最 高 行 政 法 院 裁 定110年度抗字第38號抗 告 人 林淑惠訴訟代理人 劉煌基 律師上列抗告人因兆豐國際商業銀行股份有限公司、郭俊怡、郭俊彥、郭盈蘭等4人與新北市政府稅捐稽徵處間土地增值稅事件（臺北高等行政法院109年度訴字第1142號案），聲請參加訴訟，對於中華民國110年1月14日臺北高等行政法院109年度訴字第1142號裁定，提起抗告，本院裁定如下︰
主 文原裁定廢棄。
林淑惠應獨立參加臺北高等行政法院109年度訴字第1142號事件之訴訟。
理 由
一、按抗告法院認為抗告為有理由者，應廢棄或變更原裁定；非有必要，不得命原法院或審判長更為裁定，行政訴訟法第272條準用民事訴訟法第492條規定甚明。
二、郭俊怡、郭俊彥及郭盈蘭等3人於民國98年2月5日繼承取得坐落新北市○○區○○段000-0地號土地（宗地面積2,835.03平方公尺，公同共有權利範圍12/95，下稱系爭土地），系爭土地原免徵地價稅。嗣系爭土地於107年6月27日信託移轉登記予兆豐國際商業銀行股份有限公司（下稱兆豐銀行），兆豐銀行於108年11月27日與抗告人訂立系爭土地買賣契約，並於同年12月5日申報一般買賣移轉，因申報書載明移轉方式為買賣，且未勾選適用公共設施保留地案件，亦未檢附公共設施保留地證明文件資料，新北市政府稅捐稽徵處乃依其申報作成按一般用地稅率課徵土地增值稅新臺幣（下同）4,898,301元之核定處分。兆豐銀行及郭俊怡、郭俊彥及郭盈蘭等人（下稱兆豐銀行等人）不服原核定處分，申請復查遭駁回，循序提起行政訴訟，訴請撤銷訴願決定及原處分（即新北市政府稅捐稽徵處109年5月5日新北稅法字第1093125723號復查決定），由臺北高等行政法院（下稱原審）以109年度訴字第1142號案（下稱本案訴訟）審理。嗣抗告人依行政訴訟法第42條第1項、第3項規定，以其為系爭土地之買受人，依土地稅法第5條第1項、第28條本文、第39條第1項、第2項規定，本案訴訟判決結果（即系爭土地課徵土地增值稅與否）對抗告人有法律上利害關係（即影響日後抗告人移轉系爭土地時計算土地增值稅之基準與課稅數額），乃於109年12月17日聲請參加訴訟。原審109年度訴字第1142號裁定（下稱原裁定）以抗告人所稱之移轉事實是否必然發生、斯時土地增值稅所適用之地價標準，涉及系爭土地之使用分區、公共政策及土地經濟面之變化，與原處分就系爭土地是否免徵土地增值稅間無必然之相當因果關係，且無權利或法律上利益將因本案訴訟之結果而受損害，難謂影響抗告人之法律上利益，縱影響抗告人經濟上利益，亦難謂具有發生權利得喪變更之法律上利害關係，因而駁回抗告人之聲請，抗告人遂提起本件抗告。
三、抗告意旨略謂：依本院104年度判字第462號判決意旨，行政訴訟法第42條規定，係使可能因訴訟結果受有損害之利害關係人得藉由參加訴訟提出其攻擊或防禦方法，以保護參加人自身權利，並不以參加人之權利「已」受損害為必要。本案訴訟結果是否撤銷原處分（即課徵系爭土地之土地增值稅），令持有系爭土地之抗告人之財產權處於不確定之變動狀態，影響抗告人法律上利益而非僅係純粹經濟上之利益，且抗告人之利害關係與本案訴訟原告相反，故抗告人之財產權將因本案訴訟結果發生得喪變更而有法律上利害關係，因此，無論系爭土地是否已移轉，均應認抗告人為行政訴訟法第42條所稱之利害關係人，惟原裁定以將來不確定之因素作為駁回抗告人聲請參加訴訟之理由，逸脫法條構成要件之範圍，難謂適法。
四、本院查：㈠按行政訴訟法第42條規定：「行政法院認為撤銷訴訟之結果
，第三人之權利或法律上利益將受損害者，得依職權命其獨立參加訴訟，並得因該第三人之聲請，裁定允許其參加。前項參加，準用第39條第3款規定。參加人並得提出獨立之攻擊或防禦方法。前2項規定，於其他訴訟準用之。……。」可知，行政訴訟法第42條第1項命利害關係之第三人獨立參加訴訟之規定，在於撤銷訴訟之結果，該第三人之權利或法律上利益將受直接損害，如未命該第三人參加訴訟，將影響其訴訟權之實施，而有命其獨立參加訴訟之必要（本院104年10月份庭長法官聯席會議決議意旨參照）。
㈡復按土地稅法第39條第1項規定：「被徵收之土地，免徵其土
地增值稅；依法得徵收之私有土地，土地所有權人自願售與需用土地人者，準用之。」其規範意旨為：徵收土地補償費太低，無法以補償費重新購買土地，且土地被劃設為公共設施保留地，政府長期不徵收建設，導致地主權益損失極大，故有關徵收土地，應回歸土地法第196條規定，給予免徵土地增值稅。同條第2項前段規定：「依都市計畫法指定之公共設施保留地尚未被徵收前之移轉，準用前項前段規定，免徵土地增值稅。」其規範意旨為：考量公共設施保留地被劃設後，其使用強度遭受限制，僅能為原來之使用，導致市場價值跌落，在徵收前如有需要出售移轉時，倘若應課徵土地增值稅，則與徵收土地免稅構成差別待遇，有失公平原則，故有必要給予免徵土地增值稅，對其特別犧牲予以補償；後段規定：「但經變更為非公共設施保留地後再移轉時，以該土地第一次免徵土地增值稅前之原規定地價或最近一次課徵土地增值稅時核定之申報移轉現值為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅。」其規範意旨為：公共設施保留地嗣後如變更為非公共設施保留地，限制解除，特別犧牲之情況已不存在，土地所有權人必受全部漲價（包括土地之自然增值及都市計畫限制解除之增值）之利益，自應按土地稅法第39條第2項但書規定，以該土地第一次免徵土地增值稅之原規定地價或前次移轉現值為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅，蓋因變更為非公共設施保留地後移轉時，該等土地嗣後無再有被徵收之可能性，自可以正常市價出售，即不得再享有免徵土地增值稅之優惠，而應回復至正常情況下課徵土地增值稅，以維租稅公平。準此，土地稅法第39條第2項規定之免徵土地增值稅，係指於土地經指定為公共設施保留地期間暫不對移轉公共設施保留地之土地所有權人徵收之意，並非國家絕對不徵收此部分土地增值稅之意，而係於該項土地經變更為非公共設施保留地後，向變更後移轉該土地之所有權人徵收，並就土地增值稅免徵期間未曾課稅之土地自然增值及變更後移轉前之土地自然增值合併計算，一次徵足應課徵之土地增值稅。
㈢經查，兆豐銀行等人提起本案訴訟，係以兆豐銀行於108年11
月27日與抗告人訂立系爭土地買賣契約，並於同年12月5日申報一般買賣移轉，因申報書載明移轉方式為買賣，且未勾選適用公共設施保留地案件，亦未檢附公共設施保留地證明文件資料，新北市政府稅捐稽徵處乃依其申報作成按一般用地稅率課徵土地增值稅4,898,301元之核定處分，嗣抗告人將扣除代繳土地增值稅、地價稅後之尾款付與郭俊怡、郭俊彥及郭盈蘭等人，完成系爭土地所有權移轉登記，兆豐銀行等人乃以系爭土地為公共設施保留地，依土地稅法第39條第2項前段規定，主張免徵土地增值稅，向新北市政府稅捐稽徵處申請復查，遭駁回後，循序向原審提起撤銷訴訟，撤銷訴願決定及原處分，並請求返還溢繳之土地增值稅。抗告人為系爭土地之買受人，並已完成所有權移轉登記，如兆豐銀行等人所提起本案訴訟勝訴，系爭土地即依土地稅法第39條第2項前段規定，免徵土地增值稅，則於系爭土地變更為非公共設施保留地，抗告人再移轉時，將會符合同條第2項後段規定，被新北市政府稅捐稽徵處以系爭土地第一次免徵土地增值稅前之原規定地價或最近一次課徵土地增值稅時核定之申報移轉現值為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅，就土地增值稅免徵期間未曾課稅之土地自然增值及變更後移轉前之土地自然增值合併計算，一次徵足應課徵之土地增值稅。抗告人主張原審本案訴訟之結果，將可能使其權利或法律上利益直接受損害，自屬可採。原審未慮及上情，逕認抗告人非原審本案訴訟之法律上利害關係第三人，不具獨立參加訴訟之必要，而以原裁定駁回抗告人之聲請，依上述規定及說明，於法即有未合。抗告意旨指摘原裁定違誤，求予廢棄，為有理由，爰將原裁定廢棄，並自為裁定，准抗告人在原審之聲請。
五、據上論結，本件抗告為有理由。依行政訴訟法第272條、民事訴訟法第492條，裁定如主文。中 華 民 國 110 年 7 月 23 日
最高行政法院第二庭
審判長法官 吳 東 都
法官 胡 方 新法官 陳 秀 媖法官 林 妙 黛法官 王 俊 雄以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 110 年 7 月 23 日
書記官 張 玉 純