最 高 行 政 法 院 判 決111年度上字第486號上 訴 人 台中商業銀行股份有限公司代 表 人 王貴鋒訴訟代理人 張憲瑋 律師
袁金蘭 會計師 （兼送達代收人）被 上訴 人 財政部中區國稅局代 表 人 樓美鐘上列當事人間退還稅款事件，上訴人對於中華民國111年4月20日臺中高等行政法院110年度訴字第225號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文原判決除確定部分外廢棄，發回臺中高等行政法院高等行政訴訟庭。
理 由
一、被上訴人代表人由吳蓮英變更為樓美鐘，茲據新任代表人具狀聲明承受訴訟，核無不合，先予敘明。
二、上訴人民國106年1月至108年4月各期營業稅申報案，申報「購買中央銀行（下稱央行）發行可轉讓定期存單（即NCD）之利息收入」計新臺幣（下同）743,480,402元為其經營銀行本業銷售額，依加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第11條第1項第2款規定，按稅率5%報繳營業稅，經被上訴人以公告方式逐期核定，上訴人並未對被上訴人之核定申請復查。嗣上訴人以財政部108年12月9日台財稅字第10804586520號令（下稱108年12月9日令）核釋銀行業購買央行發行之定期存單所產生收入，屬經營銀行本業以外之專屬金融本業銷售額，按營業稅法第11條第1項第3款規定，適用稅率2%，遂於109年9月17日向被上訴人申請退還營業稅22,304,412元，經被上訴人以109年11月25日中區國稅民權銷售字第1090608654號函（下稱原處分）復略以，106年1月至108年4月之各期營業稅申報案件已核課確定而否准其申請。上訴人不服，提起訴願，遭決定駁回後，提起行政訴訟，並聲明：原處分及訴願決定均撤銷；被上訴人應依上訴人109年9月17日之申請，作成准予退還106年1月至108年4月溢繳之營業稅款22,304,412元之行政處分。案經臺中高等行政法院（下稱原審）110年度訴字第225號判決（下稱原判決）訴願決定及原處分關於否准上訴人請求退還108年3月至108年4月溢繳營業稅1,632,119元部分均撤銷；被上訴人應依上訴人109年9月17日之申請，作成准予退還108年3月至108年4月溢繳之營業稅款1,632,119元之行政處分；上訴人其餘之訴駁回。上訴人就其敗訴部分，提起本件上訴（被上訴人就其敗訴部分並未上訴已告確定），並聲明：原判決不利其部分廢棄；被上訴人應依上訴人109年9月17日之申請，作成准予退還106年1月至108年2月溢繳之營業稅款20,672,293元之行政處分。
三、上訴人起訴主張、被上訴人在第一審的答辯，均引用原判決的記載。
四、原判決為上訴人之訴部分有理由、部分無理由係以：㈠關於銀行業者購買央行NCD所獲收入之營業稅率，自營業稅法
第11條修正沿革觀之可知：依74年11月15日修正之營業稅法第11條及財政部76年10月30日台財稅第761122622號函（下稱76年10月30日函），其營業稅稅率為5%；依88年6月28日修正營業稅法第11條、88年8月30日財政部發布之銀行業保險業信託投資業證券業期貨業票券業及典當業經營非專屬本業收入範圍認定辦法（下稱非專屬本業認定辦法），當時銀行業者購買央行NCD之利息收入，應認係非專屬本業認定辦法第3條第1款㈩規定之其他非專屬銀行業之收入，其營業稅稅率為5%；依103年6月4日修正之營業稅法第11條、103年7月14日財政部發布之銀行業保險業經營銀行保險本業收入範圍認定辦法第2條第1款及第4款（104年5月6日修正時未異動）規定，當時銀行業者購買央行NCD之利息收入，應非屬非專屬本業認定辦法第3條第1款㈠至㈨規定銀行業非專屬本業收入，而該條款㈩「其他非專屬銀行業之收入」亦無相關令釋規定說明，尚無從逕認屬該條款㈩或銀行業保險業經營銀行保險本業收入範圍認定辦法第2條第1款非銀行本業之收入，故依103年6月4日修正（原判決誤載為103年7月14日）之營業稅法第11條第1項第2款規定，其營業稅稅率為5%。㈡財政部於108年12月9日令始為「銀行業購買中央銀行依中央
銀行法第27條規定發行定期存單所產生之收入，屬經營銀行本業以外之專屬本業銷售額，依加值型及非加值型營業稅法第11條第1項第3款規定，適用2%營業稅稅率。」之解釋，該令明確說明103年6月4日修正營業稅法第11條第1項第3款、103年7月14日銀行業保險業經營銀行保險本業收入範圍認定辦法第2條第1款、非專屬本業認定辦法第3條第1款㈩等規定之釋示，依司法院釋字第287號解釋意旨，該令係闡明法規之原意，即自該等法規修正、發布生效之日起有其適用，故在108年12月9日令發布前，上訴人就其106年1月至108年2月申報購買央行NCD之利息收入按營業稅率5%計算，尚未可認屬稅捐稽徵法第28條第1項納稅義務人自行適用法令錯誤之情形。從而，縱如上訴人主張其按5%報繳之營業稅未申請復查而確定，依稅捐稽徵法第28條第3項之規定，並非經行政法院實體判決確定者，因其106年1月至108年2月申報購買央行NCD之利息收入按營業稅率5%計算，並非納稅義務人即上訴人自行適用法令錯誤之情形，已無稅捐稽徵法第28條第1項得請求退稅之規定適用，是其以未經行政法院實體判決確定為由，請求退還溢繳系爭106年1月至108年2月之營業稅，並非有據。
㈢上訴人請求退還106年1月至108年4月之營業稅，其所適用當
時有效法令即103年6月4日修正之營業稅法第11條第1項第2款、88年8月30日非專屬本業認定辦法第3條、103年7月14日銀行業保險業經營銀行保險本業收入範圍認定辦法第2條等規定並未變更，僅係適用財政部76年10月30日函與108年12月9日令前後解釋後，有稅率不一致之情形。而財政部108年12月9日令係就上開營業稅法第11條等行政法規所為之釋示，應自該等法規修正、發布生效之日起有其適用，是上訴人主張其於初始解釋財政部108年12月9日令發布後，發現其過往之稅務申報或稅捐繳納方式與該初始解釋函令有別者，依司法院釋字第287號解釋，申請退還系爭溢繳稅款之詞，固有所據，惟應受稅捐稽徵法第1條之1第1項規定適用之限制。
㈣依金融監督管理委員會（下稱金管會）以108年5月7日金管銀
票字第00000000000號函覆財政部臺北國稅局（下稱臺北國稅局）所詢內容可知，該會明確認定央行發行1年以上可轉讓定期存單（即NCD）非屬票券金融管理法第4條第1款所規定期限在1年期以內短期債務憑證之短期票券，但因臺北國稅局已認定央行發行期限1年以內（原判決誤植為「以上」）NCD所產生之收益係「銀行本業以外之專屬本業銷售額」，故建議央行發行期限1年以內或1年以上NCD所產生之收益，宜作相同歸類（即「銀行本業以外之專屬本業銷售額」）均適用2%之稅率。惟原審審查上述臺北國稅局所稱央行發行可轉讓定期存單（即NCD）已認定為「銀行本業以外之專屬本業銷售額」之見解，乃係該局於財政部108年12月9日令發布前自為之認定，尚不足以拘束被上訴人。是此項見解亦不影響「上訴人就其106年1月至108年2月申報購買央行可轉讓定期存單利息收入按營業稅率5%計算，尚未可認屬稅捐稽徵法第28條第1項納稅義務人自行適用法令錯誤情形」之認定，故上訴人主張臺北國稅局107年4月3日財北國稅審四字第0000000000號函，認定央行NCD相關收入屬營業稅稅率2%之項目，實不應因不同國稅局致所適用之稅率有所差異，原處分顯違納稅者權利保護法第7條第1項揭示公平原則等詞，尚非可採。況上訴人所稱有其他銀行業者就已核課確定之部分獲准退還溢繳稅款，係指108年3-4月於前述108年12月9日令發布後尚未核課確定之案件，此有上訴人提出之財政部110年9月9日台財法字第00000000000號訴願決定書可參，並非包括該令發布後已核課確定之營業稅部分得請求退還，併此說明。
㈤上訴人106年1月至108年4月各期營業稅，其中106年1月至108
年2月期間所申報之各期營業稅，已於109年9月17日前核定確定在案，依司法院釋字第287號解釋及稅捐稽徵法第1條之1第1項規定意旨，該部分已無從依財政部108年12月9日令認屬經營銀行本業以外之專屬本業銷售額而依營業稅法第11條第1項第3款規定適用2%營業稅稅率。從而，上訴人就106年1月至108年2月各期營業稅，關於系爭申報購買央行可轉讓定期存單利息收入，依103年6月4日修正之營業稅法第11條第1項第2款規定，按5%稅率繳納營業稅，尚無適用法令錯誤之情形，自無法依稅捐稽徵法第28條第1項之規定請求退還稅款。至上訴人108年3-4月該期營業稅於108年11月13日核課確定，係在上開108年12月9日令發布後尚未確定之案件，依稅捐稽徵法第1條之1第1項之規定，自有該令之適用。原處分否准上訴人108年3-4月該期營業稅溢繳金額1,632,119元之退還申請，係屬違誤。㈥綜上，被上訴人以原處分否准退還上訴人108年3-4月該期營
業稅溢繳金額1,632,119元之申請，訴願決定就此部分予以維持，均屬違誤，上訴人訴請撤銷係屬有據，應予准許；至於106年1月至108年2月各期營業稅關於上訴人系爭申報購買央行可轉讓定期存單利息收入20,672,293元部分，被上訴人以原處分駁回其申請，及訴願決定予以維持，於法均無不合，此部分上訴人訴請撤銷為無理由，應予駁回等語，為其判斷之基礎。
五、本院按：㈠修正前稅捐稽徵法第28條第1項規定：「納稅義務人自行適用
法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起5年內提出具體證明，申請退還；屆期未申請者，不得再行申請。」110年12月17日修正稅捐稽徵法第28條第1項、第3項、第5項規定：「因適用法令、認定事實、計算或其他原因之錯誤，致溢繳稅款者，納稅義務人得自繳納之日起10年內提出具體證明，申請退還；屆期未申請者，不得再行申請。但因可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款者，其退稅請求權自繳納之日起15年間不行使而消滅。」「納稅義務人對核定稅捐處分不服，依法提起行政救濟，經行政法院實體判決確定者，不適用前2項規定。」「中華民國110年11月30日修正之本條文施行時，因修正施行前第1項事由致溢繳稅款，尚未逾5年之申請退還期間者，適用修正施行後之第1項本文規定；因修正施行前第2項事由致溢繳稅款者，應自修正施行之日起15年內申請退還。」行政訴訟法第5條規定之課予義務訴訟，行政法院係針對裁判時原告對行政機關申請作成行政處分之請求權是否成立，作成法律上判斷，其判斷基準時點，除法令另有規定外，事實審法院言詞辯論程序終結時之事實狀態變更，及法律審法院裁判前之法律規定變更，均應綜合加以考量。裁判基準時決定後，將在此基準時點以前所發生之事實及法律狀態的變化納入考慮範圍，解釋個案應適用之實體法規定及法律適用原則以為法律適用作成裁判。而無論依修正前稅捐稽徵法第28條第1項及修正後同條第1項規定之退稅請求，解釋上均包含納稅義務人自行適用法令錯誤，及因事實認定錯誤所致適用法令錯誤，致溢繳稅款之情形。又因稅捐債務係於稅捐要件合致時即已發生，故不論該稅捐債務係由納稅義務人自行報繳或由稅捐稽徵機關作成核課處分者，其認定事實及適用法令之基準時點，原則上均應為稅捐要件合致時即所謂「行為時」。是無論依修正前稅捐稽徵法第28條第1項或修正後同條第1項規定主張適用法令錯誤之退稅請求，原則上亦應以行為時作為認定事實及法令適用之基準時點。
㈡納稅者權利保護法第3條第3項規定：「主管機關所發布之行
政規則及解釋函令，僅得解釋法律原意、規範執行法律所必要之技術性、細節性事項，不得增加法律所未明定之納稅義務或減免稅捐。」又稅捐稽徵法第1條之1第1項規定：「財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，對於據以申請之案件發生效力。但有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。」同條第2項規定：「財政部發布解釋函令，變更已發布解釋函令之法令見解，如不利於納稅義務人者，自發布日起或財政部指定之將來一定期日起，發生效力；於發布日或財政部指定之將來一定期日前，應核課而未核課之稅捐及未確定案件，不適用該變更後之解釋函令。」所謂尚未核課確定之案件，指該項函釋發布生效時仍在復查、訴願、再訴願及行政訴訟中，尚未核課確定之案件。又「行政主管機關就行政法規所為之釋示，係闡明法規之原意，固應自法規生效之日起有其適用。惟在後之釋示如與在前之釋示不一致時，在前之釋示並非當然錯誤，於後釋示發布前，依前釋示所為之行政處分已確定者，除前釋示確有違法之情形外，為維持法律秩序之安定，應不受後釋示之影響。……」亦經司法院釋字第287號解釋在案。可知，財政部就行政法規所為釋示而發布之解釋函令，若無變更已發布解釋函令之法令見解之情，則應依司法院釋字第287號解釋意旨，自法規生效之日起有其適用。須屬「變更」已發布解釋函令之法令見解者，始屬上述稅捐稽徵法第1條之1第2項所規範範圍。換言之，上揭稅捐稽徵法第1條之1第2項規定之適用，以財政部發布之解釋函令有「變更」已發布解釋函令之法令見解情事為前提，若無後函令變更前函令情事，即與本條項之規定無涉。又財政部發布解釋函令，「變更」已發布解釋函令之法令見解，如屬「有利」於納稅義務人者，依稅捐稽徵法第1條之1第2項規定之反面解釋，應認亦適用於尚未核課確定之案件。
㈢營業稅法第11條第1項、第2項規定：「銀行業、保險業、信
託投資業、證券業、期貨業、票券業及典當業之營業稅稅率如下：一、經營非專屬本業之銷售額適用第10條規定之稅率。二、銀行業、保險業經營銀行、保險本業銷售額之稅率為百分之5；其中保險業之本業銷售額應扣除財產保險自留賠款。但保險業之再保費收入之稅率為百分之1。三、前2款以外之銷售額稅率為百分之2。」「前項非專屬本業及銀行、保險本業之範圍，由財政部擬訂相關辦法，報行政院核定。」可知立法者將銀行業、保險業之銷售額區分為「非專屬本業銷售額」、「本業銷售額」及「其餘銷售額」，分別適用不同之營業稅稅率。銀行業經營非專屬本業之銷售額，因與其他一般行業經營相同業務之銷售額，在本質上並無不同，屬加值型業務，允應適用相同之稅率，以維租稅公平，爰於同條第1項第1款規定此部分之銷售額，適用第10條規定之稅率（一般稅率5%）。又因銀行業總體逾期放款比率已由90年底之百分之8點16降至102年底之百分之零點36，達歷史新低，且近年銀行業及保險業之獲利提升，體質業獲改善，已達成88年營業稅稅率由百分之5調降為百分之2，以扶植該等業別之政策目的。又考量銀行業及保險業等2業別存在金融系統風險之危機，且自91年起政府運用金融業營業稅稅款挹注處理之問題金融機構，均為銀行業與保險業，爰參考國際間提高銀行業稅負回饋政府付出之作法，並回應國內各界提高金融業稅負之呼聲，103年6月4日修正營業稅法第11條第1項第2款規定，恢復銀行業及保險業經營銀行、保險本業銷售額，屬非加值型業務，其稅率為5%。至除前兩款以外，經營銀行本業以外之專屬金融本業銷售額，即屬同條項第3款所規定之範圍，屬非加值型業務，其稅率為2%。
㈣本件法律爭議為上訴人購買央行NCD所產生之收入，究屬應適
用營業稅法第11條第1項第2款之經營銀行本業銷售額之稅率為5%？抑或屬同條項第3款之經營銀行本業以外之專屬金融本業銷售額之稅率為2%？本院認應就上訴人購買央行發行期限1年期以內或1年期以上NCD而為區分：
1.就上訴人購買央行發行期限1年期以內NCD而言：依103年6月4日修正營業稅法第11條第2項規定：「前項非專屬本業及銀行、保險本業之範圍，由財政部擬訂相關辦法，報行政院核定。」係配合同條文第1項修正，有關銀行、保險本業之範圍，授權由財政部擬訂相關辦法報請行政院核定，俾利徵納雙方依循。由於財政部76年10月30日函僅載明：「中央銀行為調節金融，依中央銀行法第27條規定，發行之定期存單、儲蓄券及短期債券，係屬該行業務之運作；金融業(含銀行業、信託投資業、證券業、信用合作社及農、漁會等兼營銀錢營業之信用部)購買該行發行之定期存單、儲蓄券及短期債券所發生之利息收入(包括買賣之利益)，『不屬營業稅免稅範圍，應依法報繳營業稅。』」（原審卷第115頁），至其適用之營業稅率，究為營業稅法第11條第1項第2款規定銀行本業之5%，抑為同項第3款規定銀行本業以外之專屬金融本業2%，尚乏明確規範。
為明確界定銀行業經營銀行本業範圍，財政部依營業稅法第11條第2項規定授權訂有銀行業保險業經營銀行保險本業收入範圍認定辦法，依104年5月6日修正該辦法第2條第4款規定：「銀行業、保險業經營銀行、保險本業收入，為銀行業及保險業下列業務收入以外之收入：……。四、票券金融管理法第21條所定之短期票券及金融債券之簽證、承銷、經紀或自營業務收入。」票券金融管理法第4條第1款第2目規定：「本法用詞定義如下：一、短期票券：指期限在1年期以內之下列短期債務憑證：……。(二) 可轉讓銀行定期存單。」因此，銀行業依票券金融管理法第21條及金融機構兼營票券金融業務許可辦法第2條第1項規定兼營短期票券自營業務收入，按銀行業保險業經營銀行保險本業收入範圍認定辦法第2條第4款規定，為其經營銀行本業以外之專屬金融本業收入。準此，銀行購買央行發行可轉讓定期存單發行期限在1年期以內所產生之收益，自應依營業稅法第11條第1項第3款規定，按百分之2稅率課徵營業稅。財政部108年12月9日令載稱：「銀行業購買中央銀行依中央銀行法第27條規定發行定期存單所產生之收入，屬經營銀行本業以外之專屬本業銷售額，依加值型及非加值型營業稅法第11條第1項第3款規定，適用2%營業稅稅率。」就銀行業購買央行發行之定期存單（無論發行期限，包括1年以內及超過1年期）所產生之收入，屬經營銀行本業以外之專屬本業銷售額，按營業稅法第11條第1項第3款規定，適用2%稅率。其中就購買發行期限在1年期「以內」之定期存單所產生收益部分，核屬銀行兼營短期票券自營業務收入，按銀行業保險業經營銀行保險本業收入範圍認定辦法第2條第4款規定，為其經營銀行本業以外之專屬本業收入，本即應依營業稅法第11條第1項第3款規定，按百分之2稅率課徵營業稅。是財政部108年12月9日令關於購買發行期限在1年期「以內」之定期存單所產生收益部分，無非係就行政法規所為之釋示，係闡明法規之原意，應自法規生效之日起有其適用。此參諸臺北國稅局107年4月3日財北國稅審四字第1070011491號函亦同此認定銀行業兼營票券商購買央行發行期限在1年期以內之定期存單所產生收益部分，按百分之2稅率課徵營業稅（原審卷第249頁至第251頁）。訴外人第一商業銀行股份有限公司於103年9月17日即向財政部賦稅署函請釋示其等相關營業稅適用稅率，歷經臺北國稅局審核得予適用2%營業稅率，而於108年1月19日准予退還購買1年期「以內」可轉讓定期存單所產生收益之營業稅溢繳稅款（訴願卷第1冊第18頁至第24頁）亦同此認定，自難認前揭臺北國稅局所持見解僅係個案見解。原判決未予區辨銀行業適用加值型或非加值型之稅率範圍及稅負效果均有不同，未予區分銀行兼營短期票券自營業務，購買央行發行可轉讓定期存單發行期限在「1年期以內」或「1年期以上」所產生之收益係有不同，遽以上訴人購買央行發行可轉讓定期存單之利息收入，應依營業稅法第11條第1項第2款之規定，其營業稅稅率仍為5%，上訴人無適用法令錯誤致溢繳營業稅之情事，因而維持被上訴人否准上訴人此部分退稅申請之處分，駁回上訴人此部分之訴，自有適用法規不當之違背法令。
2.就上訴人購買央行發行期限1年期「以上」NCD而言：由於依營業稅法第11條第1項第3款、第2項及銀行業保險業經營銀行保險本業收入範圍認定辦法第2條第4款規定，僅就銀行兼營短期票券（即央行發行期限在1年以內之可轉讓定期存單）自營業務收入，認定為其經營銀行本業以外之專屬本業收入，應依營業稅法第11條第1項第3款規定，按百分之2稅率課徵營業稅。惟就發行期限1年期以上之定期存單，則未在規範之列，然由金管會108年5月7日金管銀票字第00000000000號函覆臺北國稅局所詢內容：「……。
鑑於銀行業係屬綜合經營行業，其在金融商品之投資運用於期限上並無相關限制。考量相同金融商品所產生之收益，不宜因該金融商品之發行期限係屬1年以上或以下而有不同認定，爰有關銀行業購買『央行發行期限1年期以上之NCD』所產生之收益，建議宜與購買『央行發行期限1年期以內NCD』所產生之收益作相同歸類適用2%稅率」（訴願卷第1冊第75頁至第76頁）。財政部108年12月9日令則載稱：
「銀行業購買中央銀行依中央銀行法第27條規定發行定期存單所產生之收入，屬經營銀行本業以外之專屬本業銷售額，依加值型及非加值型營業稅法第11條第1項第3款規定，適用2%營業稅稅率。」111年2月9日修正發布銀行業保險業經營銀行保險本業收入範圍認定辦法第2條第8款亦增訂：「銀行業、保險業經營銀行、保險本業收入，為銀行業及保險業下列業務收入以外之收入：……。八、買賣或持有中央銀行依中央銀行法第27條規定發行定期存單產生之收入。」其立法理由載明：「中央銀行依中央銀行法第27條規定發行定期存單之發行對象及其持有者為銀行業及票券金融公司等，為兼顧租稅中立性及公平性，爰參照財政部108年12月9日台財稅字第00000000000號令規定，增訂第8款，定明銀行業買賣或持有前開定期存單產生之收入，屬經營銀行本業以外之專屬本業收入，依營業稅法第11條第1項第3款規定，適用百分之2稅率課徵營業稅。」「……至第1項第8款本次修正施行前，銀行業經營是類業務之收入業依財政部108年12月9日令規定適用百分之2稅率課徵營業稅，爰無訂定過渡條款之必要。」由上觀之，就銀行兼營短期票券自營業務，購買央行發行可轉讓定期存單發行期限在1年期「以上」所產生之收益，為經營銀行本業以外之專屬本業收入，應依營業稅法第11條第1項第3款規定，按百分之2稅率課徵，乃屬創設性規定，不是闡釋法規原意，於108年12月9日前尚未核課或尚未核課確定之案件，始有適用。㈤又無論依修正前稅捐稽徵法第28條第1項及修正後同條第1項
規定行使退稅請求權，均以有發生溢繳稅款結果而有退稅必要為前提。經查，上訴人於原審主張於106年1月至108年4月各期營業稅申報案，申報「購買中央銀行發行可轉讓定期存單之利息收入」而溢繳之營業稅額共22,304,412元（原審卷第17頁），依其明細似為109年9月17日申請專案退稅台中商銀106年1月至108年4月NCD收入明細彙總（原處分可供閱覽卷第16頁），倘屬無誤，則依該明細彙總表106年1月至8月似無溢繳情形？又該明細彙總表106年9月至10月，載明「銀行業本業收入5%/其他利息收入/央行NCD（1年以下）為256,521,307元」，惟據上訴人同期別營業人銷售額與稅額申報書所載銷售額僅為161,420,583元（原處分可供閱覽卷第11頁），則上訴人是否確有購買央行發行可轉讓定期存單期限在「1年期以內」之利息收入而溢繳之營業稅額，尚待本次發回核實認定。
㈥綜上所述，原判決除確定部分外，就上訴人購買央行發行期
限1年期「以內」NCD所產生之收入，認無溢繳營業稅之情事，因而維持被上訴人否准上訴人此部分退稅申請之處分，駁回上訴人此部分之訴，既有前開違背法令事由，且其違法情事足以影響裁判之結果，上訴意旨指摘原判決此部分違法，求予廢棄，即為有理由。又因本件事實尚未臻明確，猶待原審再為調查審認，本院自無從自為判決，爰將原判決除確定部分外廢棄，發回原審高等行政訴訟庭更為審理。
六、據上論結，本件上訴為有理由。依行政訴訟法第256條第1項、第260條第1項，判決如主文。
中 華 民 國 112 年 11 月 23 日
最高行政法院第四庭
審判長法官 曹 瑞 卿
法官 許 瑞 助法官 侯 志 融法官 鍾 啟 煒法官 王 俊 雄以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 112 年 11 月 23 日
書記官 張 玉 純