乃提起本件上訴。
二、上訴人起訴之主張及被上訴人於原審之答辯，均引用原判決所載。
三、原判決駁回上訴人之訴，其理由略謂：依行政執行法第18條規定，擔保書係第三人與執行機關間，就公法上之法律關係成立之行政契約。行政契約之擔保內容則為義務人逃亡或不履行義務時，即由擔保人負清償責任。上述擔保契約之性質為公法上之保證契約，其擔保範圍雖與義務人之給付內容相同，然擔保人係基於擔保之行政契約，義務人則係基於原有之公法上給付義務，保證債務與主債務之間雖具牽連關係，但法律關係各自獨立。上訴人於106年1月4日就傅○○簽訂之分期給付內容簽具擔保書，故被上訴人依據擔保書為執行名義，聲請彰化分署依行政執行法第18條規定，逕就上訴人財產而為執行，自屬有據。又上訴人出具擔保書所生之保證債務，並非源自於原義務人傅○○稅捐債務之繼承關係，而係獨立存在之公法上保證契約，自與司法院釋字第621號解釋之意旨不符。況傅○○死亡後，繼承人均已拋棄繼承，並無遺產，被上訴人自得逕依擔保書之內容，依法聲請彰化分署行政執行。另擔保書之主旨在於確保傅○○分期繳款之約定按時履行。一旦傅○○未能按時分期繳款，無論其遲延給付之事由為何，亦無論傅○○究為「逃亡」或「死亡」，均屬擔保書保證之範圍。被上訴人據此執行，並無不當等語。
四、上訴意旨略謂：㈠上訴人於110年1月20日開庭時提出起訴補正（二）狀：「……按民法第741條規定，保證人之負擔，較主債務人為重者，應縮減至主債務之限度。而本案之主債務，就罰鍰部分，於傅○○死亡後，依釋字第621號解釋，僅對傅○○之遺產有執行力，依上開條文適用結果，原告依擔保書所負擔之保證責任，於傅○○死亡後，亦應縮減至僅對傅○○之遺產有執行力之限度，否則，無異於課予原告較主債務人為重之負擔。」然該主張未見原判決於理由有何說明，顯然有判決不備理由之違誤。㈡原判決就保證債務與主債務間之「牽連關係」究竟包括哪些部分（如主債務為罰鍰之一身專屬性及處罰事由之公共事務性是否影響保證責任之範圍；司法院釋字第621號解釋所揭示之執行限制保證人得否援用等），原判決均未予說明，有判決不備理由之違誤。且原判決既肯認擔保書為公法上之保證契約，卻逕將公法上之保證契約與一般私法上之保證契約等同視之，無視公法上之保證契約與一般私法上之保證契約在權利義務上的相異之處（如保證人得否援引司法院釋字第621號解釋及民法第741條規定，主張保證人之責任應縮減至僅對主債務人之遺產有執行力之限度），即逕認擔保書無論主債務人傅○○「逃亡」或「死亡」，均屬擔保範圍，有判決不備理由之違誤。㈢司法院釋字第621號解釋揭示罰鍰僅對義務人之遺產有執行力，且該解釋於95年12月21日作成早於上訴人簽署擔保書之前，則上訴人絕無可能會選擇去擔保義務人死亡後仍繼續繳納罰鍰。是上訴人於簽署擔保書時，意思表示之真意顯然不包括義務人死亡時仍繼續繳納罰鍰。被上訴人將「不履行」擴張解釋包括「義務人死亡」，顯然已超出上訴人簽立擔保書時之意思表示範圍。況行政執行法第18條既然沒有將「義務人死亡」列入，應是明示其一、排除其他，若認為該條文之「不履行」包括「義務人死亡」，則違反法律（授權）明確性要求，且該擴張解釋亦非一般受規範者所得理解或預見，亦無助於該罰鍰之公共事務性，同時亦增加上訴人之負擔及侵害上訴人之（財產）基本權，有違憲之疑慮。上訴人於起訴狀及起訴補正狀已提及上情，然原判決並未於理由有何交待或說明，僅引用擔保書之內容，即認無論主債務人傅○○「逃亡」或「死亡」，均屬擔保書保證之範圍，有判決不備理由之違誤等語，為此請求廢棄原判決，並撤銷彰化分署104年度特種稅執特專字第44197號、第55487號、第59178號及105年度特種稅執特專字第5448號執行事件，依擔保書對上訴人之行政執行程序。
五、本院按：㈠「行政執行法第9條規定：『義務人或利害關係人對執行命
令、執行方法、應遵守之程序或其他侵害利益之情事，得於執行程序終結前，向執行機關聲明異議。前項聲明異議，執行機關認其有理由者，應即停止執行，並撤銷或更正已為之執行行為；認其無理由者，應於10日內加具意見，送直接上級主管機關於30日內決定之。行政執行，除法律另有規定外，不因聲明異議而停止執行。但執行機關因必要情形，得依職權或申請停止之。』旨在明定義務人或利害關係人對於執行命令、執行方法、應遵守之程序或其他侵害利益之情事，如何向執行機關聲明異議，以及執行機關如何處理異議案件之程序，並無禁止義務人或利害關係人於聲明異議而未獲救濟後向法院聲明不服之明文規定，自不得以該條規定作為限制義務人或利害關係人訴訟權之法律依據，是在法律明定行政執行行為之特別司法救濟程序之前，義務人或利害關係人如不服該直接上級主管機關所為異議決定者，仍得依法提起行政訴訟，至何種執行行為可以提起行政訴訟或提起何種類型之行政訴訟，應依執行行為之性質及行政訴訟法相關規定，個案認定。……」最高行政法院97年12月份第3次庭長法官聯席會議(三)決議可資參照。準此，對於行政執行程序中之執行命令、執行方法、應遵守之程序或其他侵害利益之情事，如有可資以行政訴訟法所允許之訴訟型態，予以救濟者，即得循法定程序訴之司法審查；而既係就行政執行命令、方法等為審查對象，自應以執行機關為被告。又「按行政執行名義成立後，如有消滅或妨礙債權人請求之事由發生，不論其執行名義為何，於強制執行程序終結前應許債務人提起異議之訴，以排除強制執行。行政訴訟法第307條前段規定：『債務人異議之訴，由高等行政法院受理』，應認其係屬行政訴訟法關於債務人異議訴訟類型之規定。雖該條係列於同法第8編，但既未明定僅以同法第305條第1項或第4項規定之執行名義為強制執行者為限，始有其適用，則行政處分之受處分人，於行政機關以行政處分為執行名義行強制執行時，如於執行名義成立後有消滅或妨礙債權人請求之事由發生，亦得於強制執行程序終結前，向高等行政法院提起債務人異議之訴。」最高行政法院97年5月份第1次庭長法官聯席會議決議參照。本此宗旨，除行政處分以外之其他執行名義債務人，如於執行名義成立後有消滅或妨礙債權人請求之事由發生，亦得向高等行政法院提起債務人異議之訴，請求撤銷強制執行，以排除執行名義之執行力；債務人異議之訴係以撤銷強制執行為目的，自應以申請行政執行之債權人為被告，其性質為形成之訴。綜上規定，可知聲明異議、債務人異議之訴各有不同之程序，後者不以訴願前置為必要，各該訴訟類型亦有不同之目的。
㈡再按行政執行法第17條第1項規定：「義務人有下列情形之一
者，行政執行處得命其提供相當擔保，限期履行，並得限制其住居：一、顯有履行義務之可能，故不履行。……」第18條規定：「擔保人於擔保書狀載明義務人逃亡或不履行義務由其負清償責任者，行政執行處於義務人逾前條第1項之限期仍不履行時，得逕就擔保人之財產執行之。」（按行政執行法於99年2月3日增訂第17條之1禁奢條款，惟第18條則自87年制定後並未修正，即在99年2月2日以前第18條所指之「前條」應指第17條；而第17條之1並無期限之規定，故在99年2月3日之後，第18條所指之「前條」應仍係指第17條，此因係修法時未予一併檢討所致）行政執行法施行細則第27條規定：「義務人依其經濟狀況或因天災、事變致遭受重大財產損失，無法一次完納公法上金錢給付義務者，行政執行處於徵得移送機關同意後，得酌情核准其分期繳納。經核准分期繳納，而未依限繳納者，行政執行處得廢止之。」另為執行此一分期規定，法務部訂有行政執行事件核准分期繳納執行金額實施要點第2點第1項第1款規定：「義務人有下列情形之一者，法務部行政執行署各分署（以下簡稱分署）得依職權或依義務人之申請，於徵得移送機關同意後，酌情核准分期繳納執行金額：（一）義務人依其經濟狀況，無法一次完納公法上金錢給付義務者。」準據上開規定可知，行政執行債務人如有困難不能一次履行公法上金錢給付義務完畢，得經執行機關核可分期清償，並得由擔保人立具擔保書保證其給付；如有行政執行法第18條第1項所定情事發生，得依行政執行法第11條第1項第3款「義務人依法令或本於法令之行政處分或法院之裁定，負有公法上金錢給付義務，有下列情形之一，逾期不履行，經主管機關移送者，由行政執行處就義務人之財產執行之：一、……三、 依法令負有義務，經以書面通知限期履行者。」之規定，以擔保人為債務人，以擔保書為執行名義，逕為執行。再者，由前揭行政執行法施行細則第27條，及行政執行事件核准分期繳納執行金額實施要點第2點第1項第1款之規定，對於債務分期給付及符合逾期未繳而應予廢止分期給付之核准者，均由執行機關以行政處分為之。
㈢經查，訴外人傅○○因積欠101、102年度特種貨物及勞務稅之
本稅、裁罰，經被上訴人先後移送彰化分署分以104年特種稅執特專字第44197號、104年度特種稅執特專字第55487號、第59178號、105年度特種稅執特專字第5448號等4案行政執行。期間，上訴人於106年1月4日立具擔保書載明「…為擔保義務人傅○○應依貴分署核准之分期繳納方式，按期向移送機關繳納應執行金額，願提供具擔保書人所有動產、不動產及其他一切財產為總擔保。義務人如逃亡或上開分期繳納款項有一期未按時繳納或任何一紙票據未獲兌現付款，其餘未繳清之應執行金額，即視為全部到期，分署得廢止分期繳納核准命令，具擔保書人願就義務人其餘未繳清之應執行金額，擔負全部清繳責任，並願逕受強制執行。」嗣107年10月26日傅○○死亡，惟所積欠之稅款等仍持續繳納各分期款項至109年3月止。彰化分署遂查詢遺產及繼承狀態，有繼承人均拋棄繼承，且無任何遺產可供執行之情形，即以109年7月21日彰執孝104年特種稅執特專字第44197號函（下稱109年7月21日44197號函）詢上訴人表明是否願依原分期條件續行繳納。上訴人即本於利害關係人，以行政執行法第9條為依據，聲明異議「請求撤銷」，經法務部行政執行署作成異議決定，以109年7月21日44197號函僅為單純事實敘述、理由說明，非行政處分，及上訴人所簽立之擔保書具有保證書之性質，保證債務不因主債務人死亡而消滅，又前揭公函業已合法送達等節予以駁回，有原審調閱之彰化分署執行卷宗5宗、聲明異議卷1宗及法務部行政執行署聲明異議卷1宗，及各該被上訴人移送執行之公函附於各執行卷之首、上訴人擔保書、彰化分署查明繼承均經拋棄且無遺產之結果、109年7月21日44197號函及上訴人聲明異議書狀附於彰化分署104年特種稅執特專字第44197號案卷第2宗（未編頁），並有異議決定書附於原審卷第25頁以下可憑。是在聲明異議程序，上訴人乃自居利害關係人，以109年7月21日44197號函為執行方法、命令，於彰化分署對傅○○之執行程序中，提出聲明異議。
㈣嗣後上訴人起訴，書狀記載案由為「債務人異議之訴」，聲
明為「請求彰化分署104年度特種稅執特專字第44197號、第55487號、第59178號及105年度特種稅執特專字第5448號執行事件，依擔保書對上訴人之行政執行程序應予撤銷」，稽之起訴狀可明，即已將原來聲明異議程序改以債務人異議之訴，請求救濟。按行政執行法施行細則第22條規定：「公法上金錢給付義務執行事件移送該管行政執行處時，應以一執行名義為一案，並以一案為一號。」準此，行政執行以一執行名義一案為原則。由前述事實可知，彰化分署之執行均以傅○○為債務人，於傅○○死亡後，開始調查繼承情形，並通知上訴人詢其繳納之意願，並未見執行分署有依擔保書所載「分署得廢止分期繳納核准命令」，先行廢止原所核准之分期給付之行政處分，再以上訴人為債務人、擔保書為執行名義，先依行政執行法第11條第1項第3款「依法令負有義務，經以書面通知限期履行者」通知限期履行，實施行政執行程序。是以，上訴人起訴請求撤銷強制執行程序，惟彰化分署並無以其為債務人而有執行何等程序可資撤銷。上訴人之訴即無請求法院保護之必要，本件乃無權利保護利益。
㈤綜上，原判決未予調查審認彰化分署並無以上訴人為執行債
務人而進行行政執行程序，即逕認彰化分署依擔保書為行政執行為合法有據，而駁回上訴人之訴，所持理由雖有未當，惟駁回上訴人之訴之結果則無二致，上訴意旨指摘原判決違背法令，請求予以廢棄，即無理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第2項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 110 年 8 月 30 日
最高行政法院第三庭
審判長法官 帥 嘉 寶
法官 鄭 小 康法官 林 玫 君法官 洪 慕 芳法官 李 玉 卿以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 110 年 8 月 31 日
書記官 楊 子 鋒