最高行政法院 110 年上字第 337 號判決

最高行政法院判決110年度上字第337號上訴人陳義忠訴訟代理人朱容辰律師被上訴人財政部臺北國稅局代表人宋秀玲上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國110年3月4日臺北高等行政法院108年度訴字第1616號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文上訴駁回。

上訴審訴訟費用由上訴人負擔。 ˉ

理由

一、事實概要：㈠上訴人民國106年度個人房屋土地交易所得稅申報，列報出售

持有期間在1年以內之臺北市○○區○○路0號地下1樓房屋（權利範圍全部）、地下2樓房屋（權利範圍7/76），及其坐落之同區信義段1小段30、30之1號土地、權利範圍均為1,305/10,000（下合稱系爭房地）交易所得額為新臺幣（下同）負5,241,229元。

㈡初經被上訴人核定（下稱原核定）課稅所得為7,081,778元，

應補稅額3,186,800元。上訴人不服，申請復查，經被上訴人108年1月4日財北國稅法二字第1080000652號復查決定，核定課稅所得為6,842,946元，追減應補稅額107,475元，變更核定應補稅額3,079,325元。上訴人仍不服，提起訴願，經被上訴人依訴願法第58條第2項規定重新審查結果，以108年5月15日財北國稅法二字第1080018587號重審復查決定（下稱原處分），核定課稅所得為6,677,421元，追減應補稅額181,961元，變更核定應補稅額為3,004,839元。

㈢上訴人猶未甘服，提起訴願復經決定駁回，遂循序提起行政

訴訟。經臺北高等行政法院（下稱原審）以108年度訴字第1616號判決（下稱原判決）將訴願決定及原處分（重審復查決定）核定上訴人應補稅額超過2,892,339元部分均撤銷；上訴人其餘之訴駁回。上訴人仍不服，遂提起本件上訴。

二、上訴人起訴主張、被上訴人於原審之答辯，均援引原判決所載。

三、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：㈠以下事實為兩造所不爭執，並有卷附下列證據可憑，得採為判決之基礎：

⒈系爭房地原為訴外人施善蒂所有，前經其於100年6月22日

以訴外人白湧鑫為抵押權人，設定登記最高限額2,500萬元之第1順位抵押權，作為向白湧鑫借款2,000萬元之擔保；繼於104年11月13日以上訴人為抵押權人，設定登記最高限額1,800萬元之第2順位抵押權，以擔保其於同年月16日出具借據與同意書，向上訴人借款1,500萬元之債務，該第2順位抵押權設定登記並有：「債權已屆清償期而未受清償時，抵押物所有權移屬抵押權人所有」之流抵約定等情，有系爭房地登記謄本（可閱覽原處分卷第10至17頁、原審卷第79至85頁）、白湧鑫所具陳報書（可閱覽原處分卷第19、20頁）、借據（同上卷第49頁）及同意書（同上卷第48頁）附卷可稽。

⒉施善蒂因無力償還向白湧鑫所借2,000萬元，由上訴人交付

同面額支票1紙予白湧鑫代為清償，並塗銷系爭房地上開第1順位最高限額抵押權設定登記；上訴人另以對施善蒂之1,500萬元借款債權已屆清償期而未受清償為由，依其間之流抵約定，於105年11月4日以買賣為原因，登記取得系爭房地所有權等情，有上述白湧鑫陳報書、系爭房地登記謄本及面額2,000萬元支票影本（可閱覽原處分卷第21頁）在卷足憑。

⒊施善蒂曾以系爭房地之土地公告地價為54,430,370元，扣

除4,300萬元之抵押權，應有殘值11,430,370元，加計房屋價值200萬元，合計13,430,370元，為上訴人依其間流抵約定移轉系爭房地所有權時，該抵押物價值超過擔保債權之金額為由，向臺灣臺北地方法院（下稱臺北地院）訴請上訴人返還不當得利，經該院分為106年度重訴字第87號事件受理並移付調解，雙方其後以由上訴人給付施善蒂10萬元之條件成立調解，有民事起訴狀附原審卷第89至92頁，及臺北地院106年度移調字第93號調解程序筆錄（下稱調解筆錄）附可閱覽原處分卷第36、37頁可稽。⒋上訴人於106年6月1日以總價57,187,920元移轉登記出售系

爭房地，於申報該年度個人房屋土地交易所得稅時，列報出售系爭房地交易所得額為負5,241,229元，被上訴人原核定課稅所得為7,081,778元，應補稅額3,186,800元，嗣經上訴人申請復查，先行追減應補稅額107,475元，於上訴人提起訴願後重新審查，再以原處分變更核定課稅所得為6,677,421元【出售總價57,187,920元－可減除成本47,651,103元（上訴人以施善蒂未清償之借款債權抵充價金1,500萬元＋代償系爭房地設定第1順位抵押權所借款項2,000萬元＋土地增值稅12,011,852元＋契稅180,464元＋印花稅57,437元＋地價稅121,977元＋房屋稅13,848元＋依調解筆錄給付10萬元＋應收違約金抵充價金15萬元＋規費15,525元）－按成交價額5%計算之可減除費用2,859,396元=6,677,421元】，按系爭房地持有期間在1年以內之適用稅率45%，變更核定應補稅額為3,004,839元（課稅所得6,677,421元X45%）。

㈡本件爭點為：上訴人主張系爭房地原設定登記第1、2順位抵

押權最高限額即2,500萬元、1,800萬元之全額，均屬其取得系爭房地之成本；另施善蒂依其間約定，自104年11月17日起至105年11月4日止，應付而未付之月息3分利息，及自105年6月20日起至同年11月4日止，每萬元1日20元計算之違約金，暨登記費罰鍰30,410元，亦均得列計成本減除，是否可採？⒈依上訴人所述，系爭房地上開「買賣」之起因，為施善蒂

於104年11月間向其借款1,500萬元，並以系爭房地設定登記最高限額1,800萬元之第2順位抵押權及為流抵約定，施善蒂亦於104年11月16日出具同意書表明若債務屆期仍未清償，且遲延繳息逾1個月，即無條件由上訴人辦理流抵之所有權移轉登記事宜；惟施善蒂自105年5月16日起未繳息，至同年6月16日已明顯違約，其因而依其間約定申辦系爭房地過戶等語，核與施善蒂對上訴人提起臺北地院106年度重訴字第87號民事訴訟時，主張系爭房地於105年11月4日移轉登記為上訴人所有，係上訴人依流抵約定所為等語，乃相符合。

⒉再參諸上訴人自承系爭房地之過戶，係其單方面依施善蒂

出具之同意書辦理，雙方就房地價值未事先約定，因而遭施善蒂質疑，並對其提起上述民事訴訟，請求返還不當得利，此與不動產買賣，締約雙方對於為契約必要之點之價金為何，必須達成合意，買賣契約始得成立之常態情形，明顯不合；且上訴人與施善蒂於105年6月20日就系爭房地所訂土地建築改良物所有權買賣移轉契約書，其上所載買賣價款總金額為3,007,739元，與上訴人聲稱之買價54,430,370元，復相去甚遠。

⒊是綜上諸情以觀，上訴人取得系爭房地所有權之實際原因

，並非其與原所有權人施善蒂訂有買賣契約，而係其依第2順位抵押權設定登記實行流抵約款，故其取得系爭房地之原因，與房地合一課徵所得稅申報作業要點（下稱房地合一稅申報作業要點）第10點第1項第1至9款規定，俱不相同，無從依該9款規定認定成本，揆諸同項第10款規定，被上訴人得依查得資料核定其成本。

⒋依施善蒂於104年11月16日向上訴人借款1,500萬元時出具

之同意書，載明其承諾於債務已屆清償期而仍未清償，且遲延繳交利息逾1個月，上訴人得不經其配合或通知，無條件指定登記權利人，辦理流抵之所有權移轉登記事宜，並放棄流抵決算之權利等語觀之，施善蒂遲延給付上訴人利息達1個月，乃上訴人得以實行流抵約定之條件。由此足見，上訴人與施善蒂間就上述1,500萬元借款，確實約定施善蒂應按一定期限給付利息，且施善蒂未償還之借款本金與逾期1個月未給付之利息，均為上訴人依流抵約定取得系爭房地所有權之對價，故應屬其取得系爭房地所有權之成本。從而：

⑴施善蒂就前述1,500萬元借款本金，迄至上訴人與其於10

5年6月20日訂定土地建築改良物所有權買賣移轉契約書，請求其移轉系爭房地所有權時，未曾清償分文一節，既為兩造所不爭之事實，則被上訴人核認該1,500萬元為上訴人取得系爭房地之成本，自無違誤。

⑵上訴人主張其與施善蒂就該1,500萬元借款約定之利息為週年利率30%，為被上訴人所否認。然依上訴人主張：

施善蒂曾對其交付由訴外人全球通運旅行社有限公司（下稱全球通運公司）為發票人、面額均為375,000元，發票日分別為105年2月16日、105年3月16日之支票2紙，支付105年2、3月之利息，另於105年5月20日匯款75萬元至其於國泰世華銀行開設之帳戶，支付105年4、5月份應付之利息等情，業據其提出支票2紙及匯款紀錄為證；又其所稱上開支票發票人全球通運公司之負責人施致豪為施善蒂之胞弟一節，亦據其提出公司基本資料為憑，且未為被上訴人所爭執，應可採認。

⑶由上訴人所提上述支票發票日與施善蒂匯款之日期，係

在施善蒂向上訴人借款1,500萬元以後，及其雙方就系爭房地訂定土地建築改良物所有權買賣移轉契約書之前，且交付支票與匯款之時間在4個月之內，支票面額及匯款金額共計150萬元，與上訴人所述1,500萬元借款，以年息30%計算之4個月份利息數額（1,500×30%×4÷12=150），復相符合，支票又係由施善蒂之弟擔任負責人之公司簽發，與一般民間借貸之借款人向親友商借客票清償債務之常情並不相悖等情觀之，上訴人主張其與施善蒂就該1,500萬元借款，係約定施善蒂應按週年利率30%支付利息，且施善蒂曾按月付息至105年5月止等情，應堪採信。

⑷再者，施善蒂於104年11月16日向上訴人借用1,500萬元

，惟僅依約繳納年息30%之利息至105年5月16日，其後即未繳息，業如前述，則依其間約定，施善蒂對上訴人所負債務，於其遲付利息滿1個月之105年6月15日，即屆至清償期。惟依110年1月20日修正前民法第205條規定：「約定利率，超過週年百分之20者，債權人對於超過部分之利息，無請求權。」是上訴人就施善蒂遲延未付之該1個月約定利息，依法僅得請求施善蒂給付其中以年息20%計算之25萬元（計算式：1,500×20%÷12＝25），超過部分則無請求權。上述25萬元利息既屬上訴人取得系爭房地之對價，自得列為出售系爭房地之成本予以減除，被上訴人否准認列，即有違誤。

⒌另查，系爭房地第2順位最高限額抵押權設定登記事項，尚

包括「違約金：每萬元逾1日，新台幣20元整。」。施善蒂對上訴人所負上開債務，於其遲延給付利息滿1個月之105年6月15日，屆至清償期，則被上訴人核認施善蒂自該借款債務清償期屆至次日（即105年6月16日）起至同年月20日止，應給付之5日違約金合計15萬元（1,500萬元÷1萬元×20元×5日），為上訴人取得系爭房地之成本，與民法873條之1第2項規定所揭示抵押權人實行流抵約款而取得抵押物所有權者，應於請求抵押人移轉抵押物所有權時，就其債權（包括經登記之違約金在內）數額予以結算之意旨，及上訴人既於105年6月20日與施善蒂訂定土地建築改良物所有權買賣移轉契約書，足證其於該日已依流抵約定請求施善蒂移轉系爭房地所有權，故施善蒂積欠債務之數額應以該日為準進行結算之事證相符，並無不合。

⒍又查，上訴人於105年11月4日登記取得系爭房地所有權時

，該房地前由施善蒂為訴外人白湧鑫設定之第1順位抵押權登記，並未塗銷，且施善蒂於104年6月24日向白湧鑫借用、以該第1順位抵押權擔保之2,000萬元，自105年2月份起即未如期支付利息，經其徵得白湧鑫同意停止計算利息，且暫緩拍賣系爭房地，嗣由上訴人代施善蒂償還2,000萬元，始於106年3月24日塗銷該第1順位抵押權設定登記。是上訴人代施善蒂向白湧鑫清償之2,000萬元，使系爭房地上之第1順位抵押權設定登記得以除去，上訴人即不致因白湧鑫聲請拍賣抵押物而喪失系爭房地所有權，則被上訴人核認該2,000萬元係上訴人取得系爭房地所支付之必要成本，准予減除，亦無違誤。

⒎系爭房地原由施善蒂為白湧鑫及上訴人設定第1、2順位抵

⒏施善蒂於104年11月16日向上訴人借款1,500萬元後，以交

付全球通運公司為發票人之支票及匯款等方式，對上訴人給付105年2至5月約定利息之事實，已據上訴人提出相符之支票及匯款紀錄證明如上；至其於104年11月16日借款時至105年1月之應付利息，衡情施善蒂應亦已按月給付，否則其中如有任1期利息逾1月未付，上訴人理當早已實行流抵約定，而無於105年6月20日始請求施善蒂移轉系爭房地所有權之理。上述業經上訴人收取之利息，為上訴人已實現之所得，上訴人竟主張應列為其出售系爭房地之成本，於計算該房地交易所得時予以減除，殊無足取。又依前述，上訴人取得系爭房地之成本為若干，應以其於105年6月20日實行流抵約定，請求施善蒂移轉系爭房地所有權時，為結算時點，即於該日未獲施善蒂清償之借款本息及已發生之違約金，始屬上訴人取得系爭房地所支付之代價，得於上訴人出售系爭房地時列為成本扣除，上訴人主張105年6月20日後至系爭房地於同年11月4日移轉登記為其所有時之約定利息及違約金，仍應計入其取得系爭房地之成本，洵難採憑。

⒐上訴人末主張：伊因施善蒂不願配合辦理系爭房地所有權

移轉登記，致遭地政機關依土地法第73條規定裁處罰鍰30,410元，若未繳納完畢，根本無法完成過戶，自應准予列為成本減除云云。惟查，辦理土地權利變更登記，由土地法第73條第1項所定聲請人，檢附同法第74條所定文件，向地政機關提出聲請，地政機關即應受理；至同法第73條第2項規定：「前項聲請，應於土地權利變更後1個月內為之。……聲請逾期者，每逾1個月得處應納登記費額1倍之罰鍰。但最高不得超過20倍。」旨在促使土地權利人及義務人儘早聲請登記，受罰者如未繳納罰鍰，裁罰之地政機關固可能以其有公法上金錢給付義務不履行為由，移送行政執行，惟非得以此為由否准其登記聲請。是上訴人主張其如未繳納地政機關以其逾期聲請登記為由，依土地法第73條規定裁處罰鍰30,410元，即無法完成系爭房地之過戶，故該項罰鍰乃伊為取得系爭房地支付之必要成本云云，仍無足取。

㈢綜上所述，上訴人出售系爭房地時得減除之成本，除原處分

准予列計之47,651,103元外，應再加計上訴人實行流抵約定時，依法得請求施善蒂給付之利息25萬元，而為47,901,103元（47,651,103+250,000＝47,901,103），其課稅所得應為6,427,421元【出售總價57,187,920元－可減除成本47,901,103元－可減除費用2,859,396元=6,427,421元】，按系爭房地持有期間在1年以內之適用稅率45%所計算應補稅額為2,892,339元（6,427,421×45%＝2,892,339）。是被上訴人以原處分核定上訴人於106年出售系爭房地交易所得之應補稅額，於超過2,892,339元部分，係屬違誤，訴願決定未予糾正，同有違法，上訴人訴請撤銷，為有理由，應予准許；至原處分其餘部分，於法尚無不合，訴願決定予以維持，亦無違法，上訴人訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

四、上訴人上訴意旨略以：㈠流抵最重要之原則，就是抵押物行使流抵權後，由抵押權人

與設定義務人進行結算予以找補，此觀民法第873條之1規定自明。原判決亦認同本件係因行使「流抵權」而產生，自應尊重雙方最後結算之結果。今雙方是以56,440,370元（即土地54,430,370元+房屋2,000,000元+和解金100,000元）結算，原判決又豈能無視雙方最終於民事庭所進行之結算結果。就此部分，原判決顯然未予以探究，即率爾認定取得成本，未將500萬元之差額（最高限額抵押2,500萬元，最後僅代為清償2,000萬元）列入成本予以扣抵，其認事用法顯有違誤，顯然有適用法律之違誤，依法應予廢棄。

㈡本案中有關「流抵」之約定，如認定為一種「代物清償」，

則依民法第319條規定之「受領」，自應以「取得所有權」為解釋方屬合理，而非僅是取得「占有」或是「使用權」。則依民法第758條規定，自應於「完成登記」後始生代物清償之效力。就此部分，原判決所為之解釋顯與民法第319條、第758條之規定有違，當有予以廢棄之必要。

㈢上訴人與施善蒂在民事案件中，均認定以4,300萬元作為基本的價金（即第1順位2,500萬元+第2順位抵押1,800萬元）。

認定之買賣價金即包含了第2順位的全額抵押金額1,800萬元，是本件之利息，自應全額計入300萬元，而非15萬元。

㈣登記費罰鍰30,410元係屬本案「行使流抵權」成立之交易，

因債務人不配合所產生之費用，自應一併列入作為「必要費用」予以核定，方屬適法。蓋當時依土地法第73條規定，即是因為義務人施善蒂不願配合，才遲遲無法辦理「過戶」，致產生行政罰鍰。原判決既已認定此非屬「常規交易」，則就「變態事實」所生之費用，卻任由行政機關予以排除列為成本，認事用法確有所違誤。

五、本院查：㈠按所得稅法第4條之4第1項規定：「個人及營利事業自中華

民國105年1月1日起交易房屋、房屋及其坐落基地或依法得核發建造執照之土地（以下合稱房屋、土地），符合下列情形之一者，其交易所得應依第14條之4至第14條之8及第24條之5規定課徵所得稅：一、交易之房屋、土地係於103年1月1日之次日以後取得，且持有期間在2年以內。二、交易之房屋、土地係於105年1月1日以後取得。」第14條之4第1項、第3項第1款第1目規定：「（第1項）第4條之4規定之個人房屋、土地交易所得或損失之計算，其為出價取得者，以交易時之成交價額減除原始取得成本，與因取得、改良及移轉而支付之費用後之餘額為所得額；……。（第3項）個人依前2項規定計算之房屋、土地交易所得，減除當次交易依土地稅法規定計算之土地漲價總數額後之餘額，不併計綜合所得總額，按下列規定稅率計算應納稅額：一、中華民國境內居住之個人：㈠持有房屋、土地之期間在1年以內者，稅率為45%……。」第14條之6規定：「……個人未提示因取得、改良及移轉而支付之費用者，稽徵機關得按成交價額百分之5計算其費用。」房地合一稅申報作業要點第3點前段規定：「房屋、土地交易日之認定，以所出售或交換之房屋、土地完成所有權移轉登記日為準。」第4點前段規定：「房屋、土地取得日之認定，以所取得之房屋、土地完成所有權移轉登記日為準。」第10點第1項規定：「本法第14條之4第1項及第14條之6規定之成本，認定如下：㈠買賣取得者，以成交價額為準。㈡個人提供土地與營利事業合建分成或合建分售者，以該土地之取得成本為準。㈢個人以自有土地與營利事業合建分屋所取得之房屋、土地，其土地以取得成本為準；房屋以換出土地之取得成本為準，並依下列情形調整（認定）：……。㈣個人自地自建房屋，其土地以取得成本為準；房屋以實際建造成本為準。㈤因區段徵收領回抵價地或土地重劃領回重劃後土地，以原取得被徵收土地或重劃前土地之取得成本為準。但徵收或重劃時已領取補償金部分之成本，應自成本中扣除。㈥以房屋、土地為信託財產，嗣因信託行為不成立、無效、解除或撤銷而塗銷信託登記，該房屋、土地所有權回復登記於委託人名下，以委託人原取得房屋、土地之成本為準。㈦配偶之一方依民法第1030條之1規定行使剩餘財產差額分配請求權取得之房屋、土地，以配偶之他方原取得房屋、土地之成本為準。㈧因繼承或受贈取得之房屋、土地，以繼承或受贈時之房屋評定現值及公告土地現值按政府發布之消費者物價指數調整後之價值為準。㈨分割共有物取得房屋、土地，以原取得共有物之成本為準。但該共有物係因繼承或受贈取得者，應按前款規定認定。㈩其他情形或無法依前9款規定認定成本者，稽徵機關得依查得資料核定其成本，無查得資料，得依原始取得時房屋評定現值及公告土地現值按政府發布之消費者物價指數調整後，核定其成本。」第11點第1款規定：「個人除得減除前點規定之成本外，其提示下列證明文件者，亦得包含於成本中減除：㈠購入房屋、土地達可供使用狀態前支付之必要費用（如契稅、印花稅、代書費、規費、公證費、仲介費等），及於房屋、土地所有權移轉登記完成前，向金融機構借款之利息。」前揭作業要點乃財政部基於稅捐稽徵主管機關之職權，對於依所得稅法第4條之4規定應課徵所得稅之房屋、土地交易所得，其交易日、取得日之認定及得認列之成本等細節性、技術性事項，訂定之行政規則，與母法規定並無牴觸，無違法律保留原則，得為稅捐稽徵機關辦理相關案件時所援用。

㈡經查原判決以上訴人出售系爭房地時得減除之成本，除原處

分准予列計之47,651,103元外，應再加計上訴人實行流抵約定時，依法得請求施善蒂給付之利息25萬元，而為47,901,103元（47,651,103+250,000＝47,901,103），其課稅所得應為6,427,421元【出售總價57,187,920元－可減除成本47,901,103元－可減除費用2,859,396元=6,427,421元】，按系爭房地持有期間在1年以內之適用稅率45%所計算應補稅額為2,892,339元（6,427,421×45%＝2,892,339）。是被上訴人以原處分核定上訴人於106年出售系爭房地交易所得之應補稅額，於超過2,892,339元部分，係屬違誤，訴願決定未予糾正，同有違法，上訴人訴請撤銷，為有理由，應予准許；至原處分其餘部分，於法尚無不合，訴願決定予以維持，亦無違法，上訴人訴請撤銷，為無理由，應予駁回，經核與卷證資料相符，亦無違證據及經驗、論理法則，自無違誤。

㈢查系爭房地原由施善蒂為白湧鑫及上訴人設定第1、2順位抵

押權之最高限額2,500萬元、1,800萬元，僅為其與各該債權人約定系爭房地所應擔保債權額之上限金額，然上訴人依第2順位抵押權設定登記之流抵約定，請求施善蒂移轉系爭房地所有權時，施善蒂已屆清償期而未償還之借款債務本金數額僅為1,500萬元，未達該抵押權設定登記最高限額1,800萬元；另上訴人為塗銷第1順位抵押權，取得無物上負擔之系爭房地，代施善蒂償還之債務數額為2,000萬元，亦非第1順位抵押權設定登記之最高限額2,500萬元，則被上訴人核認上述上訴人未能回收之借款本金1,500萬元及代為清償之2,000萬元，為其出售系爭房地所得減除之成本，合於房地交易所得計算應遵循之核實認定原則等情，業據原判決敘明甚詳。至上訴人主張施善蒂於民事訴訟中主張系爭房地中之土地公告地價為54,430,370元，扣除4,300萬元抵押權後之殘值，加計房屋價值200萬元，為伊應返還之不當得利，顯見施善蒂係以第1、2順位抵押權之最高限額2,500萬元、1,800萬元，合計4,300萬元，作價抵償買賣價金之一部，則該4,300萬元自應全數認定為伊取得系爭房地之成本云云，惟查房地交易所得或損失之計算，基於量能課稅原則之要求，自以核實認定為原則，而前開被上訴人核認上訴人未能回收之借款本金1,500萬元及代為清償之2,000萬元，始為其出售系爭房地所得減除之成本，而不得以最高限額抵押權限額為成本，業據前述，從而上訴人此部分主張，自非可採。

㈣查系爭房地上開「買賣」之起因，乃施善蒂於104年11月間向

上訴人借款1,500萬元，並以系爭房地設定登記最高限額1,800萬元之第2順位抵押權及為流抵約定，施善蒂亦於104年11月16日出具同意書表明若債務屆期仍未清償，且遲延繳息逾1個月，即無條件由上訴人辦理流抵之所有權移轉登記事宜；惟施善蒂自105年5月16日起未繳息，至同年6月16日已明顯違約，其因而依其間約定，由上訴人與施善蒂於105年6月20日就系爭房地所訂土地建築改良物所有權買賣移轉契約書，申辦系爭房地過戶，從而上訴人取得系爭房地之成本為若干，自應以其於105年6月20日實行流抵約定，請求施善蒂移轉系爭房地所有權時，為結算時點，即於該日未獲施善蒂清償之借款本息及已發生之違約金，始屬上訴人取得系爭房地所支付之代價，得於上訴人出售系爭房地時列為成本扣除。至上訴人雖主張有關「流抵」之約定，如認定為一種「代物清償」，則依民法第319條規定之「受領」，自應以「取得所有權」為解釋方屬合理云云，惟參酌本件流抵約定，乃施善蒂於104年11月16日出具同意書表明若債務屆期仍未清償，且遲延繳息逾1個月，即無條件由上訴人辦理流抵之所有權移轉登記事宜，則自應以上訴人與施善蒂於105年6月20日實行流抵約定，請求施善蒂移轉系爭房地所有權時，為結算時明確之時間作為其取得成本之時點始為合理，否則如上訴人所主張以取得所有權為時點，則該取得所有權之時間係不確定，更可因人為因素而控制其時間，自為不合理，從而，上訴人之主張自難採信。

㈤又被上訴人核認上訴人未能回收之借款本金1,500萬元，始為

其出售系爭房地所得減除之成本，而不得以最高限額抵押權限額為成本，已如前述，因而上訴人所主張其利息應以最高限額抵押權限額1,800萬元計算，自無足憑。

㈥末查上訴人固主張依土地法第73條第1項規定：土地權利變更

登記，應由權利人及義務人會同聲請。本件係因義務人施善蒂不願配合，才遲遲無法辦理「過戶」，致產生行政罰鍰，故該行政罰鍰自應計為成本云云。惟查施善蒂既己與上訴人為流抵約定，衡情自無不配合與上訴人辦理過戶之理。而上訴人非惟未能舉證施善蒂究如何不願配合過戶致遲延辦妥過戶，且該因未於法定期間辦理過戶而應繳納為行政罰鍰，並不阻卻辦理過戶，亦即並非辦理過戶之必要費用，復經原判決敘明甚詳，况倘真如上訴人所主張遲延過戶係出於施善蒂所致，亦非不得請求施善蒂為損害賠償，從而原判決亦無上訴意旨所稱之不適用法令之情事。

㈦綜上，原判決認事用法並無不當，上訴意旨無非係重述其在

原審業經主張而為原判決所摒棄不採之陳詞，或為其一已之法律見解，自難認原判決有何違背法令或不適用法規之違法，其上訴自無理由，應予駁回。

六、據上論結，本件上訴為無理由，依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。中華民國 111 年 7 月 28 日

最高行政法院第二庭

審判長法官帥嘉寶

法官林玫君法官李玉卿法官洪慕芳法官鄭小康

以上正本證明與原本無異中華民國 111 年 7 月 28 日

書記官徐子嵐